李智宇

摘 要 隨著經(jīng)濟全球化和知識經(jīng)濟的不斷發(fā)展，傳統(tǒng)的管理會計已不能充分滿足企業(yè)戰(zhàn)略決策的現(xiàn)實要求，戰(zhàn)略管理會計這一概念愈發(fā)得到重視。戰(zhàn)略管理會計本質(zhì)上是為企業(yè)的戰(zhàn)略管理過程提供服務(wù)的信息系統(tǒng)。隨著我國企業(yè)管理水平的不斷提高和戰(zhàn)略管理的廣泛應(yīng)用，戰(zhàn)略管理會計必將得到長足發(fā)展，其理念會滲透到整個會計系統(tǒng)以及企業(yè)管理系統(tǒng)中。本文及通過對戰(zhàn)略管理會計的理論與內(nèi)容進(jìn)行研究，并探討其發(fā)展方向。

關(guān)鍵詞 戰(zhàn)略管理會計 企業(yè) 應(yīng)用

中圖分類號：F230 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

一、戰(zhàn)略管理會計的產(chǎn)生與發(fā)展

戰(zhàn)略管理理論形成于20世紀(jì)60年代，針對當(dāng)時企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險和組織環(huán)境的不確定性，西方管理學(xué)家對其進(jìn)行了研究，比較有代表性的是安索夫的資源配置戰(zhàn)略理論，波特的競爭戰(zhàn)略理論，以及安德魯斯的目標(biāo)戰(zhàn)略理論。首先將管理會計與戰(zhàn)略管理聯(lián)系起來的是英國管理學(xué)家Simmonds，他在1981年于《戰(zhàn)略管理會計》一文中最先提出“戰(zhàn)略管理會計（Strategic Management Accounting，SMA）”這一概念，他將SMA定義為：“用于構(gòu)建與監(jiān)督企業(yè)戰(zhàn)略有關(guān)的企業(yè)及其競爭對手的管理會計數(shù)據(jù)的提供與分析，由此來發(fā)展與控制企業(yè)戰(zhàn)路的會計?！边@一定義強調(diào)了管理會計應(yīng)關(guān)注企業(yè)競爭者的信息，以便于公司評估其相對競爭地位。1988年Bromwich在《管理會計的定義與范圍：從管理角度的認(rèn)識》中提出戰(zhàn)略管理會計應(yīng)是管理會計的發(fā)展而不失是分支，著重提出戰(zhàn)略管理會計的重要性。 Bromwich和Bhimani與1989和1994年合作發(fā)表了《管理會計：發(fā)展還是變革》和《管理會計：發(fā)展的道路》兩篇論文，進(jìn)一步推動了戰(zhàn)略管理會計的研究，在其中他們將其定義為“提供并分析企業(yè)產(chǎn)品在市場和競爭者方面的成本以及成本結(jié)構(gòu)的財務(wù)信息，并在一定時期內(nèi)監(jiān)督企業(yè)競爭對手的戰(zhàn)略”。

從西方學(xué)者對戰(zhàn)略管理會計的研究可以看出，傳統(tǒng)管理會計是對企業(yè)日常經(jīng)濟活動進(jìn)行規(guī)劃與控制，具有“內(nèi)部聚焦性”，而現(xiàn)代戰(zhàn)略會計戰(zhàn)略主要為企業(yè)長遠(yuǎn)戰(zhàn)略規(guī)劃服務(wù)，其重點在于為企業(yè)戰(zhàn)略決策提供信息，更加側(cè)重于“競爭優(yōu)勢聚焦性”。在此，筆者對戰(zhàn)略管理會計定義如下：企業(yè)為尋求可持續(xù)競爭優(yōu)勢的能力，用以分析研究企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境，管理企業(yè)內(nèi)部運營，并為企業(yè)戰(zhàn)略制定提供有效財務(wù)與非財務(wù)信息的會計系統(tǒng)。

