江蘇財(cái)經(jīng)職業(yè)技術(shù)學(xué)院 鮑建青

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，成本管理已成為企業(yè)的一項(xiàng)基本管理手段。而高職院校教育成本管理起步較晚，因此，高職院校加強(qiáng)教育成本管理，科學(xué)、有效地控制高職教育成本，具有重要意義。

一、高職教育成本管理概述

（一）相關(guān)概念 成本一詞原為經(jīng)濟(jì)學(xué)上的概念，是指從事一項(xiàng)投資計(jì)劃所消耗的全部資源的總和。教育成本的概念是西方教育經(jīng)濟(jì)學(xué)者把經(jīng)濟(jì)學(xué)中的成本概念在教育方面的應(yīng)用。隨著教育經(jīng)濟(jì)學(xué)研究的日益深入，教育成本的涵義日益明晰。靳希斌教授認(rèn)為：根據(jù)教育成本對(duì)象承擔(dān)的主體的不同，教育成本可以分為教育個(gè)人成本、教育單位（學(xué)校）教育成本、國(guó)家教育成本和社會(huì)教育成本四大類。

狹義的高職教育成本是指作為主體的高職院校在教育活動(dòng)中用于培養(yǎng)學(xué)生所耗費(fèi)的教育資源的價(jià)值。高職院校教育成本主要包括：人員、公用經(jīng)費(fèi)、業(yè)務(wù)經(jīng)費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊及修繕、對(duì)個(gè)人和家庭的補(bǔ)助以及除上述規(guī)定范圍以外的其他與培養(yǎng)學(xué)生有關(guān)的耗費(fèi)。

（二）高職院校教學(xué)成本管理特點(diǎn) 具體如下：

（1）多元化的教育成本補(bǔ)償。區(qū)別于物質(zhì)產(chǎn)品生產(chǎn)領(lǐng)域，教育成本具有多元化的補(bǔ)償。具有準(zhǔn)公共產(chǎn)品是高職教育的特性，因此，學(xué)生的學(xué)費(fèi)是整個(gè)教育成本中應(yīng)該由學(xué)生承擔(dān)的部分，而并不是接受教育服務(wù)的全部付費(fèi)，對(duì)教育成本補(bǔ)償?shù)闹饕獊碓词菄?guó)家財(cái)政撥款。

（2）逐年遞增的教育成本。高職教育以提高教育服務(wù)質(zhì)量為目標(biāo)。為了保證高職院校的教育質(zhì)量，實(shí)現(xiàn)高職教育目標(biāo)，各高職院校不斷加大內(nèi)涵建設(shè)投入，使其總是以其財(cái)力所能負(fù)擔(dān)的最大限度作為開支界限，開支的不斷積累最終導(dǎo)致教育成本不斷上升?？梢姡呗氃盒ＹM(fèi)用支出的剛性決定其教育成本不斷遞增的特性。

（3）滯后的教育成本效益?！笆陿淠?，百年樹人”，真切地體現(xiàn)了高職院校資金的投入與實(shí)現(xiàn)效益的不配合性。受教育者從技能的學(xué)習(xí)到發(fā)揮是一個(gè)循序漸進(jìn)逐步增加的過程，因此，高職教育周期具有長(zhǎng)期性的特征，教育的投入一般要等到學(xué)生畢業(yè)以后才能逐漸收到效益。由此可見，教育經(jīng)費(fèi)投入產(chǎn)生的效益具有明顯的滯后性。

（4）特殊的教育成本結(jié)構(gòu)。高職教育活動(dòng)較強(qiáng)的協(xié)作性，共享程度較高的教育資源，導(dǎo)致高職教育具有較多的共同性費(fèi)用，如何科學(xué)合理分?jǐn)傔@些費(fèi)用對(duì)高職教育成本核算的準(zhǔn)確性具有直接影響?？梢姼呗毥逃杀竞怂憔哂袕?fù)雜性。

（5）具有區(qū)間性的教育成本。高職院校教育成本投入所產(chǎn)生的效益，既包括經(jīng)濟(jì)效益，也包括社會(huì)效應(yīng)。因此，教育成本的界定必然存在區(qū)間限制。如果學(xué)校教育成本過高則可以推斷資金的利用可能存在一定程度的不合理或浪費(fèi)；過低則會(huì)造成學(xué)生的培養(yǎng)質(zhì)量和學(xué)校發(fā)展缺少資金保障。

