劉劍文 侯 卓

(北京大學(xué)法學(xué)院，北京 100871)

一、問(wèn)題的提出

當(dāng)前，我國(guó)面臨前所未有的發(fā)展機(jī)遇、也面臨前所未有的風(fēng)險(xiǎn)挑戰(zhàn)，比如，在經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域，轉(zhuǎn)變發(fā)展方式進(jìn)展緩慢，重復(fù)建設(shè)和產(chǎn)能過(guò)剩矛盾突出;在社會(huì)領(lǐng)域，收入分配差距拉大，公共服務(wù)滯后，食品藥品安全問(wèn)題突出;在司法領(lǐng)域，司法機(jī)關(guān)獨(dú)立性不彰，司法權(quán)威不足;在環(huán)保領(lǐng)域，資源浪費(fèi)、環(huán)境污染現(xiàn)象嚴(yán)重。從機(jī)制上看，這些問(wèn)題本質(zhì)上都和現(xiàn)行財(cái)政體制存在的不足相關(guān)。十八屆三中全會(huì)將財(cái)稅改革和法治建設(shè)提到一個(gè)前所未有的歷史高度。《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》提出要“建立現(xiàn)代財(cái)政制度”，并提出“完善立法、明確事權(quán)、改革稅制、穩(wěn)定稅負(fù)、透明預(yù)算、提高效率”的二十四字方針?！艾F(xiàn)代財(cái)政制度”是一個(gè)新提法，給財(cái)稅體制改革和財(cái)稅法治指明了方向，是重大的理論創(chuàng)新和制度創(chuàng)新，是完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制、加快轉(zhuǎn)變政府職能的迫切需要，是轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展的必然要求，更是建立健全現(xiàn)代國(guó)家治理機(jī)制、實(shí)現(xiàn)長(zhǎng)治久安的制度保障。

“現(xiàn)代財(cái)政制度”的邏輯起點(diǎn)在于現(xiàn)代性，其內(nèi)涵于資本的邏輯、處于歷史的流變且行進(jìn)在社會(huì)的矛盾裂變中。［1］P54-59只有將其與傳統(tǒng)財(cái)政制度相對(duì)比，才能更好知曉其精神品格與法律構(gòu)造。統(tǒng)觀傳統(tǒng)財(cái)政制度，其具有三方面的突出特征。

第一，國(guó)家本位而非人民本位。在中國(guó)傳統(tǒng)文化里，有“修身、齊家、治國(guó)、平天下”的訓(xùn)言，同時(shí)經(jīng)典儒家理論在政治方面強(qiáng)調(diào)“民本”思想、而非現(xiàn)代意義的“人民本位”，直接導(dǎo)致政治體制以及相應(yīng)的財(cái)政制度多為單邊主導(dǎo)，即政策生成上的國(guó)家中心主義，繼而帶來(lái)改革專(zhuān)斷的慣性。傳統(tǒng)社會(huì)的財(cái)政理念里，很少?gòu)?qiáng)調(diào)公眾參與，在政治理念中推崇人民，僅僅是強(qiáng)調(diào)了人民的客體作用。“民為貴，社稷次之，君為輕”描述的僅僅是價(jià)值的選擇而非主體的選擇，進(jìn)行價(jià)值選擇的主體，仍是與人民相對(duì)的統(tǒng)治者。我國(guó)沒(méi)有分權(quán)的傳統(tǒng)，傳統(tǒng)社會(huì)呈現(xiàn)鮮明的“大共同體本位”色彩，內(nèi)聚性小共同體發(fā)育不足。［2］P12這在很大程度上助長(zhǎng)了“大共同體亢進(jìn)”，也就是“國(guó)家本位”、“行政主導(dǎo)”的觀念意識(shí)、路徑依賴(lài)。因此，財(cái)政制度在傳統(tǒng)語(yǔ)境下服務(wù)于政治目標(biāo)和理念，欠缺獨(dú)有的理念與價(jià)值。

第二，管理模式而非治理模式。與國(guó)家本位直接相關(guān)聯(lián)的，是依附于集權(quán)之上的、將財(cái)政作為一種管理手段、而非治理方式的技術(shù)化傾向。管理是一種單向度的，將人民作為管理的對(duì)象，具體到財(cái)稅領(lǐng)域，管理納稅人的目的，從根本上是為了確?；蕶?quán)的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)穩(wěn)固長(zhǎng)久。而“治理”模式所依賴(lài)的權(quán)威除政治權(quán)威外，還包括來(lái)自溝通合作的非政治權(quán)力;在權(quán)力運(yùn)行的向度上，是同時(shí)包括水平、上下方向互動(dòng)的管理過(guò)程，主要通過(guò)合作、協(xié)商、伙伴關(guān)系、確立認(rèn)同和共同目標(biāo)等方式管理公共事務(wù)。［3］P90容易看到，這種治理模式的核心，是權(quán)威的多中心化，強(qiáng)調(diào)政府應(yīng)扮演“掌舵而不是劃槳的角色”［4］P358，這無(wú)疑和中國(guó)傳統(tǒng)的管理模式存在較大區(qū)別。比如，從制度史的角度看，無(wú)論是先秦時(shí)期的“封建制”，還是嬴政稱(chēng)帝后的“海內(nèi)為郡縣”，及至帝制時(shí)期許多朝代采取的“封而不建”體制，這些涉及到縱向政府關(guān)系的根本性制度，統(tǒng)治者均是從中央集權(quán)、方便控制的考慮出發(fā)，根本不存在現(xiàn)代意義上“財(cái)政聯(lián)邦主義”適用的空間。如果用現(xiàn)代視角審視之，政府縱向分權(quán)，本質(zhì)上應(yīng)以如何更好提供公共服務(wù)為依歸。

第三，結(jié)果導(dǎo)向而非過(guò)程導(dǎo)向。傳統(tǒng)社會(huì)的財(cái)政制度在目標(biāo)和主體上對(duì)政治目標(biāo)的依附性，很大程度上決定了其以結(jié)果為導(dǎo)向的典型特征。一方面，以政治方法統(tǒng)領(lǐng)多領(lǐng)域改革，財(cái)政制度作為“整體配套性改革”的一環(huán)，有其獨(dú)特的政治使命;另一方面，由于財(cái)政是結(jié)果導(dǎo)向的治理因素，一定程度上導(dǎo)致了制度目標(biāo)的單一化，很容易在制度實(shí)施或變遷過(guò)程中出現(xiàn)新的社會(huì)問(wèn)題，之后新一輪的制度變遷又以解決這些問(wèn)題為目標(biāo)，浪費(fèi)政治成本的同時(shí)，也給人以“治亂循環(huán)”的觀感。傳統(tǒng)社會(huì)財(cái)政制度所欲達(dá)致的主要目標(biāo)，是國(guó)庫(kù)充盈、統(tǒng)治穩(wěn)固;而給納稅人減負(fù)，只是次要目標(biāo)，統(tǒng)治者在特定歷史時(shí)期減稅，主要也是基于休養(yǎng)生息、穩(wěn)固統(tǒng)治之考慮。易言之，傳統(tǒng)社會(huì)財(cái)政制度的主要目標(biāo)系為國(guó)斂財(cái)，而老百姓的稅負(fù)輕重，端賴(lài)于統(tǒng)治者是否“下體民情”，而一俟國(guó)家財(cái)政汲取能力減弱，便跟傳統(tǒng)社會(huì)財(cái)政體制的基本追求相悖，重又增加稅費(fèi)便可預(yù)見(jiàn)。這種不確定性能在一定程度上解釋“黃宗羲定律”，帝制時(shí)期的財(cái)稅改革，雖在短期內(nèi)可以使“向來(lái)叢弊為之一清”，中長(zhǎng)期效果卻無(wú)例外地與初衷相反。［5］P28

