任 敬

（黃淮學(xué)院國際學(xué)院，河南駐馬店 463000）

審計需求對審計質(zhì)量的影響

任 敬

（黃淮學(xué)院國際學(xué)院，河南駐馬店 463000）

審計質(zhì)量的高低一直是人們關(guān)注的焦點。審計也是經(jīng)濟市場需求的一部分，