二、高職院校教育成本管理面臨的挑戰(zhàn)

（一）教育成本管理意識(shí)淡薄 長(zhǎng)期以來，由于高校自身所具有的非盈利組織特性，在人才培養(yǎng)、科學(xué)研究和社會(huì)服務(wù)過程中往往為了擴(kuò)張發(fā)展，追求社會(huì)效益，而不計(jì)資源耗費(fèi)，只記錄事業(yè)支出，不核算教育成本。作為獨(dú)立法人實(shí)體的高職院校，認(rèn)為學(xué)校是為國(guó)家培養(yǎng)人才，國(guó)家必然會(huì)維持學(xué)院的生存和發(fā)展，存在著依賴政府的思想。因此，高職院校的領(lǐng)導(dǎo)和教職工往往缺乏教育成本管理意識(shí)，從而導(dǎo)致教育成本管理長(zhǎng)期被邊緣化，得不到應(yīng)有的重視。

（二）教育成本管理制度缺失 高校教育成本計(jì)量和管理在《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》、《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》中并未得以規(guī)定，因此多數(shù)高職院校尚未建立系統(tǒng)的成本管理制度。另外，按照國(guó)家規(guī)定的預(yù)算收支科目進(jìn)行的會(huì)計(jì)核算具有單一性，不僅削弱了高職院校教育成本核算職能，而且使得高職院校經(jīng)費(fèi)支出的核算側(cè)重事后反映，沒有實(shí)現(xiàn)教育成本事前、事中、事后管理。

（三）教育成本管理理念陳舊 隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，為在激烈的競(jìng)爭(zhēng)中獲取主動(dòng)，各高職院校已意識(shí)到加強(qiáng)教育成本管理的重要性。近年來，教育成本管理在實(shí)踐方面雖然取得了一定的進(jìn)展，但是，受傳統(tǒng)成本管理理念的影響，目前多數(shù)高職院校開展的教育成本管理缺乏戰(zhàn)略意識(shí)，缺乏有效的教育成本控制方法，教育成本的控制缺乏考核指標(biāo)，重成本的數(shù)量管理，輕質(zhì)量管理，進(jìn)而導(dǎo)致盲目投資、資源浪費(fèi)的現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生。

（四）教育成本管理粗放 高職院校教育成本管理是一項(xiàng)復(fù)雜、精細(xì)的管理系統(tǒng)工程，粗放的成本管理模式易導(dǎo)致教育資源的浪費(fèi)。具體可表現(xiàn)為：

（1）人力資源成本偏高。一方面，部分高職院校的機(jī)構(gòu)設(shè)置強(qiáng)調(diào)上下對(duì)口，導(dǎo)致管理人員比重過大，這是導(dǎo)致高職院校人力資源成本偏高的主要因素。另一方面，長(zhǎng)期以來，高職院校普遍存在教職員工流動(dòng)性小，進(jìn)多出少，只升不降的現(xiàn)象。隨著高職院校專業(yè)建設(shè)、教學(xué)改革等不斷收入，逐漸出現(xiàn)了一部分學(xué)非所用的人才，從而導(dǎo)致部分專業(yè)人才過剩，造成人力資源的浪費(fèi)。另外，在“人才強(qiáng)?！钡谋尘跋?，多數(shù)高職院?；ㄖ亟鹋囵B(yǎng)、引進(jìn)的人才因?yàn)榉N種原因，沒有充分發(fā)揮其應(yīng)有的作用，甚至出現(xiàn)人才流失的現(xiàn)象，這也造成人力資源成本的浪費(fèi)。

（2）資產(chǎn)浪費(fèi)較嚴(yán)重。高職院校教育成本管理意識(shí)的淡薄、制度的不健全、管理模式的粗放導(dǎo)致的結(jié)果之一就是資產(chǎn)配置不合理，資源浪費(fèi)較嚴(yán)重。主要變現(xiàn)為：資產(chǎn)的重復(fù)購(gòu)置、能耗成本高、利用率低、閑置浪費(fèi)，甚至挪作他用。