在人類(lèi)社會(huì)的制度演進(jìn)史中，將演化想象為指向完美的恒定趨勢(shì)是錯(cuò)誤的。這一過(guò)程無(wú)疑涉及有機(jī)體在適應(yīng)新條件過(guò)程中的不斷重塑;它要取決于那些條件的性質(zhì)，即那些變化的方向是趨于上升的，還是趨于沒(méi)落的。［6］P75實(shí)踐中，我國(guó)雖然已拉開(kāi)現(xiàn)代財(cái)政制度建設(shè)的大幕，但其中仍有諸多理論問(wèn)題有待澄清:為何當(dāng)前提出要建立現(xiàn)代財(cái)政制度?何謂現(xiàn)代財(cái)政制度?現(xiàn)代財(cái)政制度具有怎樣的品格?其法律構(gòu)造如何?依循何種路徑可實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代財(cái)政制度的理想圖景?本文嘗試對(duì)此進(jìn)行分析。

二、現(xiàn)代財(cái)政制度的法學(xué)品格

現(xiàn)代財(cái)政制度的法學(xué)品格，既是與傳統(tǒng)財(cái)政制度的根本不同所在，又是制度建構(gòu)時(shí)的邏輯起點(diǎn)。所謂財(cái)政制度的“現(xiàn)代性”，在于能立足我國(guó)國(guó)情，解決中國(guó)問(wèn)題，符合國(guó)際發(fā)展趨勢(shì)，具有科學(xué)性的財(cái)政制度，它通過(guò)其內(nèi)生的法治性、回應(yīng)性、均衡性和公共性等法學(xué)品格來(lái)實(shí)現(xiàn)?，F(xiàn)代財(cái)政制度的法律構(gòu)造和法治化路徑，都要受到這些現(xiàn)代性品格的指引。

(一)法治性

現(xiàn)代財(cái)政制度的本質(zhì)在于其是法治財(cái)政，強(qiáng)調(diào)法治思維和法治方式的運(yùn)用。財(cái)政制度缺乏法治保障，就不可能稱(chēng)之為現(xiàn)代財(cái)政制度。十八屆三中全會(huì)決定將財(cái)政制度和法治緊密結(jié)合起來(lái)，堪稱(chēng)“一體兩翼”。《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》不僅在“深化財(cái)稅體制改革”部分直接提出以“完善立法”為首的24字改革方針，也在房產(chǎn)稅、稅收優(yōu)惠、國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算、國(guó)有企業(yè)財(cái)務(wù)預(yù)算、加強(qiáng)人大預(yù)決算審查監(jiān)督、改進(jìn)作風(fēng)常態(tài)化、做好社會(huì)保障預(yù)算以及軍隊(duì)預(yù)算等具體財(cái)政事項(xiàng)領(lǐng)域分別強(qiáng)調(diào)法治的重要性。特別值得一提的是，將落實(shí)稅收法定原則以及人大預(yù)決算監(jiān)督放到了社會(huì)主義民主政治制度建設(shè)部分而非經(jīng)濟(jì)部分，體現(xiàn)出中央對(duì)財(cái)政制度法治化的高度共識(shí)。

事實(shí)上，法治性是現(xiàn)代財(cái)政制度的必然精神內(nèi)核，放在當(dāng)前的語(yǔ)境下講，法治性其實(shí)就是要求政府在財(cái)稅制度中扮演合適角色，有所為有所不為;財(cái)政制度建構(gòu)、變遷的主體，應(yīng)當(dāng)是人大、以及其所代表的廣大納稅人。一方面，“國(guó)家”與“政府”形同實(shí)異，法律代表的是國(guó)家意志而非僅僅是政府意志，背后有作為財(cái)政關(guān)系主體之國(guó)民的內(nèi)在授權(quán)作為正當(dāng)性基礎(chǔ);無(wú)論是我國(guó)的憲法還是西方盛行的憲法學(xué)理論，都始終把人民的意志放在國(guó)家建構(gòu)的首位，并強(qiáng)調(diào)政府的權(quán)力是由人民的意志授予的?；舨妓乖凇独S坦》中僅強(qiáng)調(diào)主權(quán)者意志的至高無(wú)上，并把表達(dá)主權(quán)者意志的機(jī)會(huì)授予立法者，無(wú)論是在三權(quán)分立的國(guó)家，還是我國(guó)的人民代表大會(huì)體制下，政府的地位永遠(yuǎn)都是低于國(guó)家和人民的，政治的道德原則是人民、主權(quán)、公意三位一體的人民主權(quán)原則，政府是實(shí)際的政治建構(gòu)中新的、關(guān)鍵的個(gè)別性要素，其存在依據(jù)是為了達(dá)到一個(gè)平衡“主權(quán)者——政府——臣(人)民”的政治結(jié)構(gòu)，(由于主權(quán)者和人民的二位一體)［7］P145。在我國(guó)現(xiàn)階段，人大對(duì)國(guó)務(wù)院進(jìn)行了授權(quán)，但是授權(quán)并不等于轉(zhuǎn)讓權(quán)力?，F(xiàn)實(shí)當(dāng)中，政府主導(dǎo)的財(cái)政制度的“破”與“立”，已呈現(xiàn)出諸多弊端，以財(cái)政支出為例，無(wú)論是提供公共產(chǎn)品的領(lǐng)域、調(diào)整收入分配的領(lǐng)域，還是通過(guò)財(cái)稅手段進(jìn)行調(diào)整的領(lǐng)域，如果仍然依靠政府主導(dǎo)和政策拉動(dòng)，不僅難以為繼，而且還會(huì)產(chǎn)生新的矛盾和風(fēng)險(xiǎn)，例如投資效率低、政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)加大等。也就是說(shuō)，僅僅停留在以政策調(diào)整為主的治標(biāo)層面，不僅難以適應(yīng)新形勢(shì)，還會(huì)讓政府自身感到力不從心，更會(huì)延誤經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型，喪失改革發(fā)展的主動(dòng)權(quán)。［8］P29另一方面，法治性的內(nèi)涵在于公民參與，也就是將單方面的政府主導(dǎo)轉(zhuǎn)化為多點(diǎn)主導(dǎo)，即多決策點(diǎn)和作用點(diǎn)，在公共財(cái)產(chǎn)的收入、支出和管理層面，由于公共財(cái)產(chǎn)的根源在于公民的私有財(cái)產(chǎn)，政府獲取私有財(cái)產(chǎn)需要合法性的依據(jù)，公民以“納稅人”身份廣泛參與財(cái)稅建制過(guò)程，是賦予財(cái)政制度以正當(dāng)性的過(guò)程;同時(shí)，現(xiàn)代社會(huì)利益高度多元化的現(xiàn)實(shí)，也要求財(cái)政建制過(guò)程中關(guān)注、回應(yīng)納稅人的需求，并在規(guī)范的平臺(tái)上讓多元利益進(jìn)行博弈，這里稱(chēng)之“規(guī)范的平臺(tái)”，其實(shí)就是“法治的平臺(tái)”，這一過(guò)程本身，其實(shí)也是逐步形成共識(shí)的過(guò)程。

(二)回應(yīng)性

現(xiàn)代財(cái)政制度的回應(yīng)性，也可稱(chēng)為適應(yīng)性，表現(xiàn)在兩個(gè)方面:內(nèi)在層面，強(qiáng)調(diào)財(cái)政制度對(duì)現(xiàn)實(shí)需要的回應(yīng);外在層面，強(qiáng)調(diào)尊重本土資源與同國(guó)際接軌相結(jié)合。

