◇崔秀花

一、營(yíng)業(yè)稅改征增值稅之前的制造業(yè)的財(cái)務(wù)狀況

增值稅1954年在法國(guó)出現(xiàn)，2009年我國(guó)實(shí)行消費(fèi)型增值稅取代實(shí)行已久的增值稅，企業(yè)購(gòu)入的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)設(shè)備的進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣。營(yíng)業(yè)稅作為企業(yè)的費(fèi)用在計(jì)算企業(yè)利潤(rùn)前扣除，增值稅作為價(jià)外稅，在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的機(jī)物料存貨等購(gòu)進(jìn)、生產(chǎn)、銷(xiāo)售的各個(gè)環(huán)節(jié)，道道相扣，但不重復(fù)征稅，差異在于改變2009年之前購(gòu)進(jìn)的生產(chǎn)設(shè)備支付的進(jìn)項(xiàng)稅額不能在銷(xiāo)售取得的銷(xiāo)項(xiàng)稅額抵扣，購(gòu)進(jìn)生產(chǎn)用固定資產(chǎn)可以抵扣。減少設(shè)備入賬價(jià)值，降低折舊和成本費(fèi)用，提高企業(yè)營(yíng)運(yùn)能力的財(cái)務(wù)指標(biāo)。

一直以來(lái)，我國(guó)對(duì)第二產(chǎn)業(yè)的產(chǎn)品銷(xiāo)售和加工修理修配勞務(wù)征收增值稅，對(duì)第三產(chǎn)業(yè)的服務(wù)業(yè)征收營(yíng)業(yè)稅，主要有交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂(lè)業(yè)、服務(wù)業(yè)、銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)等征收3%～5%的營(yíng)業(yè)稅，這次營(yíng)業(yè)稅改征增值稅也只是在現(xiàn)代服務(wù)業(yè)領(lǐng)域。

實(shí)行30年來(lái)的營(yíng)業(yè)稅制是建立在傳統(tǒng)消費(fèi)性服務(wù)業(yè)的發(fā)展水平上，目前的營(yíng)業(yè)稅制約了現(xiàn)代生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)的發(fā)展。傳統(tǒng)消費(fèi)服務(wù)業(yè)包括住宿、餐飲、旅游、新聞出版、廣播影視、文化藝術(shù)、體育、娛樂(lè)等，主要向消費(fèi)者個(gè)人提供服務(wù)。消費(fèi)性服務(wù)業(yè)的稅收鏈條：生產(chǎn)企業(yè)（增值稅）——服務(wù)業(yè)（營(yíng)業(yè)稅）——消費(fèi)者個(gè)人。生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)主要有：產(chǎn)品研發(fā)、產(chǎn)品設(shè)計(jì)、金融保險(xiǎn)、品牌維護(hù)、市場(chǎng)營(yíng)銷(xiāo)、運(yùn)輸倉(cāng)儲(chǔ)、會(huì)展信息、金融貸款、法律稅務(wù)咨詢等專(zhuān)業(yè)服務(wù)?，F(xiàn)代物流業(yè)蓬勃發(fā)展，而目前的營(yíng)業(yè)稅制還沒(méi)有物流方面稅目和稅率的規(guī)定。

制造業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，與消費(fèi)性服務(wù)業(yè)技術(shù)、文化創(chuàng)意、物流運(yùn)輸、法律、稅務(wù)咨詢服務(wù)以及有形動(dòng)產(chǎn)租賃存在千絲萬(wàn)縷的關(guān)系，利益關(guān)系環(huán)環(huán)相扣，上游購(gòu)進(jìn)材料和生產(chǎn)設(shè)備和下游的銷(xiāo)售產(chǎn)品需要運(yùn)輸，產(chǎn)品制造的前端——設(shè)計(jì)研發(fā)需要高新技術(shù)企業(yè)的合作，購(gòu)買(mǎi)專(zhuān)利或者新技術(shù)，新產(chǎn)品的銷(xiāo)售需要廣告企業(yè)的廣告創(chuàng)意和發(fā)布，經(jīng)營(yíng)過(guò)程中需要法律咨詢顧問(wèn)，營(yíng)運(yùn)資金不足還要融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃，對(duì)外融資或者提交財(cái)務(wù)報(bào)告還要注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)服務(wù)，企業(yè)分立合并還需驗(yàn)資和資產(chǎn)評(píng)估，財(cái)務(wù)咨詢服務(wù)等。

