【摘 要】 注冊會計師制度作為保護(hù)投資者利益的一種有效手段得到了實踐與理論研究的充分證明，而其對投資者保護(hù)的效用在很大程度上依賴于注冊會計師制度建設(shè)重要內(nèi)容之一的執(zhí)業(yè)質(zhì)量。財政部門和注冊會計師協(xié)會不斷完善的會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度體系成為投資者保護(hù)的重要基石，其較高的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查比例有效地保護(hù)了投資者的利益，而對違規(guī)事務(wù)所和注冊會計師較大力度的處理、處罰，則增強了投資者對注冊會計師制度保護(hù)其合法利益的信心和可信度。

【關(guān)鍵詞】 注冊會計師制度； 投資者保護(hù)； 執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查

一、問題的提出

根據(jù)中國證券監(jiān)督管理委員會的有關(guān)統(tǒng)計資料顯示，我國股市投資者規(guī)模數(shù)量全球最大，股票市場開戶數(shù)約為1.65億戶，其中機(jī)構(gòu)投資者約70萬戶，個人投資者約1.64億戶，占99.6%。因此，對投資者特別是中小投資者的保護(hù)，關(guān)系到我國資本市場的穩(wěn)定發(fā)展及其正常功能的發(fā)揮。國內(nèi)外眾多學(xué)者圍繞投資者保護(hù)問題展開了大量有益的研究并取得了較豐碩的成果，我國也經(jīng)過不斷實踐基本形成了由國家法律法規(guī)和行政保護(hù)、投資者自我保護(hù)、市場自律保護(hù)與社會監(jiān)督保護(hù)相結(jié)合的多層次投資者保護(hù)體系。作為股份公司和資本市場出現(xiàn)后產(chǎn)生的一種制度安排，注冊會計師制度成為市場經(jīng)濟(jì)運行特別是資本市場健康發(fā)展中的重要監(jiān)督力量，理論界也從多個視角對注冊會計師制度的功能、注冊會計師審計的投資者保護(hù)作用等進(jìn)行了多維度的規(guī)范分析與實證檢驗。注冊會計師制度作為保護(hù)投資者利益的一種有效手段（Watts & Zimmerman，1986），得到了實踐與理論研究的充分證明。

但是，注冊會計師制度對投資者保護(hù)效用的充分發(fā)揮，不僅依賴于其對上市公司財務(wù)報告的審計意見，依賴于其作為一種監(jiān)督力量的本身威懾力，而且在很大程度上還依賴于注冊會計師制度本身的建設(shè)與完善。執(zhí)業(yè)質(zhì)量的高低是注冊會計師制度建設(shè)的重要內(nèi)容之一，同時也是其對投資者保護(hù)的重要體現(xiàn)。基于此，本文擬從會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查的視角，通過對財政部組織實施的會計信息質(zhì)量檢查中關(guān)于會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的檢查和中國注冊會計師協(xié)會（簡稱“中注協(xié)”）組織實施的會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查來透視其投資者保護(hù)功能。

二、財政部門對會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查下的投資者保護(hù)

（一）財政部門相關(guān)會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度的建立與完善

《中華人民共和國會計法》和《中華人民共和國注冊會計師法》賦予了財政部門對我國注冊會計師行業(yè)行政監(jiān)督管理的職能，而對會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查，則是其行政監(jiān)督管理的重要方式之一。1998年以前，國有企業(yè)年度財務(wù)報表實行財政審批制度，自1998年起除少數(shù)特殊行業(yè)外，國有企業(yè)年度財務(wù)報表由財政審批轉(zhuǎn)為委托注冊會計師審計。為了應(yīng)對這種轉(zhuǎn)變，財政部對經(jīng)過注冊會計師審計后的財務(wù)報表建立了會計信息質(zhì)量檢查制度，從1999年開始財政部駐各地財政監(jiān)察專員辦事處（簡稱“專員辦”）每年都對國有企業(yè)進(jìn)行會計信息質(zhì)量檢查。2003年，財政部收回注冊會計師行業(yè)行政監(jiān)管職能，形成了會計信息質(zhì)量檢查與會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查相結(jié)合的模式。2005年以前部分地方財政部門也自行開展了會計信息質(zhì)量檢查，自2005年開始由財政部統(tǒng)一組織地方財政部門開展會計信息質(zhì)量檢查。