三、高職院校教育成本管理精益化思考

（一）確立高職教育成本戰(zhàn)略管理目標(biāo) 高職教育人才培養(yǎng)的目標(biāo)是培養(yǎng)具有高素質(zhì)、高能力、創(chuàng)新型人才。為此，各高職院?？茖W(xué)謀劃，通過戰(zhàn)略分析，結(jié)合自身特點(diǎn)制定戰(zhàn)略目標(biāo)。戰(zhàn)略目標(biāo)是高校的最高目標(biāo)，不同戰(zhàn)略選擇對(duì)成本管理具有不同的要求。因此，教育成本管理目標(biāo)的制定應(yīng)服從于學(xué)校的戰(zhàn)略，并與學(xué)校的戰(zhàn)略緊密結(jié)合，以獲得最大限度的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)?；诟呗氃盒５膽?zhàn)略目標(biāo)，高職院校的成本管理的目標(biāo)是以現(xiàn)代成本管理理論為指導(dǎo)，綜合應(yīng)用多種成本管理方法，不斷完善高職教育成本管理組織和制度建設(shè)，準(zhǔn)確計(jì)量并有效控制教育成本，以不斷提高教育資源產(chǎn)出的效率。

（二）樹立全員參與的成本管理意識(shí) 教育成本核算與控制是一項(xiàng)需要集體共同努力的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。高職院校在實(shí)施教育成本管理過程中，學(xué)院領(lǐng)導(dǎo)的決策作用和全體教職工的共同參與是實(shí)現(xiàn)成本管理目標(biāo)的必備條件。成本管理的各項(xiàng)具體措施及要求能得以有效執(zhí)行和應(yīng)用必須依賴于全員的主動(dòng)參與。因此，高職院校的教職工必須樹立成本意識(shí)并主動(dòng)參與降低成本管理的活動(dòng)，共同協(xié)調(diào)、努力才能完成教育成本管理的目標(biāo)。

（三）健全教育成本管理制度 規(guī)范高職院校的教育成本管理工作必須健全教育成本管理制度。健全的教育成本管理制度對(duì)高職院校的教育成本管理具有重要的指導(dǎo)意義，是調(diào)整和引導(dǎo)成本管理工作向著科學(xué)、穩(wěn)定和完善的方向發(fā)展的重要保障。宏觀層面上，國(guó)家應(yīng)制定高職院校教育成本管理的法規(guī)體系，使成本核算與控制的有效實(shí)施具有法律保證。微觀層面上，建立健全各高職院校的教育成本管理制度，增強(qiáng)經(jīng)費(fèi)使用透明度，減少資源浪費(fèi)，提高辦學(xué)效益，促進(jìn)各高職院校戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

（四）建立精益化教育成本管理模式 精益化成本管理起源于制造業(yè)，精益成本管理的目的是追求價(jià)值鏈成本最小化，杜絕浪費(fèi)，實(shí)現(xiàn)價(jià)值鏈的共有價(jià)值增值。

（1）精益化成本預(yù)測(cè)。隨著經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型，各行業(yè)對(duì)專業(yè)人才的需求不斷變化，高職院校應(yīng)及時(shí)調(diào)整專業(yè)結(jié)構(gòu)以及各專業(yè)的招生規(guī)模等，這需要將預(yù)測(cè)所需資源與現(xiàn)有資源進(jìn)行比較，可見成本預(yù)測(cè)對(duì)高職院校的教育成本管理與決策具有重要的意義。因此，有必要強(qiáng)化、細(xì)化預(yù)算管理。預(yù)算編制在堅(jiān)持“量入為出，收支平衡”總原則的基礎(chǔ)上，應(yīng)統(tǒng)籌兼顧、保證重點(diǎn)、勤儉節(jié)約。

首先，應(yīng)細(xì)化教育成本管理項(xiàng)目。高職院校在編制教育成本預(yù)算前，應(yīng)明確教育成本預(yù)算范圍。教學(xué)工作是高職院校的核心工作，在預(yù)算編制時(shí)，要保證必要的內(nèi)涵建設(shè)投入，切實(shí)加大對(duì)人才隊(duì)伍、重點(diǎn)專業(yè)、重點(diǎn)實(shí)驗(yàn)室、教學(xué)改革、科研創(chuàng)新、教學(xué)實(shí)驗(yàn)設(shè)備和圖書購(gòu)置等內(nèi)涵建設(shè)方面的經(jīng)費(fèi)投入。在教育成本預(yù)算總額中應(yīng)保留適當(dāng)比例的機(jī)動(dòng)費(fèi)，以解決學(xué)校教育成本預(yù)算執(zhí)行中出現(xiàn)的不可預(yù)見性開支。

