夏凡

摘 要 是否可以取消國家與內(nèi)部審計，審計工作全權(quán)由會計事務(wù)所負責(zé)一直是學(xué)術(shù)界和實務(wù)界爭議的話題，本文對此進行研究，以期對該領(lǐng)域的發(fā)展起到一定的推動作用。

關(guān)鍵詞 國家設(shè)計 內(nèi)部審計外部化 部分外包

中圖分類號：F239.4 文獻標識碼：A

內(nèi)部審計外部化又稱內(nèi)部審計外包，是指企業(yè)將其內(nèi)部審計職能部分或全部通過契約委托給企業(yè)外部的機構(gòu)或其他外部專業(yè)人員來實施，履行內(nèi)部審計職能。近些年， 我國也有越來越多的企業(yè)和事業(yè)單位關(guān)注和采取了這一做法，實踐證明，這在一定程度上為解決制約我國企業(yè)內(nèi)部審計發(fā)展的瓶頸問題、提高審計工作質(zhì)量、更好地發(fā)揮內(nèi)部審計部門的職能作用起到了積極的促進作用。因為我國內(nèi)部審計在角色定位和自身能力上存在缺陷等原因，導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)和人員很難完全實現(xiàn)內(nèi)部審計的職能，難以滿足管理者對財務(wù)審計和各種管理審計的需要。

從西方國家的經(jīng)驗來看，內(nèi)部審計外部化大致有兩種形式：一是內(nèi)部審計職能全部外包；是內(nèi)部審計職能部分外包。

一、內(nèi)部審計外部化的實現(xiàn)方式

概括起來，企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身具體情況，可通過以下方式實現(xiàn)內(nèi)部審計外部化。

1、最簡單的外包形式是內(nèi)審的補充，即將特定部分的內(nèi)部審計職能賦予有專業(yè)勝任能力的稱職的第三方。例如，在一些關(guān)鍵性的內(nèi)部審計項目中聘請外界專業(yè)人士如工程、計算機、法律、金融等方面的專家參加，以獲得所需的專業(yè)技能。在這種形式下，內(nèi)部審計功能仍主要由組織內(nèi)部的審計師承擔，外部人員只起協(xié)助作用。

2、審計管理咨詢。審計管理咨詢是會計師事務(wù)所現(xiàn)有咨詢或?qū)徲嫎I(yè)務(wù)的延伸，這種形式下，會計師事務(wù)所主要是幫助企業(yè)確定企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)設(shè)置、人員數(shù)量及配備，并可幫助企業(yè)制定內(nèi)部審計計劃。審計管理咨詢服務(wù)還包括對內(nèi)部審計人員的招聘工作，幫助管理層定義主要的審計風(fēng)險領(lǐng)域等，為組織的內(nèi)部審計機構(gòu)能順利圓滿地開展內(nèi)審工作鋪路。

3、內(nèi)部審計業(yè)務(wù)部分外包給外部中介機構(gòu)，即企業(yè)將全部內(nèi)部審計業(yè)務(wù)中的一部分或?qū)徲嬳椖康哪承┏绦蛲獍o會計師事務(wù)所等外部中介機構(gòu)。部分外包下，內(nèi)部審計人員與外包審計人員要進行分工協(xié)作。

4、內(nèi)部審計職能全部外包給會計師事務(wù)所，即將內(nèi)部審計業(yè)務(wù)全部交予會計師事務(wù)所全權(quán)處理。在這種外包形式下，組織一般不設(shè)內(nèi)部審計部門，但是，可保留內(nèi)部審計長以監(jiān)督審計業(yè)務(wù)的執(zhí)行，評價外包合同的履行情況及效果，并擔當在會計師事務(wù)所與管理層之間溝通的媒介。該方式適合于處于初創(chuàng)階段和未設(shè)立內(nèi)部審計機構(gòu)的中小企業(yè)。既能節(jié)約有限的資源，集中精力搞好核心業(yè)務(wù)，為企業(yè)穩(wěn)步發(fā)展、快速增值打好基礎(chǔ)，又能借助于注冊會計師所實施的內(nèi)部審計發(fā)現(xiàn)問題，及時給予糾正以減少損失，并通過注冊會計師合理化的建議來完善戰(zhàn)略設(shè)想，優(yōu)化組織行動方案，從而提高組織可持續(xù)發(fā)展的能力，獲取內(nèi)部審計的增值效益。

5、協(xié)力式委外，國際內(nèi)部審計師協(xié)會前主席大衛(wèi)·理察德提出了協(xié)力式委外的外包方式，即由第三方與企業(yè)內(nèi)部審計人員共同協(xié)作來提高內(nèi)部審計的有效性。上述各種內(nèi)部審計外包形式各具特色。企業(yè)規(guī)模及行業(yè)不同，是否實行內(nèi)部審計外包及實現(xiàn)的方式可能都有所不同。企業(yè)通過使用創(chuàng)新的內(nèi)部審計外包方法實現(xiàn)內(nèi)部審計功能最大化，并使企業(yè)能夠與急劇變化的外部環(huán)境相適應(yīng)。為在激烈競爭環(huán)境中得以生存，突破發(fā)展瓶頸，提高核心競爭力，穩(wěn)步、持續(xù)地實現(xiàn)企業(yè)增值創(chuàng)造有利條件。

二、各種審計方式的區(qū)別

但可以確定的是，三類審計的關(guān)系是相互聯(lián)系，各自獨立，無主導(dǎo)和從屬關(guān)系，共同構(gòu)成審計監(jiān)督體系。因此，“認為可以取消國家與內(nèi)部審計，審計工作全權(quán)由會計事務(wù)所負責(zé)”這一結(jié)論，在筆者看來，有以偏概全的嫌疑。

下面來分析各審計方式之間的區(qū)別。

（一）民間審計與政府審計。

政府審計具有強制性，是政府部門依法強制執(zhí)行的結(jié)果，而會計事務(wù)所只能受托進行審計，不具有主動性，最終執(zhí)行結(jié)果只是建議，貫徹執(zhí)行的效果往往無法達到。同時，政府審計是無償?shù)?，而會計事?wù)所是收費制，這也影響了執(zhí)行效果。

（二）民間審計與內(nèi)部審計。

內(nèi)部審計是指在企業(yè)內(nèi)部由專人審查各項內(nèi)部控制的執(zhí)行情況，經(jīng)營管理，提出改造措施，是只對本部門，本單位負責(zé)，同時對外保密。會計事務(wù)所只是依據(jù)企業(yè)相關(guān)數(shù)據(jù)主要是圍繞會計報表發(fā)表意見，無法全面調(diào)查情況得出結(jié)論，從而具有一定的局限性。

因此，筆者認為“可以取消國家與內(nèi)部審計，審計工作全權(quán)由會計事務(wù)所負責(zé)”這一論點是片面的，民間審計的確可以一定程度上取代國家審計和內(nèi)部審計，以達到提高審計效率的效果，但不能夠完全取代，國家審計和內(nèi)部審計還是有很大的存在價值的。□

（作者單位：南京林業(yè)大學(xué)經(jīng)濟管理會計系）