2001年2月20日，財政部發(fā)布《財政部門實施會計監(jiān)督辦法》以規(guī)范財政部門會計監(jiān)督工作，規(guī)定國務(wù)院財政部門及其派出機(jī)構(gòu)和省、自治區(qū)、直轄市財政部門依法對會計師事務(wù)所出具的審計報告的程序和內(nèi)容實施監(jiān)督檢查，其形式主要是對會計師事務(wù)所出具的審計報告的抽查。為了構(gòu)建高效有序的注冊會計師行業(yè)行政監(jiān)督機(jī)制，2003年12月2日，財政部發(fā)布《財政部關(guān)于落實注冊會計師行業(yè)行政監(jiān)督職責(zé)若干問題的通知》，進(jìn)一步明確了財政部門開展注冊會計師行業(yè)行政監(jiān)督檢查與處罰工作的指導(dǎo)思想、職責(zé)范圍和有關(guān)要求。為了規(guī)范和指導(dǎo)財政部門對會計師事務(wù)所的監(jiān)督檢查工作，財政部于2006年3月31日印發(fā)了《會計師事務(wù)所監(jiān)督檢查工作規(guī)程》，對財政部和省級財政部門的檢查職責(zé)進(jìn)行了明確劃分。2009年2月3日，財政部發(fā)布《財政部關(guān)于進(jìn)一步做好證券資格會計師事務(wù)所行政監(jiān)督工作的通知》，以加強對具有證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)許可證會計師事務(wù)所（簡稱“證券資格會計師事務(wù)所”）的行政監(jiān)督。2009年10月3日，國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)了財政部《關(guān)于加快發(fā)展我國注冊會計師行業(yè)的若干意見》，要求財政部重點加強對大中型會計師事務(wù)所及其注冊會計師的監(jiān)管，各省級財政部門重點加強對小型會計師事務(wù)所的監(jiān)管。2010年6月1日，為了貫徹落實《國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)財政部<關(guān)于加快發(fā)展我國注冊會計師行業(yè)若干意見的通知>》精神，財政部發(fā)布了《財政部關(guān)于進(jìn)一步加強注冊會計師行業(yè)行政監(jiān)督工作的意見》。

這些相關(guān)制度的建立與完善，使我國在財政部的總體規(guī)劃和組織協(xié)調(diào)下，按照“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、分工負(fù)責(zé)、統(tǒng)籌協(xié)調(diào)、運轉(zhuǎn)高效”的基本原則，逐步建立起了專員辦和各省級財政部門分別承擔(dān)證券資格會計師事務(wù)所和非證券資格會計師事務(wù)所的行政監(jiān)督工作，形成對會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的專項檢查和延伸檢查相結(jié)合、日常監(jiān)控與重點檢查相結(jié)合、分析評價與處理處罰相結(jié)合的注冊會計師行業(yè)行政監(jiān)督體系和長效機(jī)制。

（二）財政部門對會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查結(jié)果剖析

1.財政部門對會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的檢查規(guī)模

財政部門對會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查主要通過專員辦和各省級財政部門分別進(jìn)行，其檢查規(guī)模如表1所示①。

表1所示的會計師事務(wù)所檢查數(shù)量的變化，在一定的程度上反映了我國會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度的建立與不斷完善的過程。2002年財政部收回注冊會計師行業(yè)的行政監(jiān)管職能前，會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查只是作為會計信息質(zhì)量檢查的附帶和延伸，而自2003年財政部發(fā)布《財政部關(guān)于落實注冊會計師行業(yè)行政監(jiān)督職責(zé)若干問題的通知》后，會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查便成為會計信息質(zhì)量檢查的一部分內(nèi)容。2005年地方各級財政部門開始系統(tǒng)性地參與會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查。財政部2006年3月31日印發(fā)的《會計師事務(wù)所監(jiān)督檢查工作規(guī)程》就會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查進(jìn)行了明確的職責(zé)分工，其中財政部組織專員辦重點檢查證券資格會計師事務(wù)所，地方各級財政部門則主要負(fù)責(zé)檢查本行政區(qū)域內(nèi)的非證券資格會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量。由表1還可以看出，自2005年起，每年通過財政部門進(jìn)行執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查的會計師事務(wù)所基本維持在當(dāng)年事務(wù)所的10%以上，其檢查的覆蓋面較高。

