薛 菁

（中共福州市委黨校，福建 福州350014）

一、引 言

加強區(qū)域內地方政府間合作，協(xié)調區(qū)域內各地的利益沖突和矛盾，是區(qū)域經濟一體化發(fā)展的必然要求。由于稅收是區(qū)域經濟競爭和利益協(xié)調的主要手段和工具，使得區(qū)域內地方稅負差異和稅收流動成為區(qū)域經濟合作中面臨的客觀事實。經濟合作區(qū)域內地方政府間宏觀稅負差異和稅收流動特點，在一定程度上反映了經濟合作區(qū)域內利益分配狀況，可以為區(qū)域經濟一體化下財稅合作對策的選擇提供實證依據。

海峽西岸經濟區(qū)面對臺灣，毗鄰臺灣海峽，地處海峽西岸，是一個肩負促進祖國統(tǒng)一大業(yè)歷史使命的特殊地域經濟綜合體。在2004年1月初舉行的福建省十屆人大二次會議上首次被完整、公開地提出。2006年“兩會”期間，支持“海峽西岸”經濟發(fā)展的字樣出現在《政府工作報告》和“十一五”規(guī)劃綱要中。它以福建為主體，涵蓋浙江、廣東、江西3省的部分地區(qū)，包括了福建福州、廈門、泉州、漳州、龍巖、莆田、三明、南平、寧德以及福建周邊的浙江溫州、麗水、衢州，江西上饒、鷹潭、撫州、贛州，廣東梅州、潮州、汕頭、揭陽共計20個城市。從海峽西岸經濟區(qū)內地方稅負差異和稅收流動的實證分析入手，探求當前區(qū)域內地方政府間稅收競爭和稅收利益分配特點與成因，研究區(qū)域內地方政府間稅收合作的可行路徑，對于區(qū)域經濟一體化具有重要的實踐價值。

二、海峽西岸經濟區(qū)內地方稅負差異變動和稅收流動的實證分析

由于地區(qū)間經濟發(fā)展水平不同、經濟資源的差別、地方政府財政利益最大化動機的驅使等原因，地區(qū)間的宏觀稅負出現差異并處于變動中，同時稅收競爭、稅負輸出、稅收轉移等現象的存在也造成了地區(qū)間稅收的流動轉移，地區(qū)稅負差異變動和稅收流動是區(qū)域經濟合作中面臨的客觀事實。根據已有的相關研究，地區(qū)宏觀稅負常被作為衡量地區(qū)稅收競爭程度的指標，以各地年稅收收入占當地年GDP的比重來表示；而稅收與稅源背離度（某地稅收收入占區(qū)域內全部稅收收入的比重與當地GDP占區(qū)域全部GDP比重之差）被用于反映區(qū)域內各地之間是否存在稅收利益的流動［1］。在本文的研究中，以這兩個指標為切入點，利用海峽西岸經濟區(qū)20個成員城市2007－2010年的相關數據，對成員城市年稅收收入占同級年GDP的比重、成員城市年稅收收入占全區(qū)年稅收收入的比重與成員城市年GDP占全區(qū)年GDP比重之差兩個指標進行實證測算，分析海峽西岸經濟區(qū)內地區(qū)稅負差異變動和稅收流動的特點。

（一）區(qū)域內各地區(qū)宏觀稅負呈現趨同趨勢

將表1中的各成員城市2007－2010年稅收收入和當年GDP的比值進行比較，可以看到在海峽西岸經濟區(qū)內，各成員城市間雖存在宏觀稅負差異，但差距不是很大（廈門市除外），區(qū)域內各地區(qū)的宏觀稅負呈現出趨同趨勢。在我國稅權高度統(tǒng)一，地方政府幾乎沒有稅法制定權，不存在一省一稅法一稅種的情況，也無權決定稅種開征和稅率設定，地區(qū)宏觀稅負的差別主要因稅收優(yōu)惠而造成的。因此，各地區(qū)間宏觀稅負的趨同現象說明在海峽西岸經濟區(qū)內，傳統(tǒng)的以稅收優(yōu)惠為主要手段的地方政府間的稅收競爭，正在被其他的非稅收優(yōu)惠措施的競爭手段所代替，如土地政策的優(yōu)惠、公共基礎設施的改善、服務軟環(huán)境的優(yōu)化等。

