李春娟

摘要：本文就國庫集中支付制度下年終結(jié)余資金的會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行分析，認(rèn)為預(yù)算單位年終結(jié)余資金的會(huì)計(jì)處理不必通過“財(cái)政應(yīng)返還額度”資產(chǎn)類科目，應(yīng)根據(jù)收入支出實(shí)際數(shù)確認(rèn)收入支出。

關(guān)鍵詞：國庫集中支付；財(cái)政應(yīng)返還額度；年終結(jié)余；會(huì)計(jì)核算

前言：所謂國庫集中支付年終預(yù)算結(jié)余資金。是指實(shí)行國庫集中支付的預(yù)算單位在預(yù)算年度內(nèi)，按照財(cái)政部門批復(fù)的部門預(yù)算，當(dāng)年尚未支用并按有關(guān)規(guī)定應(yīng)當(dāng)留歸單位繼續(xù)使用的資金。用公式表示如下：

預(yù)算單位年終結(jié)余資金=當(dāng)年核批的預(yù)算指標(biāo)額+上年預(yù)算結(jié)余數(shù)額一當(dāng)年財(cái)政國庫已支付數(shù)額（包括財(cái)政直接支付數(shù)額和財(cái)政授權(quán)支付數(shù)額）一應(yīng)繳回財(cái)政部門數(shù)額國庫集中支付年終預(yù)算結(jié)余資金的核算，包括額度注銷和額度恢復(fù)兩個(gè)階段，每個(gè)階段又分為財(cái)政直接支付和財(cái)政授權(quán)支付兩種方式。“財(cái)政應(yīng)返還額度”屬于資產(chǎn)類科目，用于核算實(shí)行國庫集中支付的預(yù)算單位年終結(jié)余資金。財(cái)政直接支付年終結(jié)余資金賬務(wù)處理時(shí).借方登記單位本年度財(cái)政直接支付預(yù)算指標(biāo)數(shù)與財(cái)政直接支付實(shí)際支出數(shù)的差額.貸方登記下年度實(shí)際支出的沖減數(shù)；財(cái)政授權(quán)支付年終結(jié)余資金賬務(wù)處理時(shí).借方登記單位零余額賬戶注銷額度數(shù)，貸方登記下年度恢復(fù)額度數(shù)，如單位本年度財(cái)政授權(quán)支付預(yù)算指標(biāo)數(shù)大于零余額賬戶用款額度下達(dá)數(shù)，借方需登記兩者差額，貸方登記下年度單位零余額賬戶用款額度下達(dá)數(shù)。期末借方余額為未恢復(fù)或未下達(dá)零余額賬戶用款額度，以及結(jié)轉(zhuǎn)以后年度使用的財(cái)政直接支付額度。

一、預(yù)算單位年終結(jié)余資金會(huì)計(jì)處理依據(jù)

（一）國庫集中支付年終預(yù)算結(jié)余資金應(yīng)按規(guī)定由財(cái)政部門核定。財(cái)政部門核定下達(dá)預(yù)算結(jié)余后，預(yù)算單位根據(jù)財(cái)政部門核定的《預(yù)算批復(fù)指標(biāo)執(zhí)行情況表》，按規(guī)定的程序申請(qǐng)使用上一年度預(yù)算結(jié)余資金和下年度預(yù)算資金。

（二）年終財(cái)政授權(quán)支付額度注銷時(shí)，代理銀行根據(jù)財(cái)政部門通知，將預(yù)算單位零余額賬戶剩余額度注銷，并向預(yù)算單位提供“財(cái)政授權(quán)支付額度注銷通知書”及對(duì)賬單。

（三）下年財(cái)政授權(quán)支付額度恢復(fù)時(shí)，代理銀行根據(jù)財(cái)政部門通知，恢復(fù)預(yù)算單位用款額度，并以“財(cái)政授權(quán)支付額度恢復(fù)到賬通知書”形式通知預(yù)算單位。