但是，現(xiàn)行的稅制影響制造業(yè)和現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的合作，消費(fèi)性服務(wù)業(yè)的稅收鏈條：產(chǎn)品制造企業(yè)（增值稅）——服務(wù)業(yè)（營(yíng)業(yè)稅）——消費(fèi)者個(gè)人，居于中間的服務(wù)業(yè)交納營(yíng)業(yè)稅，末端的消費(fèi)者個(gè)人也不能開(kāi)具增值稅發(fā)票，處于前端的產(chǎn)品制造業(yè)就不能抵扣材料購(gòu)進(jìn)時(shí)支付的進(jìn)項(xiàng)稅額。

生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)的稅收鏈條是生產(chǎn)企業(yè)（增值稅）——服務(wù)業(yè)（營(yíng)業(yè)稅）——生產(chǎn)企業(yè)（增值稅），因?yàn)樘幱谥虚g的服務(wù)業(yè)交納營(yíng)業(yè)稅，所以處于兩端的產(chǎn)品制造企業(yè)的稅收抵扣鏈中斷，只有把中間環(huán)節(jié)的營(yíng)業(yè)稅改征增值稅才能打通稅收鏈條，利于產(chǎn)品制造業(yè)和服務(wù)業(yè)的發(fā)展。

世界上多數(shù)國(guó)家均將服務(wù)業(yè)納入增值稅征收范圍。實(shí)施營(yíng)業(yè)稅改征增值稅政策，有利于避免重復(fù)征稅、偷稅漏稅等稅收體制中不合理的地方，完善稅收體制，鼓勵(lì)出口服務(wù)貿(mào)易的發(fā)展，降低企業(yè)運(yùn)營(yíng)成本，促進(jìn)企業(yè)公平有序競(jìng)爭(zhēng)，創(chuàng)建適合現(xiàn)代服務(wù)業(yè)發(fā)展的良好市場(chǎng)環(huán)境起促進(jìn)作用。

二、營(yíng)業(yè)稅改征增值稅對(duì)制造業(yè)財(cái)務(wù)的影響

（一）宏觀方面

1．對(duì)國(guó)家財(cái)政稅收的影響

產(chǎn)品制造業(yè)在財(cái)政收入的比重較大。企業(yè)稅負(fù)的減少，等于政府財(cái)政收入的減少。再者，營(yíng)業(yè)稅是地方財(cái)政的重要稅種，歷年來(lái)營(yíng)業(yè)稅大約占地方稅收收入的30%左右。增值稅是共享稅，中央分成比例75%，地方分成比例25%；營(yíng)業(yè)稅改征增值稅將對(duì)中央和地方政府間收入分配問(wèn)題提出“如何分”之類(lèi)的問(wèn)題。營(yíng)業(yè)稅改征增值稅是落實(shí)中央結(jié)構(gòu)性減稅的重要內(nèi)容,改全額征稅為差額征稅，消除重復(fù)征稅,增強(qiáng)服務(wù)業(yè)競(jìng)爭(zhēng)能力,促進(jìn)社會(huì)專(zhuān)業(yè)化分工。

2．消除重復(fù)征稅，降低制造業(yè)運(yùn)行成本

營(yíng)業(yè)稅改征增值稅，可以完善增值稅的鏈條，消除重復(fù)征稅。可使社會(huì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)各個(gè)環(huán)節(jié)的稅負(fù)環(huán)環(huán)相扣，可以促進(jìn)行業(yè)間、產(chǎn)業(yè)內(nèi)的分工與合作，有利于生產(chǎn)效率的提高，降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，也進(jìn)一步降低企業(yè)的運(yùn)營(yíng)成本，進(jìn)而對(duì)降低物價(jià)、抑制通貨膨脹壓力提供助力。

