（日照廣播電視大學(xué) 山東日照276826）

目前，隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，受經(jīng)濟(jì)改革初期倡導(dǎo)“效率優(yōu)先、兼顧公平”的政策以及經(jīng)濟(jì)體制弊端形成行業(yè)壟斷的影響，特別是腐敗、官商勾結(jié)現(xiàn)象形成的權(quán)貴資本的“尋租行為”，造成個(gè)人收入分配差距過大，社會(huì)矛盾日益凸顯，已經(jīng)成為我國(guó)目前經(jīng)濟(jì)改革和發(fā)展中亟待解決的問題。個(gè)人所得稅在各國(guó)稅收理論和實(shí)踐中，一直被作為調(diào)節(jié)收入分配的工具之一，我國(guó)個(gè)人所得稅改革雖歷經(jīng)二十多年的發(fā)展歷程，在理論和實(shí)踐上也取得了令人矚目的成效，但對(duì)照其應(yīng)實(shí)現(xiàn)的改革目標(biāo)及其在國(guó)民收入分配中應(yīng)承擔(dān)的角色，仍有不少需要改進(jìn)和完善的地方。

一、按照個(gè)稅改革理論與實(shí)踐，解讀“公平原則”

所謂個(gè)人所得稅的公平原則，可以從兩個(gè)方面解讀：

一是縱向的公平。個(gè)稅從“量入為出”（即“能量負(fù)擔(dān)”）的原則出發(fā)實(shí)現(xiàn)縱向公平，個(gè)稅設(shè)計(jì)的初衷絕不是“劫富濟(jì)貧”，而是“減貧負(fù)、養(yǎng)中收、促富稅”。具體來說就是減輕貧困階層的稅收負(fù)擔(dān)，擴(kuò)大稅基；培養(yǎng)中等收入階層，提高稅基；促使富裕階層依法誠(chéng)信納稅，而不是課以重稅，來保護(hù)稅基；納稅能力不同的人，其稅收負(fù)擔(dān)理應(yīng)不能相同，以體現(xiàn)稅收的縱向公平。

二是橫向的公平?？此葡嗤膫€(gè)人收入，實(shí)際存在很大的個(gè)人生計(jì)支出差異、城鄉(xiāng)差異、地區(qū)差異和行業(yè)差異，采用統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)征稅顯失公平，只有在稅制設(shè)計(jì)上充分考慮這些差異因素，再以納稅能力相同的人應(yīng)負(fù)擔(dān)相同的稅收出發(fā)，才能實(shí)現(xiàn)橫向的公平。對(duì)高收入群體稅制設(shè)計(jì)，必須分別從兩方面著眼：一方面，只有鼓勵(lì)合法致富，增加社會(huì)財(cái)富，才能使改善弱勢(shì)群體的經(jīng)濟(jì)資源增加。否則，一味地“劫富濟(jì)貧”，不利于社會(huì)財(cái)富的增長(zhǎng)。另一方面，對(duì)高收入群體受征管條件等諸多因素限制，致使個(gè)稅收入造成損失，在稅制設(shè)計(jì)上應(yīng)予以改革和完善，才能真正體現(xiàn)稅負(fù)公平。

二、我國(guó)個(gè)稅稅收現(xiàn)狀及個(gè)稅改革中存在的問題

（一）目前我國(guó)個(gè)人收入的差距現(xiàn)狀

目前，我國(guó)是世界上居民收入最高者和最低者差距倍數(shù)相當(dāng)大的國(guó)家，由1992年的3.61擴(kuò)大到2007年的9.23，高收入者的收入多元化和稅收的隱蔽性以及受稅收征管條件以及個(gè)人所得稅稅制設(shè)計(jì)弊端的諸多因素影響，這些高收入者并不是納稅主體，中等收入的工薪階層成為納稅的主流，而美國(guó)的高收入者（即年收入在10萬美元以上的）是個(gè)稅納稅的主體，所繳稅款占美國(guó)全部個(gè)稅總額的60%以上。