要把握現(xiàn)代財(cái)政制度的回應(yīng)性，仍然要在對(duì)比中實(shí)現(xiàn)。財(cái)政制度與司法制度不同，后者追求相對(duì)穩(wěn)定的正義觀念，因此在建構(gòu)司法制度時(shí)，有一套相對(duì)穩(wěn)定的理念和機(jī)制發(fā)揮作用，對(duì)于外在的社會(huì)環(huán)境考慮相對(duì)較少;而財(cái)政制度雖然也有其內(nèi)在追求，但其始終和經(jīng)濟(jì)發(fā)展、社會(huì)變革的浪潮密切相關(guān)，特別是我國(guó)正處于深化改革的關(guān)鍵期，社會(huì)制度、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)各方面都面臨著劇烈的調(diào)整，作為全面深化改革“牛鼻子”的財(cái)政制度為了更好承擔(dān)起“國(guó)家治理的基礎(chǔ)”這一職責(zé)，必須及時(shí)地適應(yīng)經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)的每一步轉(zhuǎn)變。比如，要掌控好財(cái)政立法的進(jìn)度，做好近期、中期、遠(yuǎn)期的規(guī)劃，將“頂層設(shè)計(jì)”和“摸著石頭過(guò)河”有機(jī)結(jié)合在一起，做到既不超越時(shí)代立法，又不落后于時(shí)代立法。“營(yíng)改增”試點(diǎn)如何逐步推廣，房產(chǎn)稅立法何時(shí)啟動(dòng)，都是牽一發(fā)而動(dòng)全身的重要問(wèn)題，時(shí)機(jī)的選擇、程度的掌控，都十分關(guān)鍵。尤應(yīng)指出的是，這里的回應(yīng)性絕不是指政策調(diào)整的隨意性，財(cái)政科學(xué)化是建立在財(cái)政法治化基礎(chǔ)之上的，否則一定會(huì)在改革過(guò)程中產(chǎn)生新的社會(huì)問(wèn)題，工業(yè)化進(jìn)程中“先污染后治理”的困境、房地產(chǎn)領(lǐng)域“越調(diào)控房?jī)r(jià)越高”的怪圈，都是典型適例。

現(xiàn)代財(cái)政制度，還應(yīng)當(dāng)在“中國(guó)語(yǔ)境”同“國(guó)際經(jīng)驗(yàn)”之間找到合適的“黃金分割點(diǎn)”。世界上法治昌明國(guó)家的財(cái)政制度，體現(xiàn)了人類(lèi)文明的先進(jìn)智識(shí)和制度成果，往往是能為我國(guó)所借鑒的。中國(guó)作為后發(fā)國(guó)家，其“后發(fā)優(yōu)勢(shì)”不應(yīng)僅表現(xiàn)在因經(jīng)濟(jì)體量小、增長(zhǎng)空間大而帶來(lái)的持續(xù)高增長(zhǎng);更應(yīng)該是對(duì)“制度紅利”的有效運(yùn)用，被實(shí)踐證明行之有效的財(cái)政制度，可以充分調(diào)動(dòng)各方積極性、促進(jìn)生產(chǎn)力的極大解放。一般來(lái)說(shuō)，財(cái)稅法治發(fā)達(dá)國(guó)家的一般經(jīng)驗(yàn)包括但不限于三個(gè)方面:其一，財(cái)稅重要事項(xiàng)，有完備立法，比如《美國(guó)稅法典》蔚為大觀;其二，預(yù)算權(quán)配置中，立法機(jī)關(guān)居于主導(dǎo)地位，行政機(jī)關(guān)頗受掣肘，比如2013年10月，美國(guó)政府便因預(yù)算問(wèn)題“關(guān)門(mén)”;其三，政府間妥適財(cái)政分權(quán)，而且財(cái)政分權(quán)本質(zhì)上不是為了“激發(fā)中央和地方兩個(gè)積極性”，而是為了“更好提供公共服務(wù)”。

但是，也要認(rèn)識(shí)到，“現(xiàn)代性的歷史，最好看作是現(xiàn)代性的多元文化方案、獨(dú)特的現(xiàn)代制度模式以及現(xiàn)代社會(huì)的不同自我構(gòu)想不斷發(fā)展、形成、構(gòu)造和重構(gòu)”［9］P14。因此，我們生活的世界，既非同質(zhì)化的“歷史終結(jié)”，亦非亨廷頓所擔(dān)憂(yōu)的“文明沖突”，而是多元現(xiàn)代性。［10］P26財(cái)政制度也不例外，本土語(yǔ)境和國(guó)際經(jīng)驗(yàn)應(yīng)當(dāng)兼顧，中國(guó)建構(gòu)現(xiàn)代財(cái)政制度的歷史進(jìn)程，在引進(jìn)制度的同時(shí)，也要注意制度自身的適配性。仍然是和司法制度比較，在當(dāng)今社會(huì)，各國(guó)對(duì)于“何謂正義”問(wèn)題基本能在一個(gè)平臺(tái)上展開(kāi)對(duì)話(huà)，即便如此，對(duì)于司法本土資源的堅(jiān)守都仍然有其適用空間;在隨各國(guó)迥異之具體國(guó)情而變化不居的財(cái)政領(lǐng)域，不同系統(tǒng)之間的差異，就更不應(yīng)該被忽視了。對(duì)于本國(guó)具體國(guó)情的適應(yīng)，當(dāng)然也是“回應(yīng)性”的題中應(yīng)有之義。

(三)均衡性

現(xiàn)代財(cái)政制度之所以應(yīng)該保持高度的回應(yīng)性，不僅是因?yàn)樨?cái)政制度要與經(jīng)濟(jì)、政治發(fā)展與社會(huì)進(jìn)步高度合拍、達(dá)到共振，也是因?yàn)楝F(xiàn)代社會(huì)本身的利益多元化特質(zhì)，而財(cái)政制度即是不同利益博弈的場(chǎng)域和結(jié)果，這便引出現(xiàn)代財(cái)政制度的均衡性品格。

整體來(lái)說(shuō)，現(xiàn)代財(cái)政制度主要是在四對(duì)關(guān)系中尋找均衡:立法與行政、國(guó)家與納稅人、國(guó)家機(jī)關(guān)之間以及納稅人之間。就立法與行政的關(guān)系而言，既要處理好財(cái)政權(quán)力在兩大機(jī)關(guān)間的配置，又要處理好制度變遷過(guò)程中兩大機(jī)關(guān)間的合理分工與合作;就國(guó)家與納稅人的關(guān)系而言，要處理好公共財(cái)產(chǎn)與私人財(cái)產(chǎn)之間的界限，以及公共財(cái)產(chǎn)與私人財(cái)產(chǎn)之間的互動(dòng)與相互轉(zhuǎn)化;就國(guó)家機(jī)關(guān)之間的關(guān)系而言，既包括橫向的國(guó)家機(jī)關(guān)之間的財(cái)權(quán)配置，又包括縱向的國(guó)家機(jī)關(guān)之間的財(cái)政分權(quán)，做到財(cái)力與事權(quán)匹配、事權(quán)與支出責(zé)任相適應(yīng);就納稅人之間的關(guān)系而言，則是要通過(guò)財(cái)稅手段的綜合運(yùn)用，在收入分配中貫徹公平原則，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)社會(huì)財(cái)富的合理配置。

現(xiàn)代財(cái)政制度之所以能有效平衡不同主體的利益關(guān)系，是因?yàn)樗鶑牟⒉惶幵诟母镲L(fēng)口浪尖的著力點(diǎn)入手，嘗試平衡相關(guān)的利益關(guān)系;并且較多采用公眾參與的方式，不僅在結(jié)果上尋求最大公約數(shù)，在過(guò)程中也讓各方利益代表理性而充分地交流，從而緩和利益沖突;同時(shí)，現(xiàn)代財(cái)政制度立足于厘清公共財(cái)產(chǎn)與私人財(cái)產(chǎn)的邊界，并不帶有偏在的價(jià)值取向，有利于達(dá)到協(xié)商與合作的目標(biāo)，使公有財(cái)產(chǎn)與私人財(cái)產(chǎn)各盡其用、和睦共存。

