為了適應(yīng)事業(yè)單位會計制度體系全面修訂的需要，財政部對1997年頒布的《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則（試行》（以下簡稱《試行》）進行了修訂，于2012年2月15日公布了《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則（征求意見稿）》（以下簡稱《意見稿》），并于2012年12月5日修訂通過《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》，自2013年1月1日起施行。《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》旨在初步建立統(tǒng)馭我國事業(yè)單位會計體系的概念基礎(chǔ)和框架，增強事業(yè)單位會計制度體系的內(nèi)在一致性、提高事業(yè)單位會計信息質(zhì)量。相比《試行》，新《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》在準(zhǔn)則的定位、財務(wù)報告目標(biāo)、會計核算基礎(chǔ)等多方面進行了改進，更加符合我國事業(yè)單位的實際情況，更具有科學(xué)性和前瞻性。但是，新《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》所規(guī)范的事業(yè)單位會計核算的具體要求，從會計理論和實務(wù)的角度來看，還存在值得商榷和進一步完善的空間。

一、關(guān)于準(zhǔn)則的適用范圍

事業(yè)單位是相對于企業(yè)而言的，一般是指為了增進社會福利，滿足社會文化、教育、科學(xué)、衛(wèi)生等方面需要，提供各種社會服務(wù)的社會組織，它們不以盈利為目的，包括醫(yī)院、高校、測繪事業(yè)單位、地質(zhì)勘查單位等。但隨著市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，為了更好地滿足人民群眾日益增長的公益服務(wù)需求，國家正逐步分類地推進事業(yè)單位改革。同時，許多行業(yè)的事業(yè)單位為了謀求更好的發(fā)展，都在積極尋求來自財政撥款以外的資金來源，不少事業(yè)單位都有了自己的附屬企業(yè)，也有很多事業(yè)單位通過改革面臨多元投資主體，會計業(yè)務(wù)日漸復(fù)雜，事業(yè)單位會計與企業(yè)會計的界限不再那么明晰。因此，在準(zhǔn)則中明確恰當(dāng)?shù)倪m用范圍是非常關(guān)鍵的。

從表1可以看出，2012年頒布的《意見稿》將試行準(zhǔn)則中的“國有事業(yè)單位”更改為“在中華人民共和國境內(nèi)設(shè)立的事業(yè)單位”，擴大了準(zhǔn)則的適用范圍；而新《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》中則規(guī)定“本準(zhǔn)則適用于各級各類事業(yè)單位”，將適用范圍進一步擴大到所有的事業(yè)單位，在附則中又與《試行》準(zhǔn)則以及《意見稿》相統(tǒng)一，在第四十七條中將“納入企業(yè)財務(wù)管理體系的事業(yè)單位”排除在外，同時在第四十八條中增加了“對參照公務(wù)員法管理的事業(yè)單位”排除的規(guī)定，從而縮小了適用范圍。

隨著事業(yè)單位改革的不斷深入，事業(yè)單位的性質(zhì)會更加明晰，事業(yè)單位的范圍也會更加明確，因而強調(diào)“適用于各級各類事業(yè)單位”是很有前瞻性的，有利于實現(xiàn)“統(tǒng)馭事業(yè)單位會計制度體系”這一定位目標(biāo)。然而，事業(yè)單位的改革不是一蹴而就的，需要一定的時間來貫徹實行各項改革政策，對于改革過程中可能會出現(xiàn)的問題我們要給予高度的重視。我國現(xiàn)有的事業(yè)單位既有從事公益服務(wù)的，也有承擔(dān)行政職能、從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的，因此新頒布的《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》在附則中對納入企業(yè)財務(wù)管理體系的事業(yè)單位以及參照公務(wù)員法管理的事業(yè)單位的排除規(guī)定，規(guī)范了不同性質(zhì)的事業(yè)單位對會計準(zhǔn)則的選擇，避免了其無所適從或隨意選擇的局面。此外，對《試行》和《意見稿》中強調(diào)的“非國有事業(yè)單位”、“事業(yè)單位設(shè)在中華人民共和國境外的分支機構(gòu)”等問題也應(yīng)該出臺相應(yīng)的規(guī)章條例進行進一步的規(guī)范和指導(dǎo)。

二、關(guān)于事業(yè)單位會計目標(biāo)