2.財政部門對會計師事務(wù)所和注冊會計師的處罰情況

對會計師事務(wù)所和注冊會計師的處罰能夠?qū)ψ詴嫀熜袠I(yè)起到必要的震懾作用，有利于提高其執(zhí)業(yè)質(zhì)量，但較高的處罰比例在說明我國財政部門強有力的行政監(jiān)督的同時，也在一定程度上了反映了我國注冊會計行業(yè)執(zhí)業(yè)質(zhì)量不高的現(xiàn)實。歷年被處罰的會計師事務(wù)所和注冊會計師具體情況如表2所示②。

由表2可見，自2006年財政部和地方財政部門在會計師事務(wù)所檢查上進(jìn)行明確的職責(zé)劃分后，會計師事務(wù)所和注冊會計師處罰比例總體上要高于以前年度，特別是2007年和2008年更是達(dá)到了32.72%和24.51%，此后有所下降，這可能與新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》體系自2007年1月1日起在上市公司執(zhí)行，以及2006年2月15日發(fā)布的新審計準(zhǔn)則體系自2007年1月1日起在所有會計師事務(wù)所執(zhí)行有關(guān)。

對上市公司年度財務(wù)報告的審計主要是證券資格會計師事務(wù)所。截至2011年底，我國7 996家會計師事務(wù)所中具有證券資格的會計師事務(wù)所54家，從業(yè)人員數(shù)量超過全行業(yè)的十分之一，但收入?yún)s占據(jù)行業(yè)的半壁江山。因此，證券資格會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的高低在很大程度上影響著對投資者利益的保護(hù)，影響到我國資本市場和注冊會計師行業(yè)本身的健康發(fā)展。財政部也一直十分重視證券資格會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的行政監(jiān)管，每年都通過財政部專員辦對其執(zhí)業(yè)質(zhì)量進(jìn)行重點檢查。2009年專員辦所檢查的43家事務(wù)所（其中證券資格會計師事務(wù)所20家、證券資格會計師事務(wù)所分所20家）處理處罰了41家；2010年專員辦所檢查的56戶證券資格會計師事務(wù)所（分所）全部受到了相應(yīng)的處理處罰。2009年以前財政部門作出的處理處罰主要以行政處罰為主，2009年財政部通過專員辦所處理的41家會計師事務(wù)所全部為整改、約見談話提醒或監(jiān)管關(guān)注的處理而未有行政處罰，2010年所處理的56家會計師事務(wù)所除了1家為罰款外其他的55家均為整改、約見談話提醒或監(jiān)管關(guān)注等非行政處罰。從處罰的比例看，近幾年被檢查的證券資格會計師事務(wù)所大部分受到了相應(yīng)的處罰，說明對證券資格會計師事務(wù)所的行政監(jiān)管是強有力的；從處罰的類型看，被行政處罰的證券資格會計師事務(wù)所很少，說明我國證券資格會計師事務(wù)所整體上執(zhí)業(yè)質(zhì)量較高，對投資者利益作出了應(yīng)有的保護(hù)，財政部門對證券資格會計師事務(wù)所的行政監(jiān)管是有效的。

三、注冊會計師協(xié)會對會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查下的投資者保護(hù)

（一）注冊會計師協(xié)會相關(guān)會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度的建立與完善