(四)公共性

現(xiàn)代財(cái)政制度是與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的財(cái)政制度，而市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的出發(fā)點(diǎn)在于對(duì)私有財(cái)產(chǎn)權(quán)和產(chǎn)權(quán)進(jìn)行劃分，進(jìn)而涉及到私人財(cái)產(chǎn)權(quán)與公共財(cái)產(chǎn)權(quán)的界限確定。在歷史上，財(cái)產(chǎn)法是私領(lǐng)域的法，經(jīng)過(guò)發(fā)展，私有財(cái)產(chǎn)權(quán)逐漸被認(rèn)為具有一定的社會(huì)義務(wù)。公法理論發(fā)展后，財(cái)產(chǎn)法的核心目的被確立為“社會(huì)國(guó)”的概念和人的尊嚴(yán)，財(cái)產(chǎn)權(quán)既是社會(huì)權(quán)利，又是憲法權(quán)利，具有對(duì)抗公權(quán)力和私權(quán)利的雙重屬性［11］P2，也就是說(shuō)，對(duì)私有財(cái)產(chǎn)權(quán)的保護(hù)已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)不局限于私法的領(lǐng)域內(nèi)，為了實(shí)現(xiàn)更多的目的，對(duì)私有財(cái)產(chǎn)權(quán)的利用者也不能封閉在財(cái)產(chǎn)所有人為止，“在超過(guò)財(cái)產(chǎn)權(quán)自由之憲法上界限時(shí)，亦即濫用私法自治時(shí)，則可不拘泥于私法約定，依常規(guī)課予相同公法負(fù)擔(dān)，而為調(diào)整。”［12］P164與此同時(shí)，又形成了“公共財(cái)產(chǎn)”的概念，“每個(gè)公民所付出的自己財(cái)產(chǎn)的一部分，以確保他所余財(cái)產(chǎn)的安全或快樂(lè)地享用”。［13］P88現(xiàn)代財(cái)政制度，本質(zhì)上即是對(duì)公共財(cái)產(chǎn)的收入、支出和管理進(jìn)行規(guī)范的制度，經(jīng)濟(jì)學(xué)界所說(shuō)的“公共財(cái)政”，其實(shí)也是在這個(gè)維度上展開(kāi)的。

從法學(xué)的視角理解現(xiàn)代財(cái)政制度的公共性，關(guān)鍵要把握兩個(gè)方面的問(wèn)題:第一，財(cái)政制度的設(shè)計(jì)，要注意社會(huì)利益導(dǎo)向，禁止公共財(cái)產(chǎn)為私人所用、以及對(duì)公共財(cái)產(chǎn)的無(wú)度使用，我們說(shuō)新近出臺(tái)的《黨政機(jī)關(guān)厲行節(jié)約反對(duì)浪費(fèi)條例》屬于財(cái)政制度、財(cái)稅法范疇，就是在這個(gè)層面而言的;第二，由于財(cái)產(chǎn)的公共性構(gòu)成了私有財(cái)產(chǎn)的例外，因此在公共化的私有財(cái)產(chǎn)(公共財(cái)產(chǎn))的獲得、管理和處分過(guò)程中必須有嚴(yán)格的實(shí)體正當(dāng)性和程序正當(dāng)性保護(hù)，否則就是對(duì)私有財(cái)產(chǎn)權(quán)的肆意侵犯，這里無(wú)論財(cái)產(chǎn)權(quán)是自然法意義上的權(quán)利還是法律形式主義意義上的授予權(quán)利［14］P47。具言之，在實(shí)體層面，需要確保對(duì)私人財(cái)產(chǎn)權(quán)的限制或剝離能通過(guò)合理性檢測(cè)，并符合比例原則;在程序?qū)用?，公共?cái)產(chǎn)的獲得、使用和管理過(guò)程中需要作為主體的納稅人沒(méi)有缺位。

將現(xiàn)代財(cái)政制度的這“四性”結(jié)合起來(lái)，可以發(fā)現(xiàn)貫穿其中的“財(cái)產(chǎn)”屬性，而這里的“財(cái)產(chǎn)性”，和傳統(tǒng)財(cái)政制度中的“財(cái)產(chǎn)性”，名同而實(shí)異;易言之，這“四性”共有的價(jià)值取向是通過(guò)對(duì)公共財(cái)產(chǎn)權(quán)的規(guī)制，來(lái)實(shí)現(xiàn)對(duì)公共財(cái)產(chǎn)、私人財(cái)產(chǎn)的保護(hù)。法治性強(qiáng)調(diào)要設(shè)規(guī)立范，規(guī)避公權(quán)力的恣意，從而使納稅人形成合理預(yù)期;回應(yīng)性所“回應(yīng)”的社會(huì)現(xiàn)實(shí)中就包括了納稅人權(quán)利保護(hù)不力、國(guó)家財(cái)政權(quán)力運(yùn)用無(wú)序的狀況;均衡性處理的基本關(guān)系中就包括國(guó)家與納稅人之間的關(guān)系，國(guó)家權(quán)力非依法律規(guī)范不得越界、逾矩;公共性更是直接涉及到公私財(cái)產(chǎn)權(quán)界限的合理劃分與保護(hù)。而這正和現(xiàn)代社會(huì)結(jié)構(gòu)、治理模式的根本性變遷，遙相呼應(yīng)。

三、現(xiàn)代財(cái)政制度的法律構(gòu)造

“制度”概念之內(nèi)涵較廣，政策、規(guī)范性文件等都可納入其中。當(dāng)前要推進(jìn)“法治中國(guó)建設(shè)”，便應(yīng)該重點(diǎn)從法律規(guī)范的角度來(lái)形塑現(xiàn)代財(cái)政制度。宏觀上看，現(xiàn)代財(cái)政制度應(yīng)當(dāng)包括四個(gè)方面的法律構(gòu)造，只有完整地把握這四個(gè)維度，才能準(zhǔn)確認(rèn)識(shí)現(xiàn)代財(cái)政制度，不致以偏概全，進(jìn)而也才能更好地推動(dòng)財(cái)政制度的完善。

(一)憲法規(guī)范

從字面上看，“財(cái)政”二字既有“財(cái)”又有“政”，在學(xué)科的歷史上，財(cái)稅法也一度被先后歸入行政法、經(jīng)濟(jì)法，這在一定程度上反映出財(cái)政制度既有政治制度、又有經(jīng)濟(jì)制度的屬性。但是從本質(zhì)上看，現(xiàn)代財(cái)政制度無(wú)論是在政治領(lǐng)域還是經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域進(jìn)行調(diào)整，其往往涉及到國(guó)家政治權(quán)力的分配和公私財(cái)產(chǎn)權(quán)的界分，而這都屬于一國(guó)最根本的、憲法性的規(guī)范。因此，現(xiàn)代財(cái)政制度中包含有大量的憲法規(guī)范。十八屆三中全會(huì)的決定指出“財(cái)政是國(guó)家治理的基礎(chǔ)和重要支柱”，并同時(shí)認(rèn)為“科學(xué)的財(cái)稅體制是優(yōu)化資源配置、維護(hù)市場(chǎng)統(tǒng)一、促進(jìn)社會(huì)公平、實(shí)現(xiàn)國(guó)家長(zhǎng)治久安的制度保障”，將財(cái)政制度提到歷史性高度，便印證了本文的論斷。

作為憲法規(guī)范的現(xiàn)代財(cái)政制度，主要是在設(shè)定權(quán)力與權(quán)力、權(quán)力與權(quán)利之間的邊界。