二、額度注銷時(shí)的會(huì)計(jì)處理

（一）財(cái)政直接支付年終結(jié)余資金額度注銷

預(yù)算單位在年終結(jié)賬前依據(jù)財(cái)政部門核定的《預(yù)算批復(fù)指標(biāo)執(zhí)行情況表》，將本年度財(cái)政直接支付預(yù)算指標(biāo)數(shù)與當(dāng)年財(cái)政直接支付實(shí)際支出數(shù)的差額轉(zhuǎn)人財(cái)政應(yīng)返還額度。

（二）財(cái)政授權(quán)支付年終站余資金額度注銷

預(yù)算單位在年終結(jié)賬前依據(jù)財(cái)政部門核定的《預(yù)算批復(fù)指標(biāo)執(zhí)行情況表》和代理銀行提供的《財(cái)政授權(quán)支付額度注銷通知書》，將零余額賬戶用款額度余額注銷后轉(zhuǎn)入財(cái)政應(yīng)返還額度：如果預(yù)算單位本年度財(cái)政授權(quán)支付預(yù)算指標(biāo)數(shù)大于零余額賬戶用款額度下達(dá)數(shù)，則將兩者間的差額轉(zhuǎn)入財(cái)政應(yīng)返還額度。

三、額度恢復(fù)時(shí)的會(huì)計(jì)處理

下年初，預(yù)算單位依據(jù)財(cái)政核定的預(yù)算批復(fù)指標(biāo)執(zhí)行情況表所確定的各類資金恢復(fù)財(cái)政直接支付和財(cái)政授權(quán)支付額度，代理銀行根據(jù)財(cái)政部門通知，恢復(fù)預(yù)算單位用款額度，并以《財(cái)政授權(quán)支付額度恢復(fù)到賬通知書》形式通知預(yù)算單位。

（一）財(cái)政直接支付年終結(jié)余資金額度恢復(fù)

下年度恢復(fù)財(cái)政直接支付額度時(shí)，預(yù)算單位不需要對(duì)恢復(fù)的額度進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。在恢復(fù)財(cái)政直接支付額度后，預(yù)算單位動(dòng)用上年財(cái)政直接支付結(jié)余資金發(fā)生實(shí)際支出時(shí)，按實(shí)際支出數(shù)借記相關(guān)科目，貸記“財(cái)政應(yīng)返還額度— — 財(cái)政直接支付”科目。

（二）財(cái)政授權(quán)支付年終結(jié)余資金額度恢復(fù)

下年度財(cái)政授權(quán)支付額度恢復(fù)時(shí)，包括下年度收到財(cái)政部門批復(fù)的上年未下達(dá)零余額賬戶用款額度，預(yù)算單位依據(jù)代理銀行提供的《財(cái)政授權(quán)支付額度恢復(fù)到賬通知書》進(jìn)行相應(yīng)賬務(wù)處理。

四、國庫集中支付年終預(yù)算結(jié)余資金收回

預(yù)算單位次年恢復(fù)國庫集中支付額度后，由于正式批復(fù)后的結(jié)余資金數(shù)小于已恢復(fù)的額度數(shù)，或預(yù)算單位國庫集中支付實(shí)際支出數(shù)小于正式批復(fù)后的結(jié)余資金數(shù)，財(cái)政部門對(duì)國庫集中支付預(yù)算結(jié)余資金項(xiàng)目進(jìn)行清理收回結(jié)余資金.作調(diào)減結(jié)余作業(yè)成本法而存在的新型集中化管理手段，它包括作業(yè)調(diào)研、作業(yè)認(rèn)定、成本歸集、構(gòu)建成本庫、設(shè)計(jì)模型、運(yùn)行分析、持續(xù)改進(jìn)等步驟。

信息集中管理即企業(yè)集團(tuán)基于企業(yè)信息化.推行集團(tuán)的財(cái)務(wù)集中管理。在積極推進(jìn)信息集中管理的過程中.企業(yè)集團(tuán)應(yīng)建立健全財(cái)務(wù)信息管理系統(tǒng)，開展標(biāo)準(zhǔn)化工作.實(shí)施ERP管理系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)信息的集中管理。