二、戰(zhàn)略管理會計的內(nèi)容

戰(zhàn)略管理會計的內(nèi)容體系應(yīng)該與企業(yè)戰(zhàn)略管理緊密結(jié)合，主要分為以下幾個步驟：

1、制定戰(zhàn)略管理目標(biāo)。企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)分為三個層次：企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)，競爭戰(zhàn)略目標(biāo)、職能戰(zhàn)略目標(biāo)。企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)是企業(yè)使命和宗旨的具體化和定量化，確定了企業(yè)發(fā)展的總體方向；競爭戰(zhàn)略主要是安排企業(yè)在企業(yè)在既定市場上提供何種產(chǎn)品與服務(wù)；職能戰(zhàn)略目標(biāo)所要明確的是企業(yè)的各個職能部門應(yīng)如何發(fā)揮作用以支撐企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)。協(xié)助企業(yè)戰(zhàn)略管理目標(biāo)的制定是戰(zhàn)略管理會計的首要任務(wù)。

2、建立戰(zhàn)略管理會計信息系統(tǒng)。戰(zhàn)略管理會計信息系統(tǒng)指收集、加工、處理和提供戰(zhàn)略管理相關(guān)信息的軟硬件體系。相比于傳統(tǒng)會計信息系統(tǒng)，戰(zhàn)略管理會計信息提供的信息主要有以下特點：（1）重視外部信息的獲取；（2）非財務(wù)信息與財務(wù)信息并重；（3）注重可能會對企業(yè)戰(zhàn)略相關(guān)的信息，如前瞻性信息；（4）強調(diào)相對指標(biāo)的重要性。

3、戰(zhàn)略成本管理。戰(zhàn)略成本管理要關(guān)注企業(yè)在不同戰(zhàn)略下如何組織成本管理，即如何讓將成本信息貫穿于戰(zhàn)略管理整個過程之中，通過對公司成本結(jié)構(gòu)、成本行為的全面了解、控制與改善，尋求成本優(yōu)勢。成本優(yōu)勢是戰(zhàn)略成本管理的核心，主要是指企業(yè)能以較低的成本提供相同的使用價值，或者以相似的成本提供超出對手的價值，進(jìn)而產(chǎn)生相對于競爭對手的優(yōu)勢。通過運用專業(yè)方法分析，企業(yè)可以更合理地構(gòu)建和實施企業(yè)戰(zhàn)略，從而形成可持續(xù)的競爭優(yōu)勢，以有效應(yīng)對外部環(huán)境的變化。

4、戰(zhàn)略投融資管理。傳統(tǒng)的投融資管理決策主要有兩個缺點，一是部分成本收益因素?zé)o法量化，或者難以準(zhǔn)確計量；二是未能充分考慮項目的風(fēng)險以及其對企整體風(fēng)險產(chǎn)生的影響。戰(zhàn)略投資矩陣等新方法的使用，可以克服傳統(tǒng)管理會計的不足。

5、戰(zhàn)略業(yè)績評估。業(yè)績評估是是企業(yè)管理的重要方面，它既是連接戰(zhàn)略目標(biāo)與日常經(jīng)營活動的橋梁，也是有關(guān)報酬激勵機制的基礎(chǔ)。實際操作中，戰(zhàn)略評估一般分為事前評估、事中評估和事后評估三個層次。事前評估，即戰(zhàn)略分析評估，它是一種對企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境的評估，其目的是為了發(fā)現(xiàn)機遇；事中評估，即戰(zhàn)略選擇評估，它是在戰(zhàn)略的實施過程中進(jìn)行，是對戰(zhàn)略執(zhí)行情況與戰(zhàn)略目標(biāo)之間差異的獲取與控制，是一種動態(tài)評估；事后評估，即戰(zhàn)略績效評估，它是在期末對戰(zhàn)略目標(biāo)完成情況的分析、評價。

三、戰(zhàn)略管理會計的方法

伴隨著戰(zhàn)略管理理論的不斷發(fā)展，許多新的方法也隨之誕生，并在實踐中不斷完善。其中比較典型方法有五力分析法，SWOT分析法，預(yù)警分析法、價值鏈分析法，平衡記分卡等。

1、五力分析法。波特五力分析模型（Michael Porter's Five Forces Model）是哈佛大學(xué)商學(xué)院的Michael E. Porter于1979年創(chuàng)立的用于行業(yè)分析和商業(yè)戰(zhàn)略研究的理論模型。該模型在產(chǎn)業(yè)組織經(jīng)濟學(xué)基礎(chǔ)上推導(dǎo)出決定行業(yè)競爭強度和市場吸引力的五種力量，即供應(yīng)商和購買者的討價還價能力，潛在進(jìn)入者的威脅，替代品的威脅，行業(yè)內(nèi)競爭程度。該模型的優(yōu)點是將大量不同的因素匯集在一個簡便的模型中，以此分析一個行業(yè)的基本競爭態(tài)勢。