其次，應(yīng)細(xì)化預(yù)算管理程序。預(yù)算編制前應(yīng)分析學(xué)校上一年度教育成本預(yù)算的執(zhí)行情況，即分析教育成本預(yù)算完成和教育成本實(shí)際支出結(jié)構(gòu)。通過分析促進(jìn)高職院校找準(zhǔn)教育成本支出規(guī)律。在上年預(yù)算執(zhí)行結(jié)果分析的基礎(chǔ)上，結(jié)合學(xué)校發(fā)展計(jì)劃編制預(yù)算，并按部門建立經(jīng)費(fèi)支出信息庫(kù)。

（2）精益化成本核算。成本核算是成本管理的基礎(chǔ)。高職院校具有教育活動(dòng)的重復(fù)性和周期性，教育產(chǎn)品的多樣化以及間接費(fèi)用多、直接費(fèi)用少等特點(diǎn)，為高職教育成本核算采用作業(yè)成本法提供了條件。

作業(yè)成本管理是一種以作業(yè)為基礎(chǔ)的成本管理方法，它將管理重心放在作業(yè)上，并以增強(qiáng)客戶價(jià)值為使命，通過與戰(zhàn)略管理、目標(biāo)成本管理、全面成本管理等手段緊密的結(jié)合，全面提高自身價(jià)值。選擇作業(yè)并確定成本動(dòng)因是作業(yè)成本法的核心程序。因此，作業(yè)成本法下，高職院校成本核算流程是：

首先，分析確認(rèn)作業(yè)并建立作業(yè)中心。作業(yè)是作業(yè)成本計(jì)算和管理的核心。作業(yè)分散在高職院校的組織結(jié)構(gòu)中。高職院校的作業(yè)依據(jù)是否與培養(yǎng)學(xué)生直接相關(guān)分為直接作業(yè)和間接作業(yè)。具體的可分為招生、教學(xué)、學(xué)生管理、行政管理、科研、就業(yè)、圖書借閱管理以及固定資產(chǎn)管理及維護(hù)等8個(gè)作業(yè)中心。

其次，歸集各作業(yè)中心成本。在確定作業(yè)中心后，通過逐一分析各作業(yè)中心的消耗方式，確定作業(yè)動(dòng)因。按照資源消耗動(dòng)因的不同，將各項(xiàng)資源分配計(jì)入各個(gè)作業(yè)中心。專屬作業(yè)成本直接計(jì)入相應(yīng)作業(yè)中心。非專屬作業(yè)的資源耗費(fèi)應(yīng)分析其作業(yè)動(dòng)因，并根據(jù)不同的作業(yè)動(dòng)因分配計(jì)入各作業(yè)中心，最后加總計(jì)算出各個(gè)院系的學(xué)生的教育成本。

（3）精益化成本控制。高職院校成本控制的主體是學(xué)校，控制對(duì)象是高職院校人才培養(yǎng)工作的整個(gè)過程。精益成本控制是在成本預(yù)測(cè)與成本核算結(jié)果比較的基礎(chǔ)上，對(duì)不利差異進(jìn)行控制，優(yōu)化作業(yè)鏈和資源配置，實(shí)施面向戰(zhàn)略和過程的成本控制，它是實(shí)現(xiàn)成本計(jì)劃的重要環(huán)節(jié)。

從高職院校教育成本控制的內(nèi)容來看，教育成本控制的內(nèi)容主要包括：作業(yè)成本、資本成本以及質(zhì)量成本等。教育成本控制的重點(diǎn)內(nèi)容應(yīng)是作業(yè)成本控制，特別應(yīng)關(guān)注間接費(fèi)用的控制。同時(shí)應(yīng)做好成本動(dòng)因分析，使高職院校的教育成本控制延伸到戰(zhàn)略成本控制。