一方面，在國(guó)家機(jī)關(guān)之間進(jìn)行財(cái)政權(quán)力配置，這里的權(quán)力配置，包括靜態(tài)和動(dòng)態(tài)兩個(gè)維度、橫向與縱向兩個(gè)方面。靜態(tài)指權(quán)力的原始配置，動(dòng)態(tài)側(cè)重權(quán)力配置后基于均衡性、公共性等要求，對(duì)現(xiàn)狀進(jìn)行的衡平、調(diào)處;橫向主要是在同級(jí)國(guó)家機(jī)關(guān)之間進(jìn)行，而縱向則在不同級(jí)次國(guó)家機(jī)關(guān)間展開(kāi)。財(cái)政權(quán)力在國(guó)家機(jī)關(guān)間妥為配置，能使公共服務(wù)和公共產(chǎn)品的提供更加高效，也能使不同區(qū)域納稅人享受到基本均等化的公共服務(wù)。從我國(guó)現(xiàn)狀看，這方面存在的問(wèn)題比較多，除了人們認(rèn)識(shí)比較充分的，如人大在預(yù)算權(quán)配置中的弱勢(shì)地位、地方政府承擔(dān)了超出財(cái)力水平的支出責(zé)任之外，還有若干憲法問(wèn)題，也非常重要，引起的關(guān)注度卻相對(duì)較少。比如，人們更多關(guān)注到財(cái)稅立法權(quán)過(guò)度向行政機(jī)關(guān)傾斜，卻較少關(guān)注到立法機(jī)關(guān)內(nèi)部的權(quán)力配置也存在失衡，僅有的幾部財(cái)稅立法，重要如《稅收征收管理法》，也只是由全國(guó)人大常委會(huì)制定，而在憲法文本表征出來(lái)的人大與人大常委會(huì)的關(guān)系上，兩者相似一體、實(shí)則不同，從邏輯上兩者是相互獨(dú)立的，大會(huì)相對(duì)于常委會(huì)具有最高地位，民主性基礎(chǔ)也超過(guò)后者［15］P2;在預(yù)算權(quán)配置當(dāng)中也有類(lèi)似問(wèn)題，大會(huì)的審議和批準(zhǔn)權(quán)是虛化的，實(shí)質(zhì)性權(quán)力除了由政府掌握外，常委會(huì)也完成基礎(chǔ)性工作。再比如，研究權(quán)力配置時(shí)，對(duì)黨的機(jī)關(guān)關(guān)注較少。而現(xiàn)實(shí)當(dāng)中，大量公共財(cái)產(chǎn)就是由黨的機(jī)關(guān)掌握并使用，大量的財(cái)政權(quán)力事實(shí)上是由黨的機(jī)關(guān)所運(yùn)用，不將之納入理論考察、制度規(guī)范的范疇，實(shí)乃“掩耳盜鈴”，也和現(xiàn)代財(cái)政制度應(yīng)當(dāng)具備的、對(duì)當(dāng)前中國(guó)現(xiàn)實(shí)回應(yīng)性的精神氣質(zhì)，不甚相合。

另一方面，設(shè)定權(quán)力與權(quán)利的邊界，限制公權(quán)力、保護(hù)私權(quán)利，核心問(wèn)題是實(shí)現(xiàn)國(guó)家財(cái)政權(quán)與公民財(cái)產(chǎn)權(quán)的和諧統(tǒng)一。實(shí)質(zhì)上看，公共財(cái)政權(quán)力對(duì)于私人財(cái)產(chǎn)權(quán)利的限制、剝離要適度，也即財(cái)政規(guī)模要適度，不能無(wú)限擴(kuò)張;而這種適度很大程度上要通過(guò)形式上的保障來(lái)得以實(shí)現(xiàn)。也即，要落實(shí)稅收法定原則，強(qiáng)化“非經(jīng)同意不得征稅”的觀念。從各國(guó)的法治實(shí)踐看，許多國(guó)家在憲法中規(guī)定了稅收法定原則，我們認(rèn)為，作為與罪刑法定并立的現(xiàn)代法治兩項(xiàng)原則之一，稅收法定是關(guān)乎公私財(cái)產(chǎn)權(quán)邊界的根本性制度，應(yīng)當(dāng)考慮將其入憲。

(二)公共財(cái)產(chǎn)基礎(chǔ)規(guī)范

近年來(lái)，我們提出“財(cái)稅法本質(zhì)上是公共財(cái)產(chǎn)法”的命題，并對(duì)之加以論證。應(yīng)當(dāng)說(shuō)，這對(duì)于澄清財(cái)稅法的本質(zhì)、強(qiáng)化對(duì)現(xiàn)代社會(huì)公共財(cái)產(chǎn)的保護(hù)，是大有裨益的。需要認(rèn)識(shí)到，現(xiàn)代財(cái)稅法和公共財(cái)產(chǎn)法是相互交叉的概念，兩者有很大一部分重合，但也不能完全將二者等同起來(lái)，因?yàn)椤肮藏?cái)產(chǎn)”本身是一個(gè)集合的概念，包括自然資源在內(nèi)都屬于公共財(cái)產(chǎn)的范疇，因此應(yīng)當(dāng)對(duì)其進(jìn)行類(lèi)型化分析，通過(guò)稅收、非稅收入等集合起來(lái)的這部分公共財(cái)產(chǎn)，才屬于財(cái)稅法語(yǔ)境下的“公共財(cái)產(chǎn)”范疇。

就這個(gè)意義而言，現(xiàn)代財(cái)政制度中最主要的規(guī)范內(nèi)容屬于公共財(cái)產(chǎn)基礎(chǔ)規(guī)范，也就是對(duì)公共財(cái)產(chǎn)收入、支出和管理的規(guī)范。公共財(cái)產(chǎn)基礎(chǔ)規(guī)范是第一位的，同時(shí)，派生出公共財(cái)產(chǎn)分配規(guī)范和公共財(cái)產(chǎn)宏觀調(diào)控規(guī)范。而這里的“規(guī)范”，應(yīng)當(dāng)包括實(shí)體和程序兩個(gè)維度。從這個(gè)進(jìn)路去審視，大量的制度規(guī)范都屬于現(xiàn)代財(cái)政制度的有機(jī)組成，例如對(duì)于“三公經(jīng)費(fèi)”的管理、對(duì)于官員貪腐的制度性“高壓態(tài)勢(shì)”，都是如此。公共財(cái)產(chǎn)法的程序和實(shí)體兩方面無(wú)法分開(kāi)，只有做到程序上的公開(kāi)透明，才能做到實(shí)體上的公平公正;只有做到程序上的有規(guī)有序，才能做到實(shí)體上的權(quán)責(zé)相當(dāng)。比如在十八屆三中全會(huì)前后中共中央陸續(xù)頒布的《厲行節(jié)約反對(duì)浪費(fèi)條例》、《中央和國(guó)家機(jī)關(guān)會(huì)議費(fèi)管理辦法》、《關(guān)于黨政機(jī)關(guān)停止新建樓堂館所和清理辦公用房的通知》、《黨政機(jī)關(guān)國(guó)內(nèi)公務(wù)接待管理規(guī)定》等一系列反腐新規(guī)和李克強(qiáng)總理在2013年3月全國(guó)“兩會(huì)”閉幕時(shí)答記者問(wèn)時(shí)承諾的三個(gè)“只減不增”遙相呼應(yīng)，表現(xiàn)了黨中央對(duì)嚴(yán)厲管制“三公經(jīng)費(fèi)”的堅(jiān)決態(tài)度，以及進(jìn)一步改“案件反腐”為“制度反腐”的總體思路。而制度反腐，正是現(xiàn)代財(cái)政制度的突出表現(xiàn)，對(duì)公共財(cái)產(chǎn)的支出環(huán)節(jié)進(jìn)行制度性約束、對(duì)收入和管理環(huán)節(jié)加以規(guī)制都是現(xiàn)代財(cái)政制度的重要方面。

