10．房屋售后回租應(yīng)如何納稅

問：我公司在銷售商品房的同時與購房者簽訂了該房屋的租賃合同。請問，房屋售后回租涉及哪些稅收政策？

雅居樂房地產(chǎn)開發(fā)有限公司 吳莉花

答：售后回租又稱售后包租、售后返租、售后承租。所謂“售后回租”就是開發(fā)商在銷售商品房時，約定已購房合同的折讓優(yōu)惠后的價款為成交價，同時與購房者簽訂該房的租賃合同，要求購房者在一定期限內(nèi)必須將購買的房屋無償或低價交給房地產(chǎn)開發(fā)公司的關(guān)聯(lián)企業(yè)，統(tǒng)一經(jīng)營管理。房屋售后回租稅收不僅涉及到房地產(chǎn)企業(yè)，還包括購房者。

一、房地產(chǎn)開發(fā)公司應(yīng)納稅種

1.營業(yè)稅。

房地產(chǎn)開發(fā)公司將開發(fā)產(chǎn)品銷售給購房者以后再租回，房屋發(fā)生所有權(quán)的轉(zhuǎn)移，對房地產(chǎn)開發(fā)公司發(fā)生的銷售不動產(chǎn)行為，應(yīng)按“銷售不動產(chǎn)”稅目繳納營業(yè)稅。在營業(yè)稅計稅依據(jù)上，根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》（財政部、國家稅務(wù)總局令第52號）的規(guī)定，有償提供營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者有償轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)所有權(quán)的行為應(yīng)當(dāng)繳納營業(yè)稅。所稱有償，是指取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟利益。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的“售后回租”就是以名為折扣實為支付租金后的售價取得商鋪購買者在未來一段時間經(jīng)營權(quán)或使用權(quán)，并由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)獲得相關(guān)的收益。而并非是真正意義上的銷售折讓，購買者獲取折讓的代價是放棄未來一段時間的房屋租金權(quán)利，可以認(rèn)定房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得稅法規(guī)定的“其他經(jīng)濟利益”。所以，“售后回租”營業(yè)稅的計稅依據(jù)不能按折扣的價款，而是應(yīng)以全額作為營業(yè)稅的計稅依據(jù)征收營業(yè)稅。

2.企業(yè)所得稅。

房地產(chǎn)企業(yè)售后回租，在會?計上都是實質(zhì)性的融資行為?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函〔2008〕875號）第一條規(guī)定：除《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（主席令第63號）及其實施條例另有規(guī)定外，企業(yè)銷售收入的確認(rèn)，必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實質(zhì)重于形式原則。企業(yè)銷售商品同時滿足下列條件的，應(yīng)確認(rèn)收入的實現(xiàn)：第一，商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險轉(zhuǎn)移給購貨方；第二，企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)；第三，收入的金額能夠可靠地計量；第四，已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方成本能夠可靠地核算。

3.土地增值稅。

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2010〕220號）的規(guī)定，土地增值稅清算時，已全額開具商品房銷售發(fā)票的，按照發(fā)票所在金額確認(rèn)收入，未開具發(fā)票或未全額開具發(fā)票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認(rèn)收入。房地產(chǎn)企業(yè)的售后回租，是以名為折扣實為支付租金后的售價取的商鋪的經(jīng)營權(quán)或使用權(quán)，可以認(rèn)定房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得了稅法規(guī)定的“其他經(jīng)濟利益”，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為增值稅應(yīng)稅收入。租金支出是在房屋銷售以后發(fā)生的費用，不屬于土地增值稅扣除項目。

二、購房者應(yīng)納稅種

1.營業(yè)稅。

購房者將房屋租賃給房地產(chǎn)開發(fā)公司，對于購房者取得開發(fā)公司的折讓優(yōu)惠屬于其他經(jīng)濟利益，應(yīng)按“服務(wù)業(yè)—租賃業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。需要說明的是，對個人租賃房屋月平均收入未達(dá)到營業(yè)稅起征點的，免征營業(yè)稅。

2.個人所得稅。

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人與房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)簽訂有條件優(yōu)惠價格協(xié)議購買商店征收個人所得稅問題的批復(fù)》（國稅函〔2008〕576號）的規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與購房者個人簽訂協(xié)議規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按優(yōu)惠價格出售其開發(fā)的商店給購買者個人，但購買者個人在一定期限內(nèi)必須將購買的商店無償提供給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對外出租使用，其實質(zhì)是購買者個人以所購商店交由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)出租而取的房屋租賃收入支付了部分購房價款。根據(jù)個人所得稅法的有關(guān)精神，對上述情形的購買者少支出的購房價款，應(yīng)視同個人財產(chǎn)租賃所得，按照“財產(chǎn)租賃所得”項目征收個人所得稅。每次財產(chǎn)租賃所得的收入額，按照少支出的購房款和協(xié)議規(guī)定的租賃月數(shù)平均計算確定。《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》（國務(wù)院令2011年第600號）第十條規(guī)定：“個人所得的形式，包括現(xiàn)金、實物、有價證券和其他形式的經(jīng)濟利益。所得為實物的，應(yīng)當(dāng)按照取得的憑證上所注明的價格計算應(yīng)納稅所得額，無憑證的實物或者憑證上所注明的價格明顯偏低的，參照市場價格核定應(yīng)納稅所得額。所得為有價證券的，根據(jù)票面價格和市場價格核定應(yīng)納稅所得額。所得為其他形式的經(jīng)濟利益的，參照市場價格核定應(yīng)納稅所得額?！币虼耍瑢€人購買商鋪者未取得的房租，應(yīng)作為個人取得的其他形式的經(jīng)濟利益，視為個人財產(chǎn)租賃所得，按照“財產(chǎn)租賃所得”稅目繳納個人所得稅。由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)是在一定期限內(nèi)免費使用商店，雖然是一次性少支付購房款，在計算個人所得稅時，每次財產(chǎn)租賃所得的收入額，應(yīng)按照少支出的購房價款和協(xié)議規(guī)定的租賃月份數(shù)平均計算確定。

3.房產(chǎn)稅。

購房者將購買的商鋪回租給房地產(chǎn)開發(fā)公司，每月應(yīng)按租金收入的12%繳納房產(chǎn)稅。

4.契稅。

根據(jù)《中華人民共和國契稅暫行條例》（國務(wù)院令1997年第224號）第四條和第九條的規(guī)定，對折讓價款部分應(yīng)當(dāng)組成契稅的計稅價格。

此外，簽訂合同的雙方均應(yīng)當(dāng)繳納印花稅。房地產(chǎn)開發(fā)公司不但銷售了開發(fā)產(chǎn)品，還租賃了該開發(fā)產(chǎn)品后轉(zhuǎn)租，交易雙方應(yīng)分別按“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”稅目和 “財產(chǎn)租賃”稅目繳納印花稅。

嚴(yán)峻 吉增勤