從高職院校教育成本控制的時(shí)間來看，成本控制可分為事前的前饋控制、事中的過程控制和事后的反饋控制。事前成本控制應(yīng)重點(diǎn)圍繞著提高高職院校的核心競(jìng)爭(zhēng)力；事中控制的重點(diǎn)是作業(yè)成本管理，作業(yè)成本管理拓展了事中控制的內(nèi)容，也拓展了成本控制過程中空間形態(tài)。教育成本的事后控制主要是在分析、考核的基礎(chǔ)上，對(duì)高職院校教育成本控制的業(yè)績(jī)進(jìn)行計(jì)量與評(píng)價(jià)，以期提高教育資源使用效益的一種方式。

從高職院校教育成本控制的手段來看，為實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)，高職院校的成本控制手段應(yīng)隨著教育成本控制目標(biāo)的拓展和教育成本控制對(duì)象的延伸不斷改進(jìn)完善。應(yīng)依托現(xiàn)代信息技術(shù)手段，加快高職院校財(cái)務(wù)管理信息化建設(shè)，簡(jiǎn)化核算流程，規(guī)范核算行為，在統(tǒng)一的數(shù)據(jù)庫(kù)平臺(tái)基礎(chǔ)上建立覆蓋學(xué)校全部資金的財(cái)務(wù)管理網(wǎng)絡(luò)信息系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)資源信息共享、加強(qiáng)監(jiān)控輻射能力，推進(jìn)財(cái)務(wù)—業(yè)務(wù)一體化進(jìn)程，切實(shí)提高成本效益管理水平。

（4）精益化成本分析與績(jī)效考核體系。高職院校應(yīng)以各作業(yè)中心位單位，通過對(duì)作業(yè)分析找出降低成本的關(guān)鍵點(diǎn)，并運(yùn)用作業(yè)管理，將實(shí)際發(fā)生的成本與成本目標(biāo)進(jìn)行比較，找出差異產(chǎn)生的原因，在此基礎(chǔ)上對(duì)教育成本控制的結(jié)果進(jìn)行評(píng)價(jià)，并將考核結(jié)果與一定的獎(jiǎng)罰結(jié)合，以此達(dá)到有效控制高職院校教育成本，提高成本管理效益，并為加強(qiáng)教育成本管理提供決策依據(jù)。

可見，教育成本管理的績(jī)效考核是檢驗(yàn)成本管理目標(biāo)是否達(dá)到，評(píng)價(jià)教育成本管理工作成績(jī)和水平的一項(xiàng)工作，是成本管理的最后環(huán)節(jié)。因此，為公正、合理、有效地開展評(píng)價(jià)工作，高職院校必須建立健全相應(yīng)的教育成本評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。教育成本績(jī)效評(píng)價(jià)體系應(yīng)包括投入、產(chǎn)出和風(fēng)險(xiǎn)三大維度，投入維度包括人力資源效率指標(biāo)、固定資產(chǎn)效率指標(biāo)及經(jīng)費(fèi)效率指標(biāo);產(chǎn)出維度包括社會(huì)聲譽(yù)指標(biāo)、人才培養(yǎng)質(zhì)量指標(biāo)、科學(xué)研究成果和社會(huì)服務(wù)指標(biāo);風(fēng)險(xiǎn)維度包括戰(zhàn)略成本風(fēng)險(xiǎn)指標(biāo)。高職院校借助各指標(biāo)對(duì)教育成本管理進(jìn)行績(jī)效考核能夠促進(jìn)各作業(yè)中心加強(qiáng)成本管理，提高辦學(xué)效益。

［1］靳希斌：《教育經(jīng)濟(jì)學(xué)（第三版）》，人民教育出版社2005年版。

［2］范光佐：《教育財(cái)務(wù)與成本管理》，華東師范大學(xué)出版社2004年版。

［3］郭祖平：《院校實(shí)施精益管理的探討》，《青島遠(yuǎn)洋船員學(xué)院學(xué)報(bào)》2006年第3期。

［4］王廣宇、丁華明：《作業(yè)成本管理》，清華大學(xué)出版社2005年版。

［5］馬發(fā)生：《我國(guó)高校應(yīng)實(shí)施戰(zhàn)略成本管理》，《高等教育研究》2010年第6期。

［本文系江蘇省教育廳高校哲學(xué)社會(huì)科學(xué)基金專題研究項(xiàng)目“江蘇高等職業(yè)教育投入現(xiàn)狀研究”（編號(hào)：2013S JA630011）的階段性研究成果］