會計目標(biāo)是指會計信息目標(biāo)或財務(wù)報告目標(biāo)。主要包括三方面的含義：向誰提供信息；提供怎樣的信息；提供信息的目的。這是事業(yè)單位會計改革的基礎(chǔ)。會計目標(biāo)研究的理論主要分為兩大派別，受托責(zé)任觀和決策有用觀。受托責(zé)任觀要求會計信息能完整地向所有者提供經(jīng)營者受托責(zé)任履行情況的信息，而決策有用觀則側(cè)重于要求會計信息能提供對經(jīng)營者作出決策有用的相關(guān)信息。

從表2可以看出，《試行》中并沒有明確提出“向誰提供信息”，強調(diào)提供的會計核算信息為宏觀管理服務(wù)，主要體現(xiàn)的是受托責(zé)任觀。《意見稿》中明確了財務(wù)報告的使用者，兼具受托責(zé)任觀和決策有用觀的特點。新的《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》也兼具受托責(zé)任觀和決策有用觀，并在以下方面進行了進一步的修正：將“財務(wù)報告使用者”變更為“會計信息使用者”，定位更加科學(xué)準(zhǔn)確；會計信息使用者的列舉中去掉了“事業(yè)服務(wù)的接受者和社會公眾”，增加了“事業(yè)單位自身和其他利益相關(guān)者”，事業(yè)單位自身的需求是必須要考慮的，而事業(yè)單位服務(wù)的接受者和社會公眾也必然是會計信息的使用者；提供的信息中，將“運營成果”調(diào)整為“事業(yè)成果”，體現(xiàn)了事業(yè)單位的本質(zhì)屬性，措辭更加合理。

總體而言，新《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》中關(guān)于事業(yè)單位會計目標(biāo)的修正是具有進步意義的。然而，需要提出的是，由于事業(yè)單位公益屬性的不斷強化，社會公眾的關(guān)注、參與度也會不斷提高，對事業(yè)單位的財務(wù)公開透明度和公開范圍也會不斷擴大，事業(yè)單位的會計信息必須滿足社會公眾參與、監(jiān)督的需求。因此，筆者認(rèn)為，新《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》中增加“其他利益相關(guān)者”是具有極大的進步意義的。

三、關(guān)于會計核算基礎(chǔ)

會計核算基礎(chǔ)分為收付實現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制。收付實現(xiàn)制以本期款項的實際收付作為確定本期收入、費用的基礎(chǔ)，不論款項是否屬于本期，只要在本期實際發(fā)生，即作本期的收入和費用，所以又叫實收實付制。權(quán)責(zé)發(fā)生制以應(yīng)收、應(yīng)付作計算收入、費用的依據(jù)，凡屬本期的收入和費用，不論其是否發(fā)生，均要計入本期；凡不屬本期的收入、費用，盡管發(fā)生了，也不計入本期，故又叫應(yīng)收應(yīng)付制。會計主體應(yīng)當(dāng)根據(jù)實際情況選取恰當(dāng)?shù)臅嫼怂慊A(chǔ)，一經(jīng)選定則不能隨意變更。

從表3可以看出，事業(yè)單位會計準(zhǔn)則規(guī)定的會計核算基礎(chǔ)一直是以收付實現(xiàn)制為主，權(quán)責(zé)發(fā)生制為輔。然而，縱觀我國事業(yè)單位會計的現(xiàn)狀，是否依舊保持收付實現(xiàn)制的主體地位是值得商榷的。主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

（一）與會計信息質(zhì)量要求不符

新《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》第十二條明確規(guī)定“事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)以實際發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)或者事項為依據(jù)進行會計核算，如實反映各項會計要素的情況和結(jié)果，保證會計信息真實可靠?！笔聵I(yè)單位采用收付實現(xiàn)制能夠客觀地反映單位當(dāng)期的現(xiàn)金流量，但是當(dāng)期收入和當(dāng)期費用不一定在當(dāng)期發(fā)生。在收付實現(xiàn)制原則下，當(dāng)期實際收到的資金才能作為收入入賬，當(dāng)期實際支付的資金才作為支出入賬，而應(yīng)收應(yīng)付款項在財務(wù)核算和資產(chǎn)負(fù)債表中并沒有得到充分反映，這樣就會導(dǎo)致收入與支出的不配比，不能真實可靠地反映單位的實際收支情況，進而不能向會計信息使用者提供符合質(zhì)量要求的會計信息。