（二）微觀方面

1.對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)管理行為的影響

營(yíng)業(yè)稅改征增值稅之后，企業(yè)以前的會(huì)計(jì)核算體系會(huì)發(fā)生變化。營(yíng)業(yè)稅根據(jù)營(yíng)業(yè)額（收入額）全額征收，使用普通發(fā)票；增值稅可以抵扣，因此企業(yè)購(gòu)入物資、產(chǎn)品制造環(huán)節(jié)、收入的確定、利潤(rùn)和稅費(fèi)的核算的賬戶設(shè)置和核算體系，都要為之發(fā)生變化。

2.資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表的影響

營(yíng)業(yè)稅改為增值稅，在相同的業(yè)務(wù)狀況下也會(huì)使得企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表發(fā)生變化，由于少交稅而導(dǎo)致貨幣資金增加。因?yàn)樵鲋刀愂莾r(jià)外稅，因此稅費(fèi)不能計(jì)入存貨的成本，使得存貨的價(jià)值降低。稅負(fù)的減少也使得企業(yè)的負(fù)債減少。原計(jì)入銷(xiāo)售費(fèi)用和管理費(fèi)用的稅金被分做進(jìn)項(xiàng)稅額。企業(yè)的利潤(rùn)由于存貨成本的降低、稅費(fèi)的普遍減少，稅前、稅后利潤(rùn)均會(huì)上升。

3.對(duì)財(cái)務(wù)指標(biāo)影響分析

對(duì)資產(chǎn)營(yíng)運(yùn)能力的影響，原計(jì)入存貨等資產(chǎn)的成本稅費(fèi)不作為成本入賬。存貨是制造業(yè)份額較大的流動(dòng)資產(chǎn)，作為分母的資產(chǎn)的平均余額下降，總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、流動(dòng)資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、存貨資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率將上升，主要從銷(xiāo)售凈利率和凈資產(chǎn)收益率指標(biāo)分析；營(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，增值稅是價(jià)外稅，把含稅的營(yíng)業(yè)額變?yōu)椴缓鲋刀悹I(yíng)業(yè)額，導(dǎo)致收入的下降，由于進(jìn)入資產(chǎn)成本的稅金減少導(dǎo)致凈利潤(rùn)的增加，從而銷(xiāo)售凈利率上升。凈利潤(rùn)的增加，凈資產(chǎn)也增加，但分母增加的幅度小，凈資產(chǎn)收益率也會(huì)提高，因此，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，產(chǎn)品制造企業(yè)的盈利能力將得到加強(qiáng)。

營(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，增值稅是價(jià)外稅，原來(lái)營(yíng)業(yè)稅計(jì)入主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金附加，作為利潤(rùn)的抵減項(xiàng)目，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，報(bào)表使用人無(wú)法確知增值稅對(duì)本期損益的影響程度，從而影響對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)指標(biāo)的分析結(jié)論。

4.對(duì)會(huì)計(jì)核算的影響

營(yíng)業(yè)稅的征收，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)核算要求比較簡(jiǎn)單，營(yíng)業(yè)稅基本是按照營(yíng)業(yè)額的全額征稅，不涉及進(jìn)項(xiàng)稅額的扣除問(wèn)題，使用普通發(fā)票即可。改征增值稅后除了銷(xiāo)項(xiàng)稅和進(jìn)項(xiàng)稅的計(jì)算之外，還有增值稅專(zhuān)用發(fā)票的規(guī)范使用問(wèn)題。大部分中小企業(yè)的會(huì)計(jì)核算不太健全，雖然也可采用簡(jiǎn)易征收辦法按小規(guī)模納稅人對(duì)待，尚需健全中小企業(yè)的會(huì)計(jì)核算和檔案管理，降低稅務(wù)部門(mén)征管的難度。

[1]鄭曉涼.關(guān)于營(yíng)業(yè)稅改征增值稅問(wèn)題探析[J].金融經(jīng)濟(jì)，2012(20).

[2]趙麗萍.關(guān)于增值稅的擴(kuò)圍改革[J].稅務(wù)研究，2010(11).