表1 海峽西岸經濟區(qū)成員城市2007－2010年宏觀稅負

（二）區(qū)域內各地區(qū)間存在稅收轉移現象

因為存在稅收轉移和稅負輸出現象，區(qū)域內各地區(qū)的宏觀稅收負擔并不一定是各地納稅人稅負的真實反映。假設隨著經濟一體化的發(fā)展，經濟合作區(qū)內各地區(qū)間的經濟聯(lián)系日益緊密，稅收的流動主要發(fā)生在各成員地區(qū)之間，一個地區(qū)年稅收收入占區(qū)域內全部地區(qū)年稅收收入的比重，與一個地區(qū)年GDP占區(qū)域內全部地區(qū)年GDP的比重之差用S來表示，在稅收優(yōu)惠色彩淡化的背景下，當S＞0時，該地區(qū)為區(qū)域內的稅收移入地；當S＜0時，該地區(qū)為區(qū)域內的稅收移出地。表2中的海峽西岸經濟區(qū)各成員城市2007－2009年的“S”數值表明，在海峽西岸經濟區(qū)內各地之間存在著稅收轉移現象，其中經濟較發(fā)達的福州市、廈門市、溫州市的“S”的數值都大于0，是區(qū)域內主要的稅收收入移入地，在區(qū)域稅收利益分配中占據優(yōu)勢。

表2 海峽西岸經濟區(qū)成員城市2007－2010年稅收流動情況 單位：%

（三）廈門市的宏觀稅負受稅收轉移影響大，稅收與稅源背離現象明顯

廈門市的宏觀稅負在區(qū)域內的20個地區(qū)中是最高的，但影響宏觀稅負的因素是多方面的，其最高的“S”值表明稅收轉移是造成其宏觀稅負高的一個重要影響因素。彭驥鳴、尹磊（2008）提出了一個稅收橫向轉移對地區(qū)宏觀稅負影響程度的測算公式［2］。這里用M表示稅收橫向轉移對地區(qū)宏觀稅負影響程度，Ti為某地區(qū)的實際年稅收收入，Ti＊為某地區(qū)在理論上應該獲得的稅收收入，兩者之差Ti－Ti＊就是稅收橫向轉移的數量，Gi為某地區(qū)當年的GDP。那么稅收橫向轉移對地區(qū)宏觀稅負影響程度M，可以表示為：

利用上述公式，計算出2007－2010年稅收橫向轉移對廈門市宏觀稅負影響程度（見表3）。從中可以看到，稅收橫向轉移使得廈門市的宏觀稅負高出理論稅負的數值為6.49%、6.54%、6.23%、5.86%。稅收的移入與廈門市總部經濟的發(fā)達不無關系。