雖然中注協(xié)1996年7月發(fā)布了《關(guān)于進(jìn)一步加強注冊會計師執(zhí)業(yè)質(zhì)量監(jiān)督檢查工作的決定》，1996年12月30日頒布了《會計師（審計）事務(wù)所業(yè)務(wù)檢查制度（試行）》，但基本上以查案件主，對特定事務(wù)所進(jìn)行檢查，檢查覆蓋面不夠，執(zhí)業(yè)質(zhì)量缺乏有效監(jiān)督。會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度的真正建立并在行業(yè)內(nèi)得以全面實施則始于2004年，發(fā)展至今大致可以分為三個階段。第一階段，事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度的建立階段。以中注協(xié)于2004年頒布的《會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度（試行）》為起點，開始了對全國會計師事務(wù)所組織實施以5年為一個周期的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查工作，2007年將證券資格事務(wù)所的檢查周期由5年縮短為3年并由中注協(xié)直接組織檢查，2006年12月24日中注協(xié)頒布了《中國注冊會計師協(xié)會會員執(zhí)業(yè)違規(guī)行為懲戒辦法》、《中國注冊會計師協(xié)會懲戒委員會暫行規(guī)則》、《中國注冊會計師協(xié)會申訴委員會暫行規(guī)則》，以規(guī)范對會員違規(guī)行為的懲戒，從而建立起了我國會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度。第二階段，事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度的發(fā)展階段。在對第一個周期五年來行業(yè)檢查成果和經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，中注協(xié)對《會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度（試行）》進(jìn)行了修訂，于2009年7月28日發(fā)布了新修訂的《會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度》，中注協(xié)2008年10月15日發(fā)布了修訂后的《中國注冊會計師協(xié)會會員執(zhí)業(yè)違規(guī)行為懲戒辦法》。第三階段，事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度的改革與完善階段。以中注協(xié)2011年7月16日發(fā)布《會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度改革方案》為開端，我國會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度進(jìn)入改革與完善階段，中注協(xié)還修訂出臺了《會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度》和《中國注冊會計師協(xié)會會員執(zhí)業(yè)違規(guī)行為懲戒辦法》。

（二）注冊會計師協(xié)會對會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查結(jié)果的解析

1.注冊會計師協(xié)會對會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的檢查規(guī)模

自2004年開始，中注協(xié)組織全國各地方注冊會計師協(xié)會進(jìn)行了5年一個周期的會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查，2007年中注協(xié)開始直接組織檢查組對證券資格會計師事務(wù)所進(jìn)行3年一個周期的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查。歷年的檢查規(guī)模如表3所示：

由表3可見，每年通過中注協(xié)直接組織檢查和各地方注冊會計師協(xié)會檢查的事務(wù)所占當(dāng)年年初事務(wù)所的20%左右，保證了5年一個周期的會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查目標(biāo)的實現(xiàn)。由于證券資格會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)對象有其特殊性，基本上是以上市公司審計業(yè)務(wù)為主，其執(zhí)業(yè)質(zhì)量在很大程度上影響到了資本市場的有序和健康發(fā)展，對投資者利益起著至關(guān)重要的保護(hù)作用，因此，自2007年開始，中注協(xié)直接組織對證券資格會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量開展檢查。表4反映了2007年以來證券資格會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查情況。

由表4可以看出，證券資格會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量自2007年起便由中注協(xié)直接組織檢查組做重點檢查，5年來共計檢查了181家事務(wù)所（含分所），同時也委托地方注冊會計師協(xié)會對證券資格會計師事務(wù)所分所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量進(jìn)行了檢查。

2.注冊會計師協(xié)會對會計師事務(wù)所和注冊會計師的行業(yè)懲戒情況

對于在執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查中存在問題的會計師事務(wù)所和注冊會計師的處理，主要是行業(yè)懲戒和移交相關(guān)部門進(jìn)行行政處罰兩種，如2004年移交有關(guān)部門進(jìn)行行政處罰案件8起，2005年移交財政部門處理處罰事務(wù)所111家。中注協(xié)對會計師事務(wù)所和注冊會計師的歷年懲戒情況如表5所示。

由表5可見，8年來受到行業(yè)懲戒的會計師事務(wù)所共有1 490家，占被檢查事務(wù)所總數(shù)的13.48%，其中2004年、2008年的比例均為30%以上，說明中注協(xié)及地方協(xié)會對存在問題的會計師事務(wù)所的懲戒力度較大。另一方面，受到行業(yè)懲戒的會計師事務(wù)所在總體上呈逐年下降趨勢，從2004年的268家下降到2011年的88家，其比例也從2004年的32.52%下降到2011年的5.17%，說明雖然每年受檢查的會計師事務(wù)所均在20%左右，但在注冊會計行業(yè)誠信建設(shè)的背景下，會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查的效果很明顯，提高了其執(zhí)業(yè)質(zhì)量，減少了被行業(yè)懲戒的比例。