相關(guān)性與可比性是會計信息達到?jīng)Q策有用目標(biāo)的必要條件，新《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》第十五條也明確規(guī)定“事業(yè)單位提供的會計信息應(yīng)當(dāng)具有可比性。”但是準(zhǔn)則中對事業(yè)單位會計核算基礎(chǔ)的規(guī)定使事業(yè)單位之間會計標(biāo)準(zhǔn)不一致，這將影響會計信息的相關(guān)性與可比性，進而影響會計信息的決策有用性。如某事業(yè)單位采用收付實現(xiàn)制，而該單位的某項具體業(yè)務(wù)，如建造工程等采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算，不同的會計核算基礎(chǔ)下產(chǎn)生的會計信息最終納入同一張會計報表，將導(dǎo)致會計信息的內(nèi)在不一致；而不同事業(yè)單位采用不同的會計核算基礎(chǔ)更使得會計信息變得不可比，從而大大削弱了其信息使用價值。

（二）違背了會計準(zhǔn)則定位目標(biāo)

事業(yè)單位會計準(zhǔn)則的定位目標(biāo)就是要統(tǒng)馭事業(yè)單位會計制度體系，2011年3月23日，中共中央、國務(wù)院制定的《關(guān)于分類推進事業(yè)單位改革的指導(dǎo)意見》明確指出我國改革后的事業(yè)單位主要從事公益服務(wù)。這表明我們在制定事業(yè)單位會計準(zhǔn)則時要重點考慮公益服務(wù)類事業(yè)單位會計制度，比如測繪事業(yè)單位、醫(yī)院和高等學(xué)校等。然而，現(xiàn)行《測繪事業(yè)單位會計制度》總說明第六條規(guī)定：“測繪事業(yè)單位的會計核算基礎(chǔ)一般采用權(quán)責(zé)發(fā)生制”；新修訂頒發(fā)實施的《醫(yī)院會計制度》第一部分總說明第三條規(guī)定：“醫(yī)院會計采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)”；《高等學(xué)校會計制度（第二次征求意見稿）》第一部分總說明第三條規(guī)定：“高等學(xué)校會計采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)”。作為事業(yè)單位會計制度體系重要組成部分的行業(yè)事業(yè)單位都采用的是權(quán)責(zé)發(fā)生制，那么，準(zhǔn)則要統(tǒng)馭事業(yè)單位會計制度體系就需要改變其會計核算的規(guī)定。

（三）不利于有效的績效考核

2012年2月發(fā)布的財政令第68號《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》規(guī)定，部分行業(yè)根據(jù)成本核算和績效管理的需要，可以在行業(yè)事業(yè)單位財務(wù)管理制度中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。一方面，對從事公益服務(wù)的事業(yè)單位而言，成本核算、績效管理是非常重要的，因為這類事業(yè)單位收入來源復(fù)雜，外部公眾對其提供公開透明財務(wù)信息的要求強烈，因而未來的事業(yè)單位普遍采用權(quán)責(zé)發(fā)生制是一種大勢所趨。另一方面，現(xiàn)行事業(yè)單位績效考核的主要依據(jù)就是預(yù)算執(zhí)行情況，按照收付實現(xiàn)制得出的預(yù)算執(zhí)行情況就是當(dāng)期實際發(fā)生的現(xiàn)金收支情況，而其中的收支不配比則會影響預(yù)算執(zhí)行的真實性，進而影響績效考核的公平性與準(zhǔn)確性。

（四）應(yīng)當(dāng)順應(yīng)環(huán)境的變化

在全球經(jīng)濟迅速發(fā)展的今天，事業(yè)單位與市場的聯(lián)系越來越緊密，已經(jīng)從單純地以追求社會效益為目標(biāo)漸漸轉(zhuǎn)變?yōu)樽非笊鐣徒?jīng)濟效益的統(tǒng)一目標(biāo)，事業(yè)單位也在不斷改革，越來越多地面臨著多元投資主體的問題，收付實現(xiàn)制已經(jīng)不能滿足事業(yè)單位日趨復(fù)雜化的會計核算了。再者，西方國家的會計準(zhǔn)則與制度已經(jīng)趨于成熟與完善，我國的會計制度一直都在尋求與國際接軌，而現(xiàn)行西方國家的非營利組織中會計核算是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的，因而，在我國的事業(yè)單位會計準(zhǔn)則中也可以借鑒國外完善的非營利組織會計核算方法。