表3 稅收橫向轉移對廈門市宏觀稅負影響程度表

所謂總部經濟是指一些區(qū)域憑借自身優(yōu)勢，吸引企業(yè)或機構總部在本地區(qū)聚集，從而獲得比較利益的一種經濟形態(tài)。楊虹（2004）指出企業(yè)總部可以給當地帶來豐富的稅源。如果總部僅僅是企業(yè)的管理部門，本身不創(chuàng)造利潤，不涉及增值稅和企業(yè)所得稅等主體稅種，能給所在地帶來個人所得稅、房產稅、契稅、土地使用稅、車船使用稅和印花稅等等稅收收入；如果總部是銷售中心，那么它可以通過匯總合并納稅的方法，將其他地區(qū)的子公司、分公司的利潤匯總至企業(yè)總部，為當地貢獻大量的企業(yè)所得稅和增值稅，在這種情況下，總部企業(yè)對所在地稅收的貢獻可以超過其自身創(chuàng)造的稅收［3］。廈門轄區(qū)內樓宇經濟發(fā)達，匯集了銀行中心、億力大廈、遠洋大廈等十幾座高端寫字樓，有索尼、松下、通用、匯豐銀行、中國國家開發(fā)銀行、渣打銀行、美國泛太航運等近200家國內外知名企業(yè)入駐。2006年開發(fā)建設的觀音山國際商務營運中心，僅已建成的啟動區(qū)一期就有300多家企業(yè)入駐。2010年，觀音山片區(qū)企業(yè)納稅達9.9億元，占思明區(qū)財政總收入的10.7%，預計片區(qū)寫字樓全部建成后，每年納稅將達30億元［4］。

三、地方稅負差異和稅收流動特點對區(qū)域經濟合作的啟示

（一）地區(qū)宏觀稅負趨同現象要求地方政府間稅收競爭策略更加理性

競爭與合作是地方政府配置資源的兩種方式。具有“經濟人”特征的地方政府在自身利益的驅動下，為了發(fā)展地方經濟，取得盡可能多的財政收入，必然圍繞財稅資源展開爭奪。區(qū)域經濟合作中，適度的稅收競爭并不是有害的，但過度的稅收競爭卻是有害無益，不僅會破壞區(qū)域內部的良好合作，影響區(qū)域市場的規(guī)范發(fā)展和區(qū)域公共物品的有效供給，帶來地區(qū)保護、重復建設、環(huán)境污染、相互扯皮等諸多問題，影響區(qū)域經濟的持續(xù)發(fā)展，而且更重要的是，大量的實證研究表明在區(qū)域經濟一體化的背景下，當政府間普遍展開稅收競爭，企業(yè)利用各地的稅率差異普遍進行稅收籌劃時，一個國家或地區(qū)的稅率過高會導致企業(yè)將資本轉移到稅率較低的國家或地區(qū)，高稅率的國家或地區(qū)為了避免這種不利勢態(tài)的發(fā)生與蔓延，不得不選擇調整自己的稅率，結果區(qū)域內各個國家或地區(qū)的稅率逐步趨近于一個較低的數值［5］。如果一個區(qū)域內各地區(qū)間稅率呈現出趨同趨勢并且逐漸收斂于較低的稅率水平上，實際上是在表明區(qū)域內的稅收競爭已使各地稅率可以再優(yōu)惠的空間削減殆盡。在本文的實證分析中，海峽西岸經濟區(qū)內近年來各地的宏觀稅負呈現出的趨同性也說明稅收優(yōu)惠不再是區(qū)內各地主要的稅收競爭手段，區(qū)內各成員政府的財稅競爭策略今后必須有所改變，在不損害區(qū)域整體利益的前提下，將轉向更多地通過非稅收優(yōu)惠的理性競爭手段來獲得地方優(yōu)勢。

理性的地方政府間競爭手段主要有：一是稅收服務的競爭，即地方政府通過不斷提高稅收服務質量，以期獲得競爭中的比較優(yōu)勢。二是適度的財政支出競爭。財政支出競爭被認為是稅收競爭的高級階段，地方政府通過增加財政支出提供更好的基礎設施環(huán)境，通過對重點工業(yè)項目所需的配套設施、員工培訓等方面由地方財政給予適度的投資或補助，來吸引更多的投資。三是政府工作效率競爭，展開地方政府間工作效率的競爭是今后各地政府爭奪區(qū)域經濟資源的重要手段，而且被國外實踐證明卓有成效。例如，日本在2003年4月進行了由中央直接授權自治市一級的政府建立“制度創(chuàng)新改革特別區(qū)”的行政管理改革，要求在不許稅收優(yōu)惠和財政補貼的前提下，每個自治市減少政府干預，提高政府效率，創(chuàng)建具有差異化和專門化的吸引公司入駐的不同類型的“制度特別區(qū)”，鼓勵在各個自治市之間開展這種以提高行政效率為主要內容的橫向競爭來代替過時的稅收優(yōu)惠的競爭［6］。