2、SWOT分析法。SWOT分析法于20世紀(jì)80年代初由舊金山大學(xué)的管理學(xué)教授Weihrich提出。SWOT分析是把組織內(nèi)外環(huán)境所形成的機會（Opportunities），風(fēng)險（Threats），優(yōu)勢（Strengths），劣勢（Weaknesses）四個方面的情況，結(jié)合起來進(jìn)行分析識別，以尋找制定適合組織實際情況的經(jīng)營戰(zhàn)略和策略，？以取得和保持長期穩(wěn)定的競爭優(yōu)勢。

3、預(yù)警分析法。預(yù)警分析法是一種基于可能影響到企業(yè)競爭地位和財務(wù)狀況的潛在因素，界定出一系列財務(wù)指標(biāo)及相關(guān)因素的目標(biāo)值、正常值和警戒值，并與競爭對手相同指標(biāo)進(jìn)行比較，以便管理者在風(fēng)險來臨前預(yù)先采取防御措施，找到解決問題的辦法。預(yù)警分析法可以分為外部預(yù)警分析和內(nèi)部預(yù)警分析。外部預(yù)警分析主要分析行業(yè)狀況、市場份額、競爭對手戰(zhàn)略等。內(nèi)部預(yù)警分析主要分析生產(chǎn)效率、員工流動性等。預(yù)警分析可以使企業(yè)迅速把握企業(yè)內(nèi)外動向，及時采取應(yīng)對措施，保證企業(yè)長期發(fā)展能力。

4、價值鏈分析法。Michael E. Porter于1985年提出價值鏈（Value Chain）的概念，波特認(rèn)為，“每一個企業(yè)都是在 設(shè)計、生產(chǎn)、銷售、發(fā)送和輔助其產(chǎn)品的過程中進(jìn)行種種活動的集合體。所有這些活動可以用一個價值鏈來表明?！?價值鏈上的每一項價值活動都會對企業(yè)最終的實現(xiàn)價值，即“顧客價值”造成影響。一般價值鏈分析的步驟如下：（1）把整個價值鏈分解到“有價值的作業(yè)”中；（2）針對各項對價值鏈產(chǎn)生影響的作業(yè)，分析其形成作業(yè)成本形成及產(chǎn)生差異的原因；（3）基于分析結(jié)果，改進(jìn)或重組價值鏈，以更好地控制成本動因或產(chǎn)生更高的顧客價值，從而產(chǎn)生可持續(xù)的競爭優(yōu)勢。

5、平衡記分卡。平衡記分卡（Balanced Score Card）是由哈佛大學(xué)教授Robert Kaplan與諾朗頓研究院（Nolan Norton Institute）的執(zhí)行長David Norton提出的一種戰(zhàn)略導(dǎo)向的績效評價體系。平衡計分卡是一個核心的戰(zhàn)略管理與執(zhí)行的工具，是在對企業(yè)總體發(fā)展戰(zhàn)略達(dá)成共識的基礎(chǔ)上，從財務(wù)、顧客、內(nèi)部流程、創(chuàng)新與學(xué)習(xí)四個角度入手，設(shè)計適當(dāng)指標(biāo)，賦予相應(yīng)權(quán)重。以形成一套完整的業(yè)績評價體系，并能于行動方案有效地結(jié)合。它的主要目的是使企業(yè)行動適應(yīng)于企業(yè)戰(zhàn)略，以創(chuàng)造企業(yè)的競爭優(yōu)勢。

四、戰(zhàn)略管理會計的基本特征

（一）外向性。

戰(zhàn)略管理會計會計不僅僅局限于企業(yè)內(nèi)部，而是從戰(zhàn)略的角度，關(guān)注企業(yè)外部環(huán)境的變化，將企業(yè)發(fā)展與環(huán)境變化相協(xié)調(diào)。此外，戰(zhàn)略管理會計重視競爭對手的信息，因而特別強調(diào)各類相對指標(biāo)的分析。通過對外部環(huán)境的關(guān)注，使管理者做到知己知彼，進(jìn)而保持穩(wěn)定的競爭優(yōu)勢。