近年來，隨著我國公共財(cái)政體系的建立和完善，政府收支分類改革、部門預(yù)算改革、國庫集中支付改革等多項(xiàng)制度改革也不斷發(fā)展深入，但各項(xiàng)財(cái)政制度在細(xì)節(jié)上仍存在步調(diào)不統(tǒng)一，從而導(dǎo)致實(shí)際核算中出現(xiàn)問題。

近日，筆者在審計(jì)工作中發(fā)現(xiàn)，已推行國庫集中支付的財(cái)政部門將當(dāng)年未支付完畢的預(yù)算資金指標(biāo)列報(bào)支出，計(jì)入暫存款，下年使用時(shí)再?zèng)_減暫存款。實(shí)際核算過程中，列報(bào)的支出中有預(yù)算單位沒有使用完畢的基本支出，還包括大量專項(xiàng)資金。此種做法致使當(dāng)年資金大量滯留在國庫、影響了資金使用效益，且財(cái)政決算中收支不實(shí)；另外，大量當(dāng)年已列支資金在下年使用時(shí)由于脫離人大監(jiān)管，財(cái)政部門處置隨意性較強(qiáng)，有調(diào)節(jié)預(yù)算的，更有甚者將此項(xiàng)資金計(jì)入收入，用以平衡預(yù)算。

財(cái)政部門對(duì)該項(xiàng)資金的核算依據(jù)為2003年財(cái)政部印發(fā)的《地方財(cái)政實(shí)施財(cái)政國庫管理制度改革年終預(yù)算結(jié)余資金會(huì)計(jì)處理的暫行規(guī)定》，其中第一條規(guī)定“地方財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)核算仍然實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制，僅對(duì)地方財(cái)政實(shí)施財(cái)政國庫管理制度改革試點(diǎn)形成的年終預(yù)算結(jié)余資金的財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)，按規(guī)定實(shí)行個(gè)別事項(xiàng)的權(quán)責(zé)發(fā)生制賬務(wù)處理”。按照上述規(guī)定，地方財(cái)政核定年終預(yù)算結(jié)余后，財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，借記“一般預(yù)算支出”，貸記“暫存款”科目，實(shí)際資金未 撥付到預(yù)算單位，待下年度實(shí)際使用時(shí)沖抵“暫存款”科目。

從理論角度看，造成上述問題的主要原因是財(cái)政部門對(duì)集中支付結(jié)余資金的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)不一致，總預(yù)算會(huì)計(jì)制度實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制，而國庫集中支付可以使用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算。但其背后也有一定的主觀原因，一是部分上級(jí)專項(xiàng)資金下達(dá)較晚，不能及時(shí)支付，無法完成財(cái)政部門要求加快支出進(jìn)度、壓縮結(jié)轉(zhuǎn)資金規(guī)模的要求；二是有的地方年末時(shí)財(cái)政資金調(diào)度出現(xiàn)困難，沒有能力及時(shí)支付資金。

綜上，國庫集中支付制度固然有收回滯留在預(yù)算單位的大量結(jié)余資金、增強(qiáng)財(cái)政資金支付透明度等諸多優(yōu)點(diǎn)，但決不能成為財(cái)政部門隱藏結(jié)余、調(diào)節(jié)預(yù)算的操作平臺(tái)。

所以，在現(xiàn)今公共財(cái)政體系逐步完善的前提下，應(yīng)加強(qiáng)各項(xiàng)規(guī)章制度的協(xié)調(diào)性，使財(cái)政核算更為科學(xué)清晰，如實(shí)反映財(cái)政收支執(zhí)行情況和結(jié)果。比如上述問題，可以修改年終預(yù)算結(jié)余資金會(huì)計(jì)處理的規(guī)定，只允許將各預(yù)算單位的經(jīng)費(fèi)結(jié)余資金計(jì)入暫存款，仍需使用的專項(xiàng)資金統(tǒng)一計(jì)入財(cái)政資金結(jié)余，確實(shí)無需使用的專項(xiàng)資金作收回預(yù)算處理。（作者單位：江蘇省睢寧縣財(cái)政局）

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