（二）地區(qū)稅收轉移現象是區(qū)域經濟合作中必須認真面對的一個問題

每種稅收收入在經濟上都有其來源。從理論上說，稅收與稅源具有一致性，因為按照收益原則，誰（地方政府）提供稅源，誰就參與稅收分配，稅收分配應按提供稅源多少來進行；按照受益原則，誰（納稅人）享受了地方政府提供的公共服務，誰就應該為該公共服務的成本共同“埋單”，向當地政府繳納稅收［7］。但是在現實中，由于稅收制度或地區(qū)經濟不平衡等因素往往導致有稅源的地方無稅收而無稅源的地方有稅收，這時稅收與稅源分離，地區(qū)稅收轉移現象發(fā)生了。按照產生的原因，稅收轉移可分為兩種，即稅收歸屬與稅收來源不一致導致的制度性轉移和地區(qū)間經濟發(fā)展不平衡而導致的稅收隱性轉移。后一種稅收轉移現象是客觀存在的，會隨著區(qū)域經濟合作的深入、地區(qū)經濟發(fā)展不平衡的縮小而減少。而制度性轉移現象在區(qū)域經濟一體化背景下反而會日益突出，這是因為企業(yè)跨地區(qū)重組、異地連鎖經營、集團化運作等經濟活動既是區(qū)域經濟一體化的要求，也是區(qū)域經濟合作發(fā)展到一定階段的產物，越來越普遍的企業(yè)跨地區(qū)經濟活動在我國當前稅制規(guī)定下和地方政府財政收入最大化動機的驅動下，必然會帶來稅收的地區(qū)轉移。例如，2007年新企業(yè)所得稅法出臺后，我國實行法人所得稅制，由總公司（或總機構）集中匯總納稅，總分機構匯總納稅使得分支機構所在地的稅收收入轉移到企業(yè)總部核算地。再如，我國目前增值稅實行來源地征收，增值稅是在生產地銷售時繳納的，但商品稅的易轉嫁性使其稅負最終是由購買商品的消費者來承擔，從而造成了地區(qū)間增值稅收入的隱性轉移。在我國，稅收收入的轉移主要由區(qū)域內的經濟欠發(fā)達地區(qū)向經濟發(fā)達地區(qū)移動。因為在一般情況下，不管是總公司（或總機構）還是商品的生產基地往往聚集在經濟發(fā)達地區(qū)，而經濟欠發(fā)達地區(qū)是分支機構所在地和商品的輸入地。而且，我國的企業(yè)所得稅和增值稅是主要的共享稅，地方政府分享其中的一部分，特別重視，爭奪激烈，從而使地區(qū)間稅收與稅源背離現象越發(fā)嚴重。

利益是合作的紐帶和黏合劑。如果一個經濟區(qū)域內稅收與稅源背離嚴重，將會影響區(qū)域經濟一體化目標的實現，阻礙區(qū)域內各地間的公平合作。第一，稅收轉移將減少稅收移出地政府的稅收收入，政府無法籌集足夠的資金提供最優(yōu)的公共物品與基本公共服務，拉大了區(qū)域內地區(qū)間公共服務差距，加劇經濟不發(fā)達地區(qū)向發(fā)達地區(qū)的要素轉移，極大地影響了處于劣勢地位的城市或地區(qū)參與區(qū)內分工協(xié)作的積極性，最終制約區(qū)域經濟一體化發(fā)展。第二，稅收轉移現象助長了地方政府的非理性投資行為。為獲取更多的稅收收入，地方政府盲目發(fā)展總部經濟，開發(fā)生產基地，隨之而來的重復建設和地區(qū)保護等破壞了區(qū)域資源的合理配置，最終損害了區(qū)域整體經濟利益。第三，稅收移出地一般是資源的提供地，由于稅收收入的減少，沒有充裕的財力彌補開發(fā)成本、補償生態(tài)環(huán)境，導致區(qū)域環(huán)境污染嚴重，投資環(huán)境惡化，降低了與其他經濟區(qū)域競爭的能力。因此，在區(qū)域經濟發(fā)展中必須充分重視地區(qū)間稅收轉移現象，建立合理的區(qū)域稅收分配制度，營造穩(wěn)定的區(qū)域稅收政策環(huán)境。