（二）長期性。

傳統(tǒng)的管理會計只著眼與有限的會計期間，以期間利潤最大化為目標(biāo)，因而容易導(dǎo)致短期行為。而戰(zhàn)略管理會計注重企業(yè)長期競爭優(yōu)勢的位置和取得，關(guān)注企業(yè)的長期發(fā)展和全面利益，甚至以犧牲短期利益來換取實現(xiàn)企業(yè)長期價值最大化目標(biāo)的實現(xiàn)。

（三）全面性。

傳統(tǒng)管理會計偏重于企業(yè)自身生產(chǎn)經(jīng)營獲得的管理，缺乏全面，系統(tǒng)的風(fēng)險管理。而基于價值鏈的戰(zhàn)略管理會計對整個價值鏈上的節(jié)點均予以關(guān)注。同時戰(zhàn)略管理會計對各種可能的獲得也給與關(guān)注，因此豈把握機會的能力以及規(guī)避風(fēng)險的能力都得到了加強。

（四）重視非財務(wù)信息。

在財務(wù)信息之外，非財務(wù)信息對企業(yè)獲得持續(xù)的競爭優(yōu)勢也具有重要意義，而傳統(tǒng)管理會計往往忽視了非財務(wù)信息的重要性。主要的非財務(wù)信息包括以下四類：（1）經(jīng)營業(yè)績信息；（2）競爭對手信息；（3）前瞻性信息；（4）與戰(zhàn)略制定相關(guān)的其他信息。

五、戰(zhàn)略管理會計在我國的應(yīng)用

（一）戰(zhàn)略管理會計在我國實施的現(xiàn)狀。

隨著我國社會主義市場經(jīng)濟體質(zhì)的不斷完善，以及經(jīng)濟全球化的不斷深入，企業(yè)面臨的競爭愈發(fā)激烈。要想在市場上生存發(fā)展，企業(yè)戰(zhàn)略必須與外部環(huán)境相適應(yīng)，取得可持續(xù)的競爭優(yōu)勢。然而傳統(tǒng)的管理會計缺乏與企業(yè)戰(zhàn)略的相關(guān)性，無法適應(yīng)企業(yè)戰(zhàn)略管理的要求，因此，戰(zhàn)略管理會計應(yīng)運而生。自20世紀(jì)80年代以來，不少企業(yè)，例如海爾，聯(lián)想開始逐步探索和使用戰(zhàn)略管理會計，并帶來了戰(zhàn)略管理實踐的寶貴經(jīng)驗。但是在我國企業(yè)戰(zhàn)略管理會計實施中，仍留有一些問題亟待解決，譬如戰(zhàn)略管理會計信息系統(tǒng)的建設(shè)缺乏管理層足夠的支持，戰(zhàn)略管理會計的應(yīng)用受到體質(zhì)和制度的一些制約，戰(zhàn)略管理會計缺乏高水平專業(yè)人員的支持等。

（二）我國企業(yè)實施戰(zhàn)略管理會計的具體對策。

社會主義市場經(jīng)濟體制與現(xiàn)代企業(yè)制度的建立與完善，為戰(zhàn)略管理會計應(yīng)用奠定了應(yīng)用基礎(chǔ)；面對激烈的市場競爭，部分企業(yè)將目光投向于取得和保持穩(wěn)定的競爭優(yōu)勢，為戰(zhàn)略管理會計創(chuàng)造了良好的實踐空間；信息技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的日益普及，為戰(zhàn)略管理會計的應(yīng)用提供了強大的技術(shù)支持。隨著我國市場經(jīng)濟體制改革的不斷深入，戰(zhàn)略管理會計必將具有更加廣闊的應(yīng)用前景。以下是發(fā)展我國戰(zhàn)略管理會計的具體對策：

（1）構(gòu)建一個適合戰(zhàn)略管理會計發(fā)展的市場環(huán)境；

（2）進(jìn)一步加強國內(nèi)戰(zhàn)略管理會計理論體系的研究；

（3）在企業(yè)內(nèi)部樹立正確的戰(zhàn)略管理會計理念；

（4）加速對戰(zhàn)略管理會計專業(yè)人才的培養(yǎng)；

（5）加強計算機技術(shù)與管理會計實務(wù)的融合?！?/p>

（作者：中南財經(jīng)政法大學(xué)會計學(xué)院財務(wù)管理專業(yè)2010級本科生）

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