1.個(gè)人收入在初次分配中就被侵蝕?！皣?guó)民收入初次分配是涉及改善民生、拉動(dòng)消費(fèi)、啟動(dòng)內(nèi)需的一個(gè)根本性問題，是制定收入分配政策的基礎(chǔ)和前提”。有數(shù)據(jù)顯示：政府、企業(yè)、居民三者，在國(guó)民收入初次分配中的比例，分別由1996年的15.1%、16.7%、65.3%，發(fā)展到2007年的19.5%、22.6%、57.9%，其間，居民的收入分配下降了7.4%，而政府和企業(yè)分別上升了4.4%和5.9%，同期國(guó)民收入保持在平均9.7%的增幅。而美國(guó)居民收入在國(guó)民收入分配中占比為73.4%，其間國(guó)民收入增幅平均3%。這充分證明，我國(guó)國(guó)民收入分配，一直是向政府、企業(yè)傾斜，初次分配中企業(yè)利潤(rùn)侵蝕了工資，稅收收入的“擠出效應(yīng)”也侵蝕了居民收入。因此，政府應(yīng)運(yùn)用稅收政策，適時(shí)調(diào)整國(guó)民收入分配結(jié)構(gòu)，在GDP正常增長(zhǎng)的同時(shí)，著力提高居民在初次分配中的比重，縮小收入分配差距。另外，西方國(guó)家雖然稅收收入集中度高，但通過提供完善的公共品和公共服務(wù)，以多種形式的社會(huì)福利補(bǔ)助，轉(zhuǎn)移支付給了個(gè)人；而我國(guó)直接轉(zhuǎn)給居民的份額偏少，公共設(shè)施、公共服務(wù)也不完備。

2.個(gè)人收入在再次分配中存在差異。有諸多因素造成我國(guó)收入分配差距拉大，非均衡經(jīng)濟(jì)發(fā)展造成地區(qū)差距、城鄉(xiāng)收入分配差距；市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的弊端帶來的行業(yè)壟斷，導(dǎo)致了行業(yè)之間的收入分配差距；同時(shí)，政府在稅收政策、教育支出、醫(yī)療、社會(huì)保障制度等方面轉(zhuǎn)移支付、公共服務(wù)存在問題，致使收入分配差距加大。一是城鄉(xiāng)收入差距。統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示，2010年城鄉(xiāng)收入差別達(dá)3.2倍。二是地區(qū)收入差距。由于地區(qū)間受自然稟賦、市場(chǎng)化程度以及經(jīng)濟(jì)戰(zhàn)略的影響，東部沿海發(fā)達(dá)地區(qū)和中西部落后地區(qū)個(gè)人收入也存在很大差別，三是行業(yè)收入差距。由于我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不完全，經(jīng)濟(jì)體制、機(jī)制的弊端，自然壟斷和國(guó)家壟斷打破了公平競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)基礎(chǔ)，壟斷行業(yè)憑借自身的在市場(chǎng)上的壟斷地位，攫取高額利潤(rùn)。目前我國(guó)個(gè)人收入呈金字塔形：社會(huì)財(cái)富擁有份額中，高收入群體15%的人擁有85%的財(cái)富，低收入群體85%的人僅擁有15%的財(cái)富；2009年的基尼系數(shù)平均已達(dá)0.49。培育一個(gè)龐大的中產(chǎn)階層的橄欖型經(jīng)濟(jì)社會(huì)，已成為我國(guó)的當(dāng)務(wù)之急。而目前我國(guó)中等收入階層僅占人口18%左右，發(fā)達(dá)國(guó)家在40%左右。四是個(gè)人生計(jì)差異。由于不同的納稅個(gè)人，在教育、醫(yī)療、社保、家庭贍養(yǎng)等方面的開支有很大差別，在制定個(gè)人所得稅稅收政策時(shí)，應(yīng)考慮這些重要的因素，才能縮小差距，更好地體現(xiàn)公平。

（二）我國(guó)個(gè)人所得稅收入現(xiàn)狀及個(gè)稅功能定位

1994-2008年，個(gè)人所得稅收入占GDP的比重由0.15%上升至1.24%，占稅收收入的比重由1.4%上升至6.4%。

1.我國(guó)稅收收入現(xiàn)狀分析。我國(guó)個(gè)人所得稅稅收收入從2007年的3 186億元增長(zhǎng)到2012年5 820.24億元，其中2011年更是達(dá)到6 054.09億元，增長(zhǎng)了90.02%，是增長(zhǎng)最強(qiáng)勁的稅種，已成我國(guó)的第四大稅種，其中工薪稅增幅除2012年外，一直是兩位數(shù)，并且工薪稅占個(gè)人所得稅的比重從2007年的55%上升到2012年的61.51%，2010年一度高達(dá)65.09%，從中看出工薪稅是個(gè)人所得稅的主要來源。