現(xiàn)代財(cái)政制度的主體部分是公共財(cái)產(chǎn)規(guī)范，兩者雖有不重合之處，但在大多數(shù)情況下呈現(xiàn)水乳交融狀。從公共財(cái)產(chǎn)規(guī)范的角度去理解現(xiàn)代財(cái)政制度，可以依循兩條邏輯主線:一是本部分重點(diǎn)展開(kāi)的、公共財(cái)產(chǎn)的收入、管理、支出全流程;二是公共財(cái)產(chǎn)與私人財(cái)產(chǎn)靜態(tài)層面的界分與動(dòng)態(tài)層面的互相轉(zhuǎn)化，尤其是在動(dòng)態(tài)層面的互相轉(zhuǎn)化，一定要在規(guī)范層面加以控制。私人財(cái)產(chǎn)過(guò)度地轉(zhuǎn)化為公共財(cái)產(chǎn)，涉及到國(guó)家權(quán)力對(duì)私權(quán)利的過(guò)度干預(yù)，可能表現(xiàn)為征收“過(guò)頭稅”、“濫收費(fèi)”等現(xiàn)象;公共財(cái)產(chǎn)不正當(dāng)?shù)剞D(zhuǎn)化為私人財(cái)產(chǎn)，則可能涉及到貪污腐敗。

(三)公共財(cái)產(chǎn)分配規(guī)范

收入分配不公，是當(dāng)前中國(guó)社會(huì)一個(gè)突出的問(wèn)題，而具有均衡性特質(zhì)的現(xiàn)代財(cái)政制度中，有相當(dāng)一部分制度規(guī)范是在調(diào)節(jié)分配，屬于“分配法”的范疇。黨的十八大報(bào)告提出，“實(shí)現(xiàn)發(fā)展成果由人民共享，必須深化收入分配制度改革”;在十八屆三中全會(huì)的決定中，將“改革收入分配制度”放在了第2條改革目標(biāo)“緊緊圍繞更好保障和改善民生、促進(jìn)社會(huì)公平正義深化社會(huì)體制改革”的第一位，并在第44條就社會(huì)分配制度進(jìn)行了詳細(xì)的規(guī)劃，在這當(dāng)中財(cái)政制度起到了重要作用。比如，決定指出“完善以稅收、社會(huì)保障、轉(zhuǎn)移支付為主要手段的再分配調(diào)節(jié)機(jī)制，加大稅收調(diào)節(jié)力度。”明確了財(cái)政手段在二次分配中應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的地位，具體體現(xiàn)在稅收優(yōu)惠、社會(huì)保障事業(yè)支出以及轉(zhuǎn)移支付等多個(gè)方面;廣義上看，民生支出優(yōu)先的確立，也是現(xiàn)代財(cái)政制度在二次分配環(huán)節(jié)對(duì)收入分配進(jìn)行矯正的體現(xiàn)。

事實(shí)上，財(cái)政制度除了在二次分配中產(chǎn)生作用之外，在初次分配和三次分配中都有作用空間，而這較易為人們所忽視。在初次分配環(huán)節(jié)，首先要解決國(guó)家、企業(yè)、個(gè)人三者的利益分配問(wèn)題，改革開(kāi)放初期，針對(duì)國(guó)有企業(yè)進(jìn)行的改革，實(shí)質(zhì)上就是試圖從可持續(xù)的角度，解決企業(yè)和國(guó)家的分配關(guān)系，有效解決二者在初次分配中的地位;［16］P124新的歷史形勢(shì)下，提出要提高國(guó)有企業(yè)上繳利潤(rùn)比例，實(shí)際上也是通過(guò)財(cái)政制度的變遷來(lái)影響企業(yè)和國(guó)家在收入初次分配中的關(guān)系。此外，當(dāng)前我國(guó)的稅收制度中，稅率偏高、間接稅比例過(guò)高等一系列因素的作用，使得財(cái)政收入的增速遠(yuǎn)超GDP增速，社會(huì)財(cái)富快速向政府集中，這其實(shí)是與民爭(zhēng)利，未能處理好國(guó)家與個(gè)人在初次分配中的關(guān)系。在三次分配中，財(cái)政制度也有作用之空間，公民社會(huì)、非營(yíng)利組織的充分發(fā)育，對(duì)于社會(huì)進(jìn)步、國(guó)家治理水平的提升，都很有益，因此，現(xiàn)代的財(cái)政制度應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)出其適應(yīng)性和公共性的特質(zhì)，通過(guò)稅收減免、優(yōu)惠等手段，促進(jìn)非營(yíng)利組織的健康生長(zhǎng)。

(四)公共財(cái)產(chǎn)宏觀調(diào)控規(guī)范

在過(guò)去，財(cái)政制度的宏觀調(diào)控屬性被強(qiáng)調(diào)過(guò)多，甚至影響到對(duì)其原貌的正確認(rèn)識(shí)。宏觀調(diào)控法作為經(jīng)濟(jì)法的重要組成，是為了解決政府失靈和市場(chǎng)失靈這“兩個(gè)失靈”而生，具有突出的現(xiàn)代性。就此而論，現(xiàn)代財(cái)政制度中，也有一部分內(nèi)容屬于宏觀調(diào)控規(guī)范，比如稅收優(yōu)惠、減免等。但是，這些規(guī)范只是現(xiàn)代財(cái)政制度中的邊緣性規(guī)范，而且往往與現(xiàn)代財(cái)政制度其它幾個(gè)維度的規(guī)范交織在一起。比如，公共財(cái)產(chǎn)的收入、管理、支出等各環(huán)節(jié)，都可能直接或間接對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行狀況起到一定的宏觀調(diào)控作用。在十八屆三中全會(huì)提出“市場(chǎng)起決定性作用”的大背景下，財(cái)政制度的宏觀調(diào)控功能，似宜采謙抑態(tài)度;正如有學(xué)者認(rèn)識(shí)到的，經(jīng)濟(jì)法在實(shí)施環(huán)節(jié)對(duì)執(zhí)法機(jī)構(gòu)的過(guò)度倚重，對(duì)來(lái)源于社會(huì)和市場(chǎng)的法律實(shí)施路徑較為輕視，［17］P62是需要加以解決的問(wèn)題。

現(xiàn)代財(cái)政制度法律構(gòu)造的這四個(gè)維度，并不是在一個(gè)層面上而言的，嚴(yán)格來(lái)講其相互間具有“異面性”。宏觀上看，憲法規(guī)范無(wú)疑居于現(xiàn)代財(cái)政制度法律構(gòu)造“金字塔”的最頂端;而公共財(cái)產(chǎn)規(guī)范、分配規(guī)范和宏觀調(diào)控規(guī)范三者間應(yīng)該是并列關(guān)系，相互之間有一定交叉。比如說(shuō)，決定并開(kāi)征一個(gè)稅種(比如遺產(chǎn)稅)，本質(zhì)上是汲取公共財(cái)產(chǎn)的過(guò)程，相應(yīng)的制度生成、運(yùn)行過(guò)程當(dāng)然受公共財(cái)產(chǎn)規(guī)范的規(guī)制;同時(shí)，其又是在不同納稅人間分配稅收負(fù)擔(dān)、進(jìn)而間接影響收入分配格局，應(yīng)屬于分配規(guī)范范疇;此外，稅種開(kāi)征的目標(biāo)取向，還可能帶有宏觀調(diào)控的色彩，稅收負(fù)擔(dān)的變化對(duì)于宏觀經(jīng)濟(jì)的“逆周期調(diào)整”功用，不應(yīng)被忽視，某種意義上講，公共財(cái)產(chǎn)的汲取或是運(yùn)用，如果達(dá)到一定規(guī)模，“宏觀調(diào)控”便具有了生存空間。當(dāng)然，整體言之，現(xiàn)代財(cái)政制度更應(yīng)凸顯出其公共財(cái)產(chǎn)規(guī)范的一面，這是其基本面向。