（三）區(qū)域經濟合作必須建立合理的區(qū)域稅收分配制度

海峽西岸經濟區(qū)發(fā)展規(guī)劃提出要“按照區(qū)域經濟一體化發(fā)展的要求，完善區(qū)域合作機制，加強區(qū)域合作，促進區(qū)域共同發(fā)展、共同繁榮，形成資源要素優(yōu)化配置、地區(qū)優(yōu)勢充分發(fā)揮的協(xié)調發(fā)展新格局”。而區(qū)域合作機制的有效與否，取決于利益分配機制是否公平合理。因此，有必要結合海峽西岸經濟區(qū)地區(qū)稅負差異變動和稅收流動現狀，以區(qū)域的整體利益為著眼點，建立合理的區(qū)域稅收分配制度，避免此消彼長的稅收分配格局。

1.應堅持合理的稅收分配制度

第一，維護區(qū)域內各地的既得利益的原則，以調動各地參與區(qū)域經濟合作的積極性。凡是因為經濟區(qū)內資源整合、產業(yè)調整和梯度分工引起的企業(yè)兼并、企業(yè)遷移等經濟活動而導致的稅源移動，各地的稅收既得利益特別是處于弱勢的地區(qū)的稅收既得利益要得到充分的尊重和維護。第二，發(fā)達地區(qū)適度讓利的原則。地方政府的“經濟人”屬性使得地方政府間的稅收競爭不可避免，即使是在同一經濟合作區(qū)內。但這種稅收競爭必須是理性的，有利于區(qū)域的協(xié)調發(fā)展。理性的稅收競爭猶如“智豬博弈”，在智豬博弈中，參與博弈的大豬的理性非常重要，決定著最后博弈各方的利益。同理，在經濟合作區(qū)域內的地方稅收競爭中，作為大豬的經濟發(fā)達地區(qū)的適度讓利，將會使區(qū)域內各方獲得最優(yōu)的經濟利益。第三，稅收征管管轄權與稅收收入歸屬權分離的原則。某地區(qū)具有稅收征管管轄權不一定完全擁有稅收收入歸屬權。這里的稅收征管管轄權特指一國國內不同地區(qū)政府管理稅收的權力，具體表現為稅收征管機構對納稅人進行征管活動的分工和權限。在我國“先稅后分”的稅收征管模式下，堅持稅收征管管轄權與稅收收入歸屬權相分離，可以在一定程度上協(xié)調經濟區(qū)域內因稅收和稅源背離而帶來的稅收轉移。例如，對于企業(yè)所得稅中總分支機構匯總納稅，按稅收征管管轄權與稅收收入歸屬權分離的原則，稅收征管管轄權歸屬于總機構所在地，但稅收收入歸屬于總分支機構。當在管轄地對某一所得稅基征稅入庫后，應由總分支機構所在地雙方分享該稅基帶來的稅收收入。第四，橫向分配為主，按稅源貢獻大小分配的原則。經濟合作區(qū)域內的稅收分配與國家范圍內的稅收分配有所不同，應以橫向分配為主。鼓勵利益相關地方政府之間進行協(xié)商，以對稅源貢獻大小為依據，對稅收收入進行橫向分配。如對跨區(qū)經營的水電工程建設、鐵路運輸、管道運輸所引起的區(qū)域稅收轉移可按各行政區(qū)域的施工里程數進行分配［8］。在橫向分配的基礎上，在區(qū)域稅收協(xié)調組織的主持下，再以各個不同地區(qū)的經濟發(fā)展水平、政府的可支配財力、現實的特殊需要等為依據，進行縱向稅收分配。