2.個(gè)稅的功能定位。首先，應(yīng)具備組織財(cái)政收入功能。其次，要發(fā)揮調(diào)節(jié)收入實(shí)現(xiàn)公平分配的“經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定器”作用。目前個(gè)稅還沒有承擔(dān)起調(diào)節(jié)收入分配的功能，原因在于：一是個(gè)稅在整個(gè)稅收收入中比重小。二是國(guó)民收入初次分配侵蝕了個(gè)稅稅基。三是個(gè)稅主要來自工薪稅。四是受目前征管條件和水平的制約，高收入群體多元化收入未納入征收范圍。五是收入和消費(fèi)水平的差別影響了公平調(diào)節(jié)。六是我國(guó)是以流轉(zhuǎn)稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)功能的發(fā)揮主要依靠間接稅，也造成了作為直接稅的個(gè)人所得稅的收入調(diào)節(jié)功能難以發(fā)揮。

應(yīng)高度重視個(gè)稅對(duì)調(diào)節(jié)收入分配的重要功能。首先，它關(guān)系到我國(guó)經(jīng)濟(jì)生活中每一個(gè)人的經(jīng)濟(jì)利益，我國(guó)個(gè)稅的歷次改革都引起強(qiáng)烈的社會(huì)反響，“相比起通過轉(zhuǎn)嫁方式增加居民稅負(fù)的增值稅、營(yíng)業(yè)稅等間接稅，作為直接稅主體的個(gè)人所得稅，會(huì)成為居民尤其是工薪階層最敏感的稅種，也是居民表達(dá)減稅意愿的直接目標(biāo)”。個(gè)人所得稅目前我國(guó)增長(zhǎng)最強(qiáng)勁、未來發(fā)展空間最大的稅種之一。其次，國(guó)際上大多數(shù)國(guó)家實(shí)行的稅制結(jié)構(gòu)的理論和實(shí)踐證明，稅制結(jié)構(gòu)中直接稅所占的比重遠(yuǎn)高于間接稅，因?yàn)殚g接稅易發(fā)生稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，轉(zhuǎn)嫁的結(jié)果最終還是由消費(fèi)者買單，增加直接稅的比重更利于顯現(xiàn)真實(shí)的稅收負(fù)擔(dān)效果，從而進(jìn)行科學(xué)、有效的改進(jìn)和完善。從各國(guó)個(gè)稅的理論與實(shí)踐的未來發(fā)展趨勢(shì)足以證明，在整個(gè)稅制體系中，降低間接稅的比重、逐步提高直接稅比重是國(guó)際共識(shí)，個(gè)人所得稅作為直接稅的一部分，也不例外。因此，這充分證明，個(gè)人所得稅在調(diào)節(jié)收入分配、積聚財(cái)政收入、穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)發(fā)展的功能只會(huì)越來越強(qiáng)大。

（三）個(gè)稅改革中仍存在諸多問題

1.稅制結(jié)構(gòu)存在弊端，采用分類征收，列舉十一個(gè)稅目不能涵蓋個(gè)人的全部收入范圍，尤其對(duì)收入多元化、稅收隱蔽化的高收入者群體。

2.我國(guó)個(gè)人所得稅實(shí)際上變成了“工薪稅”，工薪階層成為納稅主體，占整個(gè)稅收收入的近65%，而涵蓋高收入群體征稅項(xiàng)目，如股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、股息紅利所得等僅占 11%，美國(guó)的工薪稅占個(gè)稅收入的50%，且其中10%的高收入者繳納個(gè)稅的比重超過了整個(gè)稅收收入的80%。很顯然我國(guó)由于對(duì)高收入階層缺乏有效稅收監(jiān)管，致使他們沒有成為稅收主力軍。

3.免征額的確定僅僅是工薪稅的一種費(fèi)用扣除，而且沒有考慮到家庭生計(jì)的因素，以及城鄉(xiāng)差異、地區(qū)差異和行業(yè)差異來確定免征額，個(gè)稅的工薪稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)由每月2 000元調(diào)高到每月3 500元后，工薪稅納稅人的比重，由28%下降到12%左右，從現(xiàn)有的稅率級(jí)距測(cè)算，工薪收入較高的人得到的稅收優(yōu)惠反而比中等收入人群得到的稅收優(yōu)惠還多。