另外，由表5還可以看出，對于中注協(xié)直接組織檢查的證券資格會計師事務(wù)所，由于2007年是第一年由中注協(xié)直接組織檢查，其受到行業(yè)懲戒的比例較高，達(dá)到了18.92%，隨后逐年下降，近兩年均在4%以內(nèi)。同時，相比較中注協(xié)所懲戒的會計師事務(wù)所（主要是證券資格會計師事務(wù)總所與分所）比例與地方注冊會計師協(xié)會所懲戒的會計師事務(wù)所（主要是非證券資格會計師事務(wù)）比例，除2007年外，其他各年前者均明顯要低于后者，說明在執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度下證券資格會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量不但得到了提升，而且執(zhí)業(yè)水平整體上要高于非證券資格會計師事務(wù)所，也進(jìn)一步說明在會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度體系的實施下，我國注冊會計師制度在保護(hù)資本市場投資者利益方面的作用得到了有效的發(fā)揮。

四、結(jié)論與啟示

通過以上財政部門和注冊會計師協(xié)會關(guān)于會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查的分析，可以得出如下初步結(jié)論與啟示：

（一）不斷完善的會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度體系成為投資者保護(hù)的重要基石

目前，會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查主要是由財政部門和注冊會計師協(xié)會進(jìn)行。財政部門對會計師事務(wù)所行政監(jiān)督的完備制度體系和中注協(xié)所構(gòu)建的注冊會計師協(xié)會的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度體系，不但建立起了我國會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量制度體系，而且為執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查提供了具體的技術(shù)操作標(biāo)準(zhǔn)與指南。另外，財政部2009年發(fā)布的《財政部關(guān)于進(jìn)一步做好證券資格會計師事務(wù)所行政監(jiān)督工作的通知》和中注協(xié)2009年修訂的《會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度》，分別對證券資格會計師事務(wù)所和其他會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查進(jìn)行了分工，突出了對證券資格會計師事務(wù)所的重點監(jiān)管和執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查。這些不斷建立與完善的制度體系，使其成為會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查的重要制度保障，也是注冊會計師行業(yè)對投資者利益保護(hù)的重要基石。

（二）較高比例的會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查是投資者保護(hù)得以有效運行的重要保證

會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查制度體系的建立僅僅是從制度上為事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的提高提供了保障，而事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量要得到真正的提高，還必須使這些制度得以有效運行。每年的事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查覆蓋面在很大程度上反映了這些制度運行的效度，具體如表6所示：

由表6可以看出，自2005年始，財政部門和注冊會計師協(xié)會所檢查的會計師事務(wù)所的比例基本上達(dá)到了30%，注冊會計師協(xié)會更是確立了證券資格會計師事務(wù)所3年和一般會計師事務(wù)所5年的檢查周期，較高的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查比例在很大程度上保證了執(zhí)業(yè)質(zhì)量的提高，不同類型事務(wù)所不同的檢查周期也突顯了證券資格會計師事務(wù)所的監(jiān)管重點。

（三）較大力度的違規(guī)事務(wù)所和注冊會計師處理處罰是投資者保護(hù)的信度

對違規(guī)事務(wù)所和注冊會計師的處理處罰不是執(zhí)業(yè)檢查的目的，但通過處理處罰能夠在行業(yè)內(nèi)產(chǎn)生重大的威懾力，從而有利于行業(yè)誠信建設(shè)，提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量，也能在社會公眾中樹立起良好的資本市場第三方監(jiān)督的形象，進(jìn)而在加強注冊會計師行業(yè)自身建設(shè)的同時增強了對投資者保護(hù)的可信度。財政部門與注冊會計師協(xié)會在執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查中所處理處罰的會計師事務(wù)所和注冊會計師具體情況如表7所示：

由表7可見，2004—2010年間，財政部門和注冊會計師協(xié)會所處理處罰的事務(wù)所占到了被檢查事務(wù)所的15.09%，其處罰比例較高。從各年來看，處理處罰事務(wù)所占被檢查事務(wù)所的比例呈逐年下降的趨勢，從2004年的32.78%下降到2010年的9.47%，這種趨勢說明執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查的威懾力得到了體現(xiàn)，執(zhí)業(yè)質(zhì)量得到了提升。

綜上所述，財政部和注冊會計師協(xié)會在會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的檢查與監(jiān)管中，對違規(guī)事務(wù)所和注冊會計師較大力度的處理處罰，使其懲戒和威懾作用得到了有效的發(fā)揮，增強了投資者對注冊會計師行業(yè)保護(hù)其合法利益的信心和可信度。

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