2.實施區(qū)域稅收分配制度的配套措施

第一，構建區(qū)域稅收合作與交流的平臺。建立高效的區(qū)域稅收協(xié)調組織，共同探討稅收政策和稅收管理辦法，研究區(qū)域內地方間稅收合作的形勢和發(fā)展情況，制定本區(qū)域稅收分配制度規(guī)則，協(xié)調解決跨區(qū)域稅收合作出現的困難和問題。第二，建立稅收利益爭端處理機制，對稅款征收、稅收政策落實等方面出現的矛盾和問題進行協(xié)調處理，清理各地方政府自主出臺的有害稅收競爭的政策規(guī)定和名目繁多的行政性收費，及時糾正和杜絕有害的稅收競爭，避免矛盾激化。第三，加強地區(qū)間稅收信息溝通與交流，定期交換與稅收管理有關的政務信息及有關經濟稅收數據，保證區(qū)域內各地區(qū)的稅收部門有稅收分配的知情權和異議權。第四，建立政府間橫向財政轉移支付制度。政府間財政轉移支付制度是基于各級政府收入能力和支出需求的不一致，以實現各地公共服務水平均衡化為目標而實行的一種財政平衡制度，是調節(jié)各級政府財政收支、平衡區(qū)域經濟差異的重要手段。雖然稅收分配的效率高于財政轉移支付的效率，但財政轉移支付能消解稅收分配的負效應［9］。稅收分配與財政轉移支付應該相輔相成，才能發(fā)揮各自的優(yōu)勢，實現區(qū)域財稅利益的合理分配。在運用橫向稅收分配和轉移支付制度協(xié)調區(qū)域內財稅利益時要注意：橫向財政轉移支付要在橫向的稅收分配基礎上進行。這樣做可以使承擔合作成本的欠發(fā)達地區(qū)政府較為公平地獲得提供公共產品和公共服務所需的財力，從而提高政府的工作效率，減少財政的劃轉環(huán)節(jié)；可以保證財政轉移支付金額更真實和準確，使財政轉移支付更好地發(fā)揮調節(jié)區(qū)域財力和平衡區(qū)域經濟發(fā)展的作用［10］。

［1］稅收與稅源問題研究課題組.區(qū)域稅收轉移調查［M］.北京：中國稅務出版社，2007：99－108.

［2］彭驥鳴，尹磊.稅收橫向轉移：內涵、成因及對區(qū)域宏觀稅負的影響［J］.揚州大學學報，2008，（4）：65－69.

［3］楊虹.總部經濟模式下的稅源特點分析［J］.中央財經大學學報，2004，（12）：15－19.

［4］廈門發(fā)展總部經濟變引資為“選資”［EB/OL］.廈門網，www.xmnn.cn，2011－02－20.

［5］文桂江，趙國春，陳建國.稅收競爭帶來稅率趨同現象的實證分析［J］.新疆財經，2005，（6）：52－57.

［6］Naohiro Yashiro，“Japan＇s New Special Zones for Regulatory Reform”［J］，International Tax and Public Finance，2005，Vol.12，p561－574.

［7］鄧遠軍.企業(yè)所得稅匯總納稅下的區(qū)域稅收分配問題探析［J］.稅務研究，2010，（11）：14－19.

［8］董再平.財政分權、稅收競爭和地區(qū)稅收轉移［J］.內蒙古社會科學，2008，（5）：72－76.

［9］湖北省地方稅務局課題組.區(qū)域間稅收分配與財政轉移［J］.涉外稅務，2010，（8）：10－15.

［10］薛菁.論區(qū)域經濟一體化中地方政府的財稅合作［J］.社會科學輯刊，2010，（4）：166－168.