4.征管措施缺乏信息化、法制化、效率化。所謂信息化是指納稅人的信息聯(lián)網(wǎng)與共享；法制化是指征稅涉及到的突出問題應(yīng)考慮用立法來解決，具有剛性；效率化是指征管效率是做好應(yīng)稅稅源及時(shí)征收入庫(kù)的基礎(chǔ)。

5.缺乏與個(gè)稅改革調(diào)整收入分配配套的相關(guān)政策法規(guī)。

三、對(duì)個(gè)人所得稅改革的建議

（一）明確個(gè)稅的功能定位，調(diào)節(jié)收入分配差距，體現(xiàn)稅負(fù)公平

從公平的視角看，個(gè)人所得稅的改革，首先，要調(diào)節(jié)收入分配，以平衡城鄉(xiāng)之間、地區(qū)之間、行業(yè)之間的高收入與低收入之間的差異，促使我國(guó)的個(gè)人收入結(jié)構(gòu)由“金字塔形”逐漸變?yōu)椤伴蠙煨巍?，同時(shí)，國(guó)家在初次分配上向居民個(gè)人傾斜以及通過調(diào)高直接稅的比重來調(diào)整直接稅和間接稅的比例等調(diào)節(jié)個(gè)人收入的相關(guān)配套措施，來促使居民收入趨向公平，促進(jìn)社會(huì)和諧。其次，在調(diào)整個(gè)人收入的過程中要堅(jiān)持由原來的“效率優(yōu)先，兼顧公平”向“公平優(yōu)先，兼顧效率”才能真正建立調(diào)整收入分配、緩解分配矛盾的國(guó)民收入調(diào)控機(jī)制，縮小貧富差距。

（二）優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，使個(gè)稅稅制設(shè)計(jì)更趨公平科學(xué)，富有效率

改革目前分類列舉式的個(gè)人所得稅的征管模式，采用綜合和分類征收相結(jié)合稅制模式：

1.對(duì)個(gè)人所得進(jìn)行細(xì)分類盡量囊括所有應(yīng)稅所得，以拓寬稅基。將個(gè)人的收入劃分為三大類：一類是個(gè)人勞動(dòng)所得：包括工資薪金所得，獎(jiǎng)金津貼所得，績(jī)效獎(jiǎng)勵(lì)，經(jīng)常性的兼職勞務(wù)報(bào)酬所得，稿酬、版權(quán)等其他知識(shí)產(chǎn)權(quán)所得等歸屬于個(gè)人勞動(dòng)所得的其他項(xiàng)；一類是資本資產(chǎn)利得：包括股息、利息、紅利所得，財(cái)產(chǎn)租賃、轉(zhuǎn)讓所得，以及偶然利得；生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得：包括承包、承租、個(gè)人獨(dú)資或合伙生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得。

2.設(shè)計(jì)優(yōu)化稅率。對(duì)個(gè)人勞動(dòng)所得和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得從調(diào)節(jié)收入分配、體現(xiàn)“能量負(fù)擔(dān)”的原則出發(fā)，采用綜合累進(jìn)稅率，這種綜合所得采用一次性扣除標(biāo)準(zhǔn)，可以規(guī)避收入多元化的高收入者采用多次扣除或隱藏所得逃稅的風(fēng)險(xiǎn)，從公平角度來講，體現(xiàn)了多收入者多繳稅，少收入者少繳稅或免繳稅。對(duì)資本資產(chǎn)利得采用單一的比例稅率，以鼓勵(lì)投資，但對(duì)過度投機(jī)的資本項(xiàng)目要設(shè)很高的比例稅率，以抑制投機(jī)?！凹润w現(xiàn)了綜合征收稅制模式‘能量負(fù)擔(dān)’體現(xiàn)公平的優(yōu)點(diǎn)，又體現(xiàn)了分類征收的成本效率”，但設(shè)計(jì)時(shí)要考慮利于征管的效率因素。