綜上所述，筆者認(rèn)為，依照我國事業(yè)單位的具體情況，新《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》可以考慮將會計核算基礎(chǔ)改為“一般采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，特殊情況下，部分行業(yè)事業(yè)單位的會計核算可以采用收付實現(xiàn)制，但需要在報表附注中予以披露，并提供調(diào)整為權(quán)責(zé)發(fā)生制的會計報表信息”。收付實現(xiàn)制關(guān)注的僅是當(dāng)期實際的現(xiàn)金收支，不關(guān)注會計事項的經(jīng)濟實質(zhì)，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制就有利于明晰內(nèi)部權(quán)責(zé)以及運行高效的內(nèi)部控制制度的建立，同時也有利于事業(yè)單位的收支管理、成本核算以及有效的績效考核。

四、關(guān)于會計信息質(zhì)量要求

會計信息質(zhì)量要求是衡量信息質(zhì)量的標(biāo)準(zhǔn)或控制信息質(zhì)量的要求，是會計目標(biāo)的必然延伸，是實現(xiàn)會計目標(biāo)的衡量標(biāo)準(zhǔn)，同時又直接影響會計要素的確認(rèn)、計量和報表列示方法，影響會計政策的選擇。在事業(yè)單位會計準(zhǔn)則中突出會計信息質(zhì)量要求是非常重要的一點。

《試行》并沒有明確提出“會計信息質(zhì)量要求”，只是在第二章“一般原則”中闡述了會計核算應(yīng)該遵循的各種原則?！兑庖姼濉访鞔_提出了“會計信息質(zhì)量要求”，對《試行》中的信息質(zhì)量要求進行了刪減整合，從表4可知，增加了可靠性原則和實質(zhì)重于形式原則。新《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》與《試行》相比，刪除了“收付實現(xiàn)制原則”，這一原則是會計核算的基礎(chǔ)，列在會計信息質(zhì)量要求中不科學(xué)，因而在這里刪除這一原則是合理的；“歷史成本”作為會計計量的原則，從“會計信息質(zhì)量要求”中刪除也是更現(xiàn)實的提法；把“一致性原則”并入“可比性原則”，也是一種進步，體現(xiàn)了和《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中的“可比性原則”趨同；而刪除“專款專用原則”和“重要性原則”，這一點是不妥當(dāng)?shù)摹κ聵I(yè)單位來說，?？顚Ｓ迷瓌t是很重要的一項原則，因為對政府預(yù)算撥款和其他指定用途的資金，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定的用途使用，不得擅自改變用途挪作他用，并應(yīng)單獨核算反映。而重要性原則，是在處理制度中尚未規(guī)定事項時的重要依據(jù)，也是保證會計信息質(zhì)量的重要方面，應(yīng)該包含在會計信息質(zhì)量中。

關(guān)于會計信息質(zhì)量的要求可以參考《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則（2006）》中提出的八大原則：真實性、相關(guān)性、明晰性、可比性、實質(zhì)重于形式、重要性原則、謹(jǐn)慎性、及時性，還可以參考《民間非營利組織會計制度》規(guī)定的會計原則，包括真實性原則、相關(guān)性原則、實質(zhì)重于形式原則、一致性原則、可比性原則、及時性原則、明晰性原則、配比原則、歷史成本原則、謹(jǐn)慎性原則、劃分收益性支出與資本性支出的原則、重要性原則。

筆者認(rèn)為，事業(yè)單位會計準(zhǔn)則的會計信息質(zhì)量要求應(yīng)包括如真實性原則、相關(guān)性原則、實質(zhì)重于形式原則、可比性原則、及時性原則、明晰性原則、?？顚Ｓ迷瓌t、劃分收益性支出與資本性支出原則、謹(jǐn)慎性原則、重要性原則十項。也就是說，在新《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》的基礎(chǔ)上，增加實質(zhì)重于形式原則、?？顚Ｓ迷瓌t、劃分收益性支出與資本性支出原則、謹(jǐn)慎性原則和重要性原則?！皩嵸|(zhì)重于形式”是指事業(yè)單位在會計核算中，應(yīng)注重實質(zhì)重于形式的會計事項；“專款專用”是指事業(yè)單位針對有專門來源并指定專門用途的資金，應(yīng)當(dāng)按照資金的限定用途使用，不得挪作他用，這就要求企業(yè)設(shè)置專用基金科目；“劃分收益性支出與資本性支出”能更清楚地核算事業(yè)單位的實際收入、支出和結(jié)余；“謹(jǐn)慎性”要求不得多計資產(chǎn)或收入、少計負(fù)債或支出（費用），這在事業(yè)單位會計確認(rèn)、計量和報告中非常必要，如計提壞賬準(zhǔn)備等，有利于事業(yè)單位長遠(yuǎn)利益和持續(xù)經(jīng)營，把風(fēng)險損失縮小或者限制在最小的范圍內(nèi)；“重要性”有利于事業(yè)單位會計提供更有利于會計信息使用者作出決策的會計信息。