四、現(xiàn)代財(cái)政制度的法治化路徑

在對(duì)宏觀的面向問(wèn)題進(jìn)行討論以后，需要從微觀的建制角度切入，討論現(xiàn)代財(cái)政制度的法治化路徑。誠(chéng)如前文所述，這是一個(gè)宏大的工程，難以一蹴而就，應(yīng)當(dāng)找準(zhǔn)突破口，集中力量攻堅(jiān)克難?？v觀十八屆三中全會(huì)的決議，在現(xiàn)代財(cái)政制度的具體制度建設(shè)方面，于三個(gè)方面著墨甚多，可作為我國(guó)下階段破財(cái)稅體制改革之局、立現(xiàn)代財(cái)政制度之勢(shì)的三大支點(diǎn)。

(一)改進(jìn)預(yù)算管理制度，優(yōu)化預(yù)算權(quán)配置

公共預(yù)算是現(xiàn)代財(cái)政運(yùn)作的基本框架，堪稱(chēng)整個(gè)財(cái)政活動(dòng)的核心，完善、健全的預(yù)算制度，能根本性地控制、規(guī)范政府的財(cái)政行為，消極層面能保護(hù)納稅人權(quán)利免受侵害，積極層面能通過(guò)財(cái)政支出的合理設(shè)定，促成納稅人權(quán)利的實(shí)現(xiàn)。黨的十八大報(bào)告提出:“支持人大及其常委會(huì)充分發(fā)揮國(guó)家權(quán)力機(jī)關(guān)作用，依法行使立法、監(jiān)督、決定、任免等職權(quán)，加強(qiáng)立法工作組織協(xié)調(diào)，加強(qiáng)對(duì)‘一府兩院’的監(jiān)督，加強(qiáng)對(duì)政府全口徑預(yù)算決算的審查和監(jiān)督。”十八屆三中全會(huì)更明確地提出要改進(jìn)預(yù)算管理制度，實(shí)現(xiàn)全面規(guī)范、公開(kāi)透明的預(yù)算制度。整體上看，就是要在預(yù)算權(quán)配置中處理好三對(duì)關(guān)系。其一，預(yù)算權(quán)在行政機(jī)關(guān)和立法機(jī)關(guān)之間的配置，現(xiàn)階段，從預(yù)算的編制、審批，到執(zhí)行、決算，行政機(jī)關(guān)占據(jù)絕對(duì)主導(dǎo)地位，立法機(jī)關(guān)很難通過(guò)預(yù)算對(duì)政府的財(cái)政收支行為加以制約、監(jiān)督，下階段應(yīng)考慮加強(qiáng)各級(jí)人大在預(yù)算權(quán)配置中的地位;其二，政府和社會(huì)之間的關(guān)系，預(yù)算活動(dòng)不應(yīng)僅是立法機(jī)關(guān)監(jiān)督行政機(jī)關(guān)的重要場(chǎng)域，同時(shí)也應(yīng)該是社會(huì)公眾由此監(jiān)督政府活動(dòng)的有力武器，法治昌明的國(guó)度，預(yù)算向全社會(huì)公開(kāi)，任何個(gè)體、組織均可獲取，并以此監(jiān)督政府財(cái)政行為;其三，稅收法律與預(yù)算在控制政府財(cái)政活動(dòng)中的關(guān)系，預(yù)算是控制政府財(cái)政行為的手段，傳統(tǒng)財(cái)政制度中，首要追求“平衡預(yù)算”，但是，《預(yù)算法》中明確規(guī)定政府必須按照法律、行政法規(guī)的規(guī)定，及時(shí)、足額征收應(yīng)征的預(yù)算收入，就此而論，立法機(jī)關(guān)審議收入預(yù)算的意義有限，［18］P2-3支出行為應(yīng)當(dāng)成為預(yù)算審議的重心，將預(yù)算的定位由“政府管理的工具”轉(zhuǎn)為“管理政府的工具”，具體說(shuō)，預(yù)算重點(diǎn)控制財(cái)政支出，強(qiáng)調(diào)“支出預(yù)算”定位，而稅收法律側(cè)重財(cái)政收入控制。

尤應(yīng)強(qiáng)調(diào)的是，現(xiàn)階段應(yīng)實(shí)現(xiàn)全國(guó)人大工作重點(diǎn)由大規(guī)模立法向預(yù)算監(jiān)督、審批的轉(zhuǎn)移。2011年1月中國(guó)特色社會(huì)主義法律體系初步形成，大規(guī)模立法任務(wù)初步完成，但是法治建設(shè)非但不能裹足不前，反而應(yīng)實(shí)現(xiàn)“兩翼齊飛”，一是在實(shí)踐中用法、釋法，二是強(qiáng)化各級(jí)人大及其常委會(huì)在預(yù)算權(quán)配置中的核心地位，通過(guò)預(yù)算編制、審批等具體制度的優(yōu)化，預(yù)算分項(xiàng)審批權(quán)、預(yù)算修正權(quán)的賦予，來(lái)保障權(quán)力的實(shí)現(xiàn)。

(二)完善稅收立法

稅收是對(duì)公民財(cái)產(chǎn)權(quán)的分割，只有取得法律依據(jù)，才能使其征收具有正當(dāng)性，才能發(fā)揮稅收作為國(guó)家治理手段的重要作用［19］。法治昌明國(guó)度，稅收法定與罪刑法定并立，分別保障公民的財(cái)產(chǎn)權(quán)與生命權(quán)。但是在中國(guó)，稅收法定仍然停留在理論層面，憲法第56條之規(guī)定難當(dāng)為稅收法定張目之重任。實(shí)踐當(dāng)中，18個(gè)稅種當(dāng)中僅有3個(gè)稅種制定了法律，而且制定得較為原則、粗疏，稅收實(shí)踐中主要發(fā)揮作用的是大量的低位階規(guī)范性文件。政策的易變性導(dǎo)致納稅人難以形成合理預(yù)期，現(xiàn)實(shí)當(dāng)中經(jīng)常出現(xiàn)某領(lǐng)導(dǎo)在任時(shí)“筑巢引鳳”，搞低稅引資，可領(lǐng)導(dǎo)一換，馬上變?yōu)椤膀v籠換鳥(niǎo)”，強(qiáng)調(diào)“優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)”，導(dǎo)致納稅主體損失慘重。這是和現(xiàn)代財(cái)政制度的法治性特征相悖的。

長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，稅收領(lǐng)域的重要事項(xiàng)都應(yīng)當(dāng)通過(guò)人大及其常委會(huì)立法加以規(guī)范，稅收領(lǐng)域當(dāng)中最重要的事項(xiàng)還必須由人大制定基本法律。針對(duì)當(dāng)前大量存在的稅收授權(quán)立法，有必要加以規(guī)制:第一，由全國(guó)人大擇機(jī)廢止1985年授權(quán)決定，同時(shí)將經(jīng)過(guò)實(shí)踐檢驗(yàn)、條件成熟的行政法規(guī)上升為法律;第二，不反對(duì)一切形式的授權(quán)立法，但必須按照一事一授權(quán)原則重新授權(quán)，并明確授權(quán)目的、條件、適用范圍和期限，禁止空白授權(quán);第三，完善授權(quán)立法程序，保證其民主性和規(guī)范性，同時(shí)加強(qiáng)對(duì)授權(quán)立法的監(jiān)督機(jī)制，建立備案制度、撤銷(xiāo)制度。

