張明 劉業(yè)鵬

摘要：隨著經(jīng)濟(jì)全球化的進(jìn)程加快，國際會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同趨勢明顯。本文對我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同進(jìn)行規(guī)范研究，首先介紹了會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的概念、發(fā)展概況和實(shí)質(zhì)，其次對我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的發(fā)展階段進(jìn)行分析，然后分析了我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的必要性，最后，對企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的策略提出幾點(diǎn)建議。

關(guān)鍵詞：會計(jì)準(zhǔn)則；國際趨同；經(jīng)濟(jì)全球化

一、會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同

（一）會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的概念和發(fā)展

自2001年4月國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會（IASC）改組為國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會（IASB）以來，其一直致力于對現(xiàn)行國際會計(jì)準(zhǔn)則（IAS）的改進(jìn)和新國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRS）的研究與制定工作，改組后的 IASB 正式提出了“趨同”的概念。趨同，本是指線條、運(yùn)動的物體等會于一點(diǎn)、向一點(diǎn)會合、聚集，其目標(biāo)在于達(dá)到某一個統(tǒng)一點(diǎn)。會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同，是IASB在這一意義上提出的戰(zhàn)略目標(biāo)和規(guī)劃前景：（1）本著公眾利益，制定一套高質(zhì)量、易理解且強(qiáng)制性的全球會計(jì)準(zhǔn)則，這套準(zhǔn)則要求財(cái)務(wù)報(bào)表和其他財(cái)務(wù)報(bào)告中的信息高質(zhì)量、透明且可比，有助于世界各種資本市場的參與者和其他信息使用者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策；（2）促進(jìn)這些準(zhǔn)則的使用和嚴(yán)格運(yùn)用；（3）積極與國家準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)合作，促使國家會計(jì)準(zhǔn)則和國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則高質(zhì)量的趨同。

在IASB的大力推動以來，其制定的IFRS目前已經(jīng)得到一百多個國家的認(rèn)可和支持，會計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同是發(fā)展的大勢所趨。

會計(jì)準(zhǔn)則的國際化大致可以分為以下三個階段：

1.國際比較

會計(jì)的國際比較，主要指不同國家地區(qū)之間會計(jì)準(zhǔn)則的差異比較。通過比較，進(jìn)行相應(yīng)的評價，國家之間會計(jì)準(zhǔn)則的交流學(xué)習(xí)促進(jìn)了會計(jì)國際化的雛形。會計(jì)準(zhǔn)則的國際比較，為促進(jìn)國際協(xié)調(diào)以至趨同準(zhǔn)備了充分條件，是國際協(xié)調(diào)和國際趨同的必經(jīng)階段。

2.國際協(xié)調(diào)

協(xié)調(diào)是對會計(jì)實(shí)務(wù)差異設(shè)定限度以增加其可比性的過程。協(xié)調(diào)后的準(zhǔn)則減少了邏輯的沖突并改進(jìn)了國家間財(cái)務(wù)信息的可比性。會計(jì)國際協(xié)調(diào)的目的是形成一套公認(rèn)的會計(jì)慣例或準(zhǔn)則，關(guān)于會計(jì)國際協(xié)調(diào)的基準(zhǔn)，存在從多重向單一發(fā)展的趨勢。會計(jì)準(zhǔn)則的國際協(xié)調(diào)程度的逐步提高，使會計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同成為可能。

3.國際趨同

會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同是經(jīng)濟(jì)全球化發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，會計(jì)國際趨同包括會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的趨同、證券交易所公開交易披露的趨同和審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的趨同。日益發(fā)達(dá)的資本市場、跨國上市公司、跨國貿(mào)易市場等進(jìn)一步促進(jìn)了國際趨同的進(jìn)程。

（二）會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的實(shí)質(zhì)

會計(jì)準(zhǔn)則國家之間的差異是建立在本國國情基礎(chǔ)上的，有其特定的經(jīng)濟(jì)價值和后果。一旦會計(jì)準(zhǔn)則發(fā)生任何變動，都會對當(dāng)前的利益分配格局、社會利益相關(guān)者造成影響，會計(jì)準(zhǔn)則的制定修改意義重大。