3.合理確定費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，簡(jiǎn)化級(jí)距，降低邊際稅率。費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)要結(jié)合個(gè)人的生計(jì)差別和地區(qū)、城鄉(xiāng)差別。可以采用個(gè)人所在地區(qū)的人均可支配收入作為參照標(biāo)準(zhǔn)，再結(jié)合當(dāng)?shù)氐腃PI指數(shù)確定（這兩項(xiàng)都是動(dòng)態(tài)的，但完全可以指數(shù)化，利于計(jì)算），建議稅率的級(jí)距設(shè)五檔，即5%、10%、20%、30%、35%，調(diào)低最高邊際稅率，以避免高收入者產(chǎn)生逃稅心理，更利于稅源的鞏固。

（三）建立科學(xué)、富有效率的個(gè)稅稅收征管體系

1.健全和完善個(gè)人所得稅稅收征管配套措施。一是和銀行結(jié)算信息聯(lián)網(wǎng)。條件成熟時(shí)逐步推行居民信用卡或支票結(jié)算制度；逐步推行個(gè)人存款“實(shí)名制”和個(gè)人財(cái)產(chǎn)登記制。二是建立與公安、工商、海關(guān)出入境部門的個(gè)人經(jīng)濟(jì)往來及完稅情況的信息共享平臺(tái)，隨時(shí)監(jiān)控個(gè)人的收入情況。三是依法采用個(gè)人自動(dòng)申報(bào)和源泉扣繳相結(jié)合。鼓勵(lì)個(gè)人依法誠(chéng)信自動(dòng)申報(bào)納稅，按月預(yù)繳，年終匯算清繳。四是對(duì)偷逃稅者和征管過程中出現(xiàn)的違法行為加大處罰力度。

2.稅收征管應(yīng)對(duì)高收入者、高收入行業(yè)實(shí)行重點(diǎn)監(jiān)管。一是實(shí)行重點(diǎn)稅源控制，建立高收入者及高收入行業(yè)的個(gè)人收入信息檔案，把國(guó)有公司高管以及大量持有股權(quán)、獲得分紅收益股東或董事、監(jiān)事和從事房地產(chǎn)、礦產(chǎn)資源投資、信托投資等活動(dòng)的高收入人群從中央到地方按行政區(qū)劃建立信息檔案進(jìn)行納稅情況追蹤監(jiān)控；二是對(duì)高收入者及高收入行業(yè)工薪、獎(jiǎng)金、補(bǔ)貼和股權(quán)激勵(lì)所得加強(qiáng)監(jiān)管；三是稅務(wù)部門要與有關(guān)部門密切合作對(duì)多元化的高收入者的個(gè)人收入組成部分進(jìn)行重點(diǎn)征管；四是建立納稅身份認(rèn)證制度。納稅身份證號(hào)制度需通過稅務(wù)信息系統(tǒng)與公安戶籍系統(tǒng)、銀行結(jié)算系統(tǒng)、海關(guān)出入境系統(tǒng)、工商稅務(wù)登記系統(tǒng)聯(lián)網(wǎng)，這樣做既能很好地控制稅源，也能鼓勵(lì)納稅人依法誠(chéng)信納稅。

總之，個(gè)人所得稅在調(diào)節(jié)收入分配，體現(xiàn)稅負(fù)公平的改革研究，必須與完善與個(gè)稅改革相配套的其他稅制改革措施相結(jié)合，必須與國(guó)民收入初次分配和再分配的機(jī)制相結(jié)合。在國(guó)民收入的初次分配中提高居民的分配比例，使個(gè)人收入在初次分配中得到提升，以利于拓寬個(gè)人所得稅的稅基，同時(shí)在國(guó)民收入再次分配中，綜合運(yùn)用多重稅收工具，從公平角度出發(fā)，來加大對(duì)個(gè)人收入分配調(diào)節(jié)力度。如降低間接稅的比重，提高直接稅的比重，使個(gè)稅的調(diào)控能力更強(qiáng)。從調(diào)節(jié)收入公平的角度出發(fā)，開征社會(huì)保障稅以稅代費(fèi)計(jì)征，更具有剛性，同時(shí)加大政府在醫(yī)療、教育等方面的轉(zhuǎn)移支付的力度，開征財(cái)產(chǎn)稅等能調(diào)節(jié)個(gè)人收入、體現(xiàn)公平稅負(fù)的其他稅種。