就現(xiàn)階段而言，由于立法資源的有限性，稅收領(lǐng)域如此龐雜的事項(xiàng)難以一次性立法完畢。因此，應(yīng)當(dāng)注意循序漸進(jìn)。具體來(lái)講，對(duì)個(gè)人自住房開(kāi)征房產(chǎn)稅，加重了納稅人的負(fù)擔(dān)，相關(guān)改革的一舉一動(dòng)都可能直接讓公民產(chǎn)生稅痛感。由于利益分化，在實(shí)體上無(wú)法達(dá)成讓所有人滿(mǎn)意的結(jié)果，只有從做足形式正當(dāng)性入手，真正通過(guò)立法過(guò)程中的交鋒與利益博弈，通過(guò)法律的公意性和權(quán)威性完成制度變遷。因此，房產(chǎn)稅事項(xiàng)，再通過(guò)修改暫行條例的方式，已經(jīng)不敷需要了，應(yīng)當(dāng)開(kāi)啟立法程序。應(yīng)該看到，十八屆三中全會(huì)在各稅種中，僅僅在房產(chǎn)稅問(wèn)題上明言“加快立法”。而“營(yíng)改增”改革，總體上是在給納稅人減負(fù)，在立法資源有限時(shí)，可于房產(chǎn)稅立法工作結(jié)束、“營(yíng)改增”試點(diǎn)成效顯著后，再納入立法程序。此外，當(dāng)前各地稅收優(yōu)惠混亂的現(xiàn)狀已經(jīng)嚴(yán)重?fù)p害納稅人的利益，而稅收優(yōu)惠涉及到稅收要素的變更，應(yīng)當(dāng)遵守稅收法定原則，對(duì)稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行必要的清理和整合。

(三)事權(quán)與支出責(zé)任相適應(yīng)

事權(quán)與支出責(zé)任相適應(yīng)，是現(xiàn)代財(cái)政制度實(shí)現(xiàn)路徑的一個(gè)重要方面。強(qiáng)調(diào)事權(quán)與支出責(zé)任相適應(yīng)，一方面是為了調(diào)整好政府間的財(cái)政分權(quán)，特別是在財(cái)政支出方面的關(guān)系;另一方面是為了提高公共服務(wù)提供的質(zhì)量，促進(jìn)福利國(guó)家的建設(shè)。中央政府在意識(shí)形態(tài)、立法、人事任命上享有極高權(quán)威，但是在經(jīng)濟(jì)發(fā)展上主要還是靠地方拉動(dòng)，顯現(xiàn)出典型的“政治上集權(quán)，經(jīng)濟(jì)上分權(quán)”現(xiàn)象，前后兩者相互作用的結(jié)果可能是良性的互動(dòng)，也可能是惡性的結(jié)果，比如地方債、唯GDP任人等。現(xiàn)代財(cái)政制度要求政府間財(cái)政關(guān)系科學(xué)、合理地分配。1994年分稅制以來(lái)，財(cái)權(quán)上收、事權(quán)下沉，中央財(cái)政收入不斷提高，而地方支出責(zé)任逐漸增多，“中央請(qǐng)客，地方買(mǎi)單”的情況愈演愈烈，地方財(cái)政每況愈下。明確事權(quán)、保障事權(quán)與支出責(zé)任相適應(yīng)是充實(shí)地方財(cái)政的重要抓手。過(guò)去強(qiáng)調(diào)“事權(quán)與財(cái)權(quán)(力)匹配”，現(xiàn)在將突破口放在了“事權(quán)”的配置上，將“事權(quán)”前置，一方面強(qiáng)調(diào)“事”和“財(cái)”的統(tǒng)一，要干什么事就配套多少資金，凸顯對(duì)公共財(cái)產(chǎn)的治理;另一方面，強(qiáng)調(diào)權(quán)責(zé)相適應(yīng)、有權(quán)必有責(zé)的思想?，F(xiàn)代財(cái)政制度的建設(shè)，必須有合理的政府間財(cái)政分權(quán)，而這又建立在事權(quán)在不同級(jí)次政府間明確、合理劃分的基礎(chǔ)上。部分事權(quán)上由中央政府、或是由不同級(jí)次政府共同承擔(dān)，既有利于更好提供公共產(chǎn)品，彰顯現(xiàn)代財(cái)政制度公共性的氣質(zhì);又能綜合考慮不同級(jí)次政府的利益，避免部分地方政府陷入“財(cái)政危機(jī)”，體現(xiàn)了現(xiàn)代財(cái)政制度均衡性的特征。

五、余論:推動(dòng)現(xiàn)代財(cái)政制度建設(shè)的法治動(dòng)力

現(xiàn)代財(cái)政制度的發(fā)軔與生成，離不開(kāi)相應(yīng)的內(nèi)、外部環(huán)境，這也是其進(jìn)一步優(yōu)化的動(dòng)力。

從內(nèi)因看，中國(guó)的社會(huì)結(jié)構(gòu)發(fā)生根本性變化，是現(xiàn)代財(cái)政制度形成的前提條件。首先，從傳統(tǒng)的由國(guó)家主導(dǎo)的、“國(guó)家——公民”二元結(jié)構(gòu)，漸進(jìn)演化為“國(guó)家——社會(huì)——公民”的三元結(jié)構(gòu)。公民社會(huì)的興起、納稅人權(quán)利意識(shí)的覺(jué)醒，以及現(xiàn)代財(cái)稅法的基本原則、理念，如稅收法定、稅收公平等，深入人心，都使得國(guó)家不再“高高在上”，而必須在國(guó)家的公共財(cái)政權(quán)與公民的私人財(cái)產(chǎn)權(quán)之間，尋求合理、妥適的平衡點(diǎn)。網(wǎng)絡(luò)的發(fā)達(dá)、大量社會(huì)組織的興起，也在一定程度上改變了公民在權(quán)利(力)譜系中相對(duì)于公權(quán)力的弱勢(shì)地位。其次，現(xiàn)代社會(huì)的利益高度多元化，因之社會(huì)成員在資源占有上的不平等、以及身份認(rèn)同、價(jià)值認(rèn)同等主觀方面的差異，使得社會(huì)階層結(jié)構(gòu)出現(xiàn)水平面向上的“分化”、以及垂直面向上的“分層”。［20］P7不同的利益主體在財(cái)政制度建構(gòu)、變遷過(guò)程中有著不同的訴求，因此，這就給財(cái)政制度提出了更高的要求，其本身應(yīng)當(dāng)具有相當(dāng)程度的開(kāi)放性和回應(yīng)性，能關(guān)注并積極回應(yīng)多元利益訴求。最后，由傳統(tǒng)的自產(chǎn)國(guó)家到稅收國(guó)家、再到預(yù)算國(guó)家的歷史進(jìn)程，也要求從制度上對(duì)于財(cái)政資金的汲取和使用進(jìn)行規(guī)范的制度設(shè)計(jì)。［21］P37-38這些方面的結(jié)構(gòu)性變化所帶來(lái)的挑戰(zhàn)，都不是通過(guò)對(duì)傳統(tǒng)財(cái)政制度小修小補(bǔ)就能解決的，面對(duì)“五千年未有之大變局”，惟有制度的整體優(yōu)化才是上選。

從外因看，社會(huì)各界在財(cái)稅改革領(lǐng)域凝聚的共識(shí)，是推動(dòng)現(xiàn)代財(cái)政制度建立的重要?jiǎng)恿?。這里的共識(shí)包括兩個(gè)方面:其一，認(rèn)識(shí)到財(cái)稅改革是新時(shí)期改革的優(yōu)選路徑，可收庖丁解牛、四兩撥千斤之功效，十八屆三中全會(huì)形成的決議中，大量篇幅立足于財(cái)稅改革，而司法改革、生態(tài)文明建設(shè)等相關(guān)領(lǐng)域，也須臾不能離開(kāi)財(cái)政的支持;其二，認(rèn)識(shí)到法治思維應(yīng)當(dāng)成為治國(guó)理政的應(yīng)然向度，過(guò)去過(guò)于強(qiáng)調(diào)的政治思維、大局思維、為民思維，本質(zhì)上是傳統(tǒng)財(cái)政制度的基石，而法治思維乃是興民權(quán)、抑公權(quán)、保民生之思維模式，［22］P1現(xiàn)代財(cái)政制度，本質(zhì)上是法治財(cái)政，法治既制度性地吸納民智、凝聚共識(shí)，為現(xiàn)代財(cái)政張目，又通過(guò)護(hù)權(quán)、定權(quán)、限權(quán)等多種手段的綜合運(yùn)用，為現(xiàn)代財(cái)政固本。

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