五、關(guān)于會計要素

會計要素準(zhǔn)則是指事業(yè)單位在會計核算中，對各項會計要素進行確認(rèn)、計量和報告時必須遵守的基本要求。事業(yè)單位的會計要素包括資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出（費用）五項。

從表5可以看出，新《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》中關(guān)于會計要素的定義回到了《試行》中的相關(guān)說法。與《試行》不同的是，對資產(chǎn)、負(fù)債等進行了更科學(xué)的分類，如，將資產(chǎn)按照流動性分為流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)，在凈資產(chǎn)中增加“財政補助結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余”和“非財政補助結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余”等科目；刪除了對具體后續(xù)會計處理的相關(guān)規(guī)定，只保留了對會計要素初始確認(rèn)部分的說明，而關(guān)于后續(xù)會計處理內(nèi)容顯然是放在會計制度部分更加合理。以資產(chǎn)要素為例，新《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》中對典型的流動資產(chǎn)（貨幣資金、短期投資、應(yīng)收及預(yù)付款項和存貨）與非流動資產(chǎn)（長期投資、在建工程、固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)）在準(zhǔn)則中單獨進行定義，并在第二十二條對資產(chǎn)的初始計量作統(tǒng)一性規(guī)定。其他會計要素的闡述遵循的也是資產(chǎn)準(zhǔn)則的思路，即先分項進行定義，再對其初始確認(rèn)和計量作出規(guī)定。對各個會計要素的說明更加詳細(xì)，但不涉及到具體的后續(xù)計量賬務(wù)處理問題，準(zhǔn)則規(guī)定統(tǒng)馭性更強。

《意見稿》對會計要素的定義和確認(rèn)條件的要求充分表現(xiàn)出了和企業(yè)會計準(zhǔn)則的趨同，并體現(xiàn)事業(yè)單位的經(jīng)濟特征，而在新《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》中又回到了《試行》中對相關(guān)會計要素的定義，這可能是基于連續(xù)性或者適應(yīng)性的考慮。筆者認(rèn)為，《意見稿》按照各要素的經(jīng)濟特征重新界定其定義，并明確其確認(rèn)條件的做法，更有利于提高事業(yè)單位會計信息的可靠性，更加符合事業(yè)單位會計處理的現(xiàn)實需求，更好地體現(xiàn)準(zhǔn)則的指導(dǎo)性和前瞻性。因此，新《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》將會計要素定義重新回歸到《試行》，并不是一種進步的做法，也不符合會計理論和實務(wù)與時俱進的要求。例如，新《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》仍然使用“支出（費用）”的概念，而目前權(quán)責(zé)發(fā)生制日益普及應(yīng)用，會計要素中的“支出（費用）”項目已經(jīng)不太合適，與權(quán)責(zé)發(fā)生制相對應(yīng)的會計要素應(yīng)該為“費用”，收付實現(xiàn)制下的“支出”要素不宜再作為主體要素，可更改為“費用”要素或者“費用（支出）”要素。對于負(fù)債，《意見稿》已經(jīng)采用《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的定義，而新《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》重新定義為“需要以資產(chǎn)或者勞務(wù)償還的債務(wù)”，這顯然是一種倒退，不符合會計概念的客觀性和嚴(yán)密性。如果準(zhǔn)則制定部門是出于對會計人員易理解和接受的角度考慮，則更應(yīng)該繼續(xù)沿用《企業(yè)會計準(zhǔn)則》或《意見稿》中的負(fù)債定義，因為在2000年發(fā)布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——或有事項》中，就已經(jīng)更新了負(fù)債的定義，至今已有十余年，會計人員早已熟悉并理解了從“義務(wù)”角度對負(fù)債進行的定義，而這個定義也被證明是科學(xué)合理、符合會計實踐要求的。

六、結(jié)語

通過與最早的《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則（試行》及后來的《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則（征求意見稿）》進行對比，筆者發(fā)現(xiàn)，新《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》在事業(yè)單位會計準(zhǔn)則適用范圍的設(shè)定、事業(yè)單位會計目標(biāo)的定位、會計信息質(zhì)量要求、會計要素等方面取得了很大進步。具體表現(xiàn)為：

第一，事業(yè)單位會計準(zhǔn)則適用范圍進一步擴大，強調(diào)“適用于各級各類事業(yè)單位”，提升了準(zhǔn)則的前瞻性。

第二，將“財務(wù)報告使用者”變更為“會計信息使用者”，定位更加科學(xué)準(zhǔn)確；提供的信息中，將“運營成果”調(diào)整為“事業(yè)成果”，體現(xiàn)了事業(yè)單位的本質(zhì)屬性，措辭更加合理。

第三，會計信息質(zhì)量要求中，刪除了“收付實現(xiàn)制原則”，這一原則是會計核算基礎(chǔ)，列在會計信息質(zhì)量要求中不科學(xué)，因而在這里刪除這一原則是合理的；“歷史成本”作為會計計量的原則，從“會計信息質(zhì)量要求”中刪除也是更現(xiàn)實的提法；把“一致性原則”并入“可比性原則”，也是一種進步，體現(xiàn)了和《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中的“可比性原則”趨同。

第四，對資產(chǎn)、負(fù)債等進行了更科學(xué)的分類，刪除了對具體后續(xù)會計處理的相關(guān)規(guī)定，只保留了對會計要素初始確認(rèn)部分的說明，而關(guān)于后續(xù)會計處理內(nèi)容顯然是放在會計制度部分更加合理；對各個會計要素的說明更加詳細(xì)，但不涉及到具體的后續(xù)計量賬務(wù)處理問題，準(zhǔn)則規(guī)定統(tǒng)馭性更強。

但是，新《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》在會計目標(biāo)、會計核算基礎(chǔ)標(biāo)準(zhǔn)、會計要素定義以及會計信息質(zhì)量特征等方面的規(guī)范仍存在一些不足?？傮w來看，可以歸納為以下方面：

一是未能兼顧與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的一致性?！妒聵I(yè)單位會計準(zhǔn)則》應(yīng)該是我國會計準(zhǔn)則體系中的一部分，而不應(yīng)因其單位性質(zhì)的特殊性從會計準(zhǔn)則體系中剝離出來，因此，在會計目標(biāo)、會計基礎(chǔ)和會計要素等財務(wù)會計概念框架中的各種概念定義都應(yīng)盡可能與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》保持一致，這既是對會計準(zhǔn)則系統(tǒng)性和完整性的要求，也符合目前我國準(zhǔn)則國際趨同的目標(biāo)。

二是未能反映事業(yè)單位體制改革的要求。近十年來，我國事業(yè)單位不斷地進行著改革，改變傳統(tǒng)的計劃經(jīng)濟模式，朝著市場化、國際化的方向發(fā)展。2011年3月中央有關(guān)文件表示，將在5年內(nèi)對全國所有事業(yè)單位改革完成分類，“行政的歸行政，市場的歸市場”。即按照社會功能將現(xiàn)有事業(yè)單位劃分為承擔(dān)行政職能、從事生產(chǎn)經(jīng)營活動和從事公益服務(wù)三個類別。對承擔(dān)行政職能的，逐步將其行政職能劃為行政機構(gòu)或轉(zhuǎn)為行政機構(gòu)；對從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的，逐步將其轉(zhuǎn)為企業(yè)。也就是說，目前的事業(yè)單位將按照其功能職責(zé)，分別歸屬于行政機構(gòu)、公司企業(yè)和公益部門。按照這個思路，將來的事業(yè)單位可以最終分類到公司企業(yè)和非營利組織，從會計核算的角度上來說，事業(yè)單位可以不再獨立設(shè)置會計準(zhǔn)則，而并入《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和《非營利組織會計準(zhǔn)則》，這將是以后的發(fā)展趨勢。新《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》顯然沒有反映這個發(fā)展趨勢的要求，如果新《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》能夠在重要原則和具體核算上更多地體現(xiàn)與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和《非營利組織會計準(zhǔn)則》的趨同，將對正在進行的事業(yè)單位體制改革提供有力的支持和準(zhǔn)備?！?/p>

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