國際社會爭端的本質(zhì)是利益的爭奪，會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的實(shí)質(zhì)也是世界各種利益爭端的產(chǎn)物。威廉姆（1997）認(rèn)為會計(jì)準(zhǔn)則的制定和實(shí)施能夠產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)后果，其制定程序在一定程度上是政治化的過程，政治就意味著控制。會計(jì)準(zhǔn)則的趨同是國際經(jīng)濟(jì)全球化的要求，也反過來加深了經(jīng)濟(jì)全球化，建立有利的國際會計(jì)準(zhǔn)則必然對確定國際的市場經(jīng)濟(jì)地位意義重大。目前，國際會計(jì)準(zhǔn)則的制定更加符合歐盟、美國等發(fā)達(dá)國家的利益，葛家澍（2008）對近年的部分研究進(jìn)行了總結(jié)，認(rèn)為國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則正逐漸美國化，不論歐盟、英國、日本等發(fā)達(dá)國家將有怎樣的反應(yīng)與對策，對于大多數(shù)發(fā)展我國家來說，與IFRS趨同，實(shí)質(zhì)上將成為與USGAAP的趨同。掌握國際會計(jì)準(zhǔn)則的制定權(quán)，就一定程度上掌握了國際經(jīng)濟(jì)社會會計(jì)的話語權(quán)。

二、我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同化歷程

（一）會計(jì)準(zhǔn)則的改革探索階段（1978-1992年）

1978 年，我國開始實(shí)行改革開放的經(jīng)濟(jì)政策，為了適應(yīng)改革開放的發(fā)展潮流，財(cái)政部于 1979 年開始著手中外合資經(jīng)營企業(yè)會計(jì)制度的制定工作，最終擬定了《關(guān)于中外合資工業(yè)企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)問題的若干規(guī)定》；1985年3月和4月財(cái)政部分別發(fā)布了《中外合資經(jīng)營企業(yè)會計(jì)制度》和《中外合資經(jīng)營工業(yè)企業(yè)會計(jì)科目和會計(jì)報(bào)表試行（草案）》，第一次借鑒和引進(jìn)了國際上通行的會計(jì)處理方法，是我國會計(jì)制度國際化的開端。

（二）會計(jì)準(zhǔn)則體系逐步建立階段（1992-2000年）

20世紀(jì)90年代是我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第一個重要的里程碑。1992 年至 1993年相繼頒布了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》，以及分行業(yè)的13項(xiàng)行業(yè)會計(jì)制度、10項(xiàng)行業(yè)企業(yè)財(cái)務(wù)制度（簡稱“兩則、兩制”）?！皟蓜t、兩制”的發(fā)布實(shí)施，結(jié)束了之前計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的會計(jì)模式，開始向市場經(jīng)濟(jì)模式轉(zhuǎn)變，是我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與國際的初步接軌。

隨著股份制企業(yè)的出現(xiàn)、滬深證券交易所的成立，1992年，原國家體制改革委員會和財(cái)政部聯(lián)合發(fā)布了《股份制試點(diǎn)企業(yè)會計(jì)制度》，專門用于改組上市的企業(yè)。這個制度與“兩則兩制”相比，進(jìn)一步借鑒了國際會計(jì)準(zhǔn)則，包括四項(xiàng)減值準(zhǔn)備等，使我國的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)一步與國際接軌。

1997年，財(cái)政部針對“瓊民源”等上市公司舞弊案，及時發(fā)布了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》，此后，又陸續(xù)發(fā)布了 15項(xiàng)具體會計(jì)準(zhǔn)則，初步建立了我國具體會計(jì)準(zhǔn)則的基本構(gòu)架。具體會計(jì)準(zhǔn)則的框架也是借鑒了國際會計(jì)準(zhǔn)則的慣例。隨后頒布的《股份有限公司會計(jì)制度》、《會計(jì)法》、《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告條例》等法律進(jìn)一步規(guī)范會計(jì)信息質(zhì)量，明確企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則。其中《會計(jì)法》明確提出“國家實(shí)行統(tǒng)一的會計(jì)制度”。

會計(jì)準(zhǔn)則體系初現(xiàn)雛形，但是與經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不適應(yīng)逐漸顯現(xiàn)出來，仍然需要進(jìn)一步改進(jìn)發(fā)展。

（三）會計(jì)準(zhǔn)則大力發(fā)展階段（2000-2005年）

我國行業(yè)種類眾多、業(yè)務(wù)繁雜，企業(yè)會計(jì)制度不統(tǒng)一造成的沖突矛盾日益顯現(xiàn)。為了規(guī)范統(tǒng)一的企業(yè)會計(jì)制度，2000年財(cái)政部出臺了《企業(yè)會計(jì)制度》，此后又單獨(dú)頒布了《金融企業(yè)會計(jì)制度》。鑒于小企業(yè)會計(jì)行為的特殊性，2005年又制定頒布了《小企業(yè)會計(jì)制度》，至此，我國的企業(yè)會計(jì)制度由之前的“兩則兩制”轉(zhuǎn)變?yōu)槿齻€企業(yè)會計(jì)制度并存的局面，建立規(guī)范統(tǒng)一的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，引領(lǐng)了我國新一輪會計(jì)制度體制的改革高潮。

（四）會計(jì)準(zhǔn)則體系完善階段（2005 年至今）

隨著經(jīng)濟(jì)一體化、經(jīng)濟(jì)全球化的趨勢增強(qiáng)，資本市場的國際流動，信息技術(shù)革命的蓬勃發(fā)展以及會計(jì)理論的成熟完善，特別是我國加入WTO之后，對我國企業(yè)會計(jì)信息質(zhì)量提出了進(jìn)一步要求，建立與國際趨同的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則成為迫切的需要。

2006年2月15日，財(cái)政部正式發(fā)布了由 1 個基本準(zhǔn)則和 38 個具體準(zhǔn)則構(gòu)成的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系，規(guī)定自 2007 年 1 月 1 日起在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系的建立，順應(yīng)了國際經(jīng)濟(jì)一體化和我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的趨勢，不僅與我國的社會主義市場經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)，而且為國際會計(jì)準(zhǔn)則體系提供了新的借鑒，實(shí)現(xiàn)了我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與國際的趨同，是一項(xiàng)重要的歷史性突破。財(cái)政部副部長王軍說，這是一套“與中國國情相適應(yīng)同時又充分與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的、涵蓋各類企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、能夠獨(dú)立實(shí)施的會計(jì)準(zhǔn)則體系”。2005年11月8日，我國會計(jì)準(zhǔn)則委員會（CASC）與IASB 簽署聯(lián)合聲明指出：“我國制定的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系，實(shí)現(xiàn)了與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同”。

2008年爆發(fā)的全球金融危機(jī)，會計(jì)準(zhǔn)則體系再次引起世界的重視，我國為了順應(yīng)進(jìn)一步國際會計(jì)準(zhǔn)則趨同趨勢，響應(yīng)G20、FSB的倡議，2010年4月2日，財(cái)政部發(fā)布了《中國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線圖》（以下簡稱路線圖）。路線圖的發(fā)布明確了我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的態(tài)度，總結(jié)了我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)下會計(jì)體制改革發(fā)展的經(jīng)驗(yàn)，深化了我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與國際的趨同，完善了我國的會計(jì)國際化。至此，我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則基本實(shí)現(xiàn)國際趨同，在此基礎(chǔ)上進(jìn)行持續(xù)趨同。

三、我國會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的必要性分析

經(jīng)濟(jì)全球化、資本的國際化流動、國際貿(mào)易的蓬勃發(fā)展、跨國公司的日益壯大、跨國兼并活動的頻繁發(fā)生等，對國際會計(jì)信息的相關(guān)性與可比性信息質(zhì)量提出了要求，會計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同已經(jīng)成為世界各國的共識。

（一）國際資本的流動

我國的國際投資機(jī)構(gòu)和投資者要求統(tǒng)一的國際會計(jì)準(zhǔn)則體系，從而可以根據(jù)可比的財(cái)務(wù)會計(jì)信息，做出最佳的投資決策。同樣，我國進(jìn)行國際籌資的公司機(jī)構(gòu)，由于各國會計(jì)準(zhǔn)則體系之間的差異，調(diào)整甚至重新編制財(cái)務(wù)報(bào)表的成本、交易費(fèi)用等相關(guān)成本使得籌資成本異常龐大，也要求統(tǒng)一的國際會計(jì)準(zhǔn)則體系，以最低的融資成本在世界范圍內(nèi)融資。

（二）國際貿(mào)易的發(fā)展

在對外貿(mào)易中，因?yàn)槲覈鴷?jì)準(zhǔn)則不被國際認(rèn)可造成的貿(mào)易損失已經(jīng)非常嚴(yán)重，由于我國出口占國內(nèi)生產(chǎn)總值比重相當(dāng)高，目前我國已成為世界上反傾銷的最大受害國。二十多年來，對華反傾銷案給我國出口造成的損失累計(jì)約 100 億美元， 直接影響了我國的對外貿(mào)易。我國會計(jì)準(zhǔn)則與國際會計(jì)準(zhǔn)則的差異，是我國企業(yè)敗訴的重要因素，加快我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同是保護(hù)我國對外貿(mào)易的重要措施。實(shí)現(xiàn)我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同可以提高我國的市場經(jīng)濟(jì)地位，使我國在國際貿(mào)易舞臺上擁有相應(yīng)的優(yōu)勢地位。

（三）跨國公司和跨國兼并活動

統(tǒng)一的國際會計(jì)準(zhǔn)則體系，對于跨國公司降低成本、提高經(jīng)濟(jì)收益意義重大。會計(jì)人員在編制合并報(bào)表的過程中也將有更為統(tǒng)一的基礎(chǔ)，使得財(cái)務(wù)信息具有更強(qiáng)的可比性。 財(cái)務(wù)信息可比性的增強(qiáng)有助于評價各國子公司的經(jīng)營成果和經(jīng)營業(yè)績，有助于進(jìn)行國際投資分析和做出各種國際經(jīng)營決策，還有利于為購買國外子公司而進(jìn)行的評價和分析。為了順應(yīng)跨國公司的發(fā)展壯大和跨國兼并的順利開展，使得我國公司“走出去”和“引進(jìn)來”，需要我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)國際趨同化。

（四）提高會計(jì)信息質(zhì)量，維護(hù)公眾利益

會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同使得各國的會計(jì)準(zhǔn)則具有可比性，會計(jì)政策具有可比性，其最直接的表現(xiàn)后果是編制的會計(jì)信息具有可比性，有利于信息使用者做出相關(guān)決策，一定程度上提高了會計(jì)信息的質(zhì)量。

四、我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同化的策略研究

實(shí)現(xiàn)我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同有其必然性，但是在趨同的過程中必須根據(jù)我國的具體國情，走中國特色的會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同之路。

第一，必須堅(jiān)持“趨同”而不是“直接采用”的立場不動搖，“趨同”不等于“等同”。2005年，我國會計(jì)準(zhǔn)則委員會與國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會簽署聯(lián)合聲明。聯(lián)合聲明提出：“趨同是方向、是進(jìn)步、是大勢所趨，但是趨同的具體方式由我國自己決定”。另一方面，我們也不可能照搬照抄，應(yīng)當(dāng)考慮我國市場經(jīng)濟(jì)、企業(yè)的特點(diǎn)。

第二，穩(wěn)步推進(jìn)我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同進(jìn)程，不斷完善國內(nèi)會計(jì)環(huán)境。我們需要清醒地認(rèn)識到，企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同化是一個動態(tài)的發(fā)展過程，不可能一蹴而就。在社會主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的進(jìn)程中，要根據(jù)世界經(jīng)濟(jì)全球化程度探索會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的需要，循序漸進(jìn)地推動其進(jìn)程。借鑒國際會計(jì)環(huán)境中成功的經(jīng)驗(yàn)，不斷完善國內(nèi)的會計(jì)環(huán)境，為我國產(chǎn)業(yè)的健康發(fā)展提供必要的客觀條件。

第三，積極參與國際會計(jì)準(zhǔn)則的制定，在國際會計(jì)舞臺上爭取更多的話語權(quán)。為了實(shí)現(xiàn)我國與世界的共同發(fā)展，我國應(yīng)該加強(qiáng)與ISAB等國際組織的交流和合作，實(shí)現(xiàn)我國會計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同，提高會計(jì)信息質(zhì)量，使中國的市場經(jīng)濟(jì)地位得到更多的認(rèn)可。

第四，不僅要完善我國的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系，保證會計(jì)準(zhǔn)則的貫徹實(shí)施同樣重要。在會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的進(jìn)程中，要結(jié)合不同企業(yè)的自身特點(diǎn)，有先后有側(cè)重地推進(jìn)國際趨同進(jìn)程。還要完善我國的監(jiān)管體制，加強(qiáng)法制建設(shè)，解決好會計(jì)準(zhǔn)則與其他法律法規(guī)的協(xié)調(diào)問題，積極發(fā)揮財(cái)政部、審計(jì)署和會計(jì)師事務(wù)所的會計(jì)監(jiān)管職能。另一方面，還要注意提高會計(jì)人員和審計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)，保證會計(jì)準(zhǔn)則的落實(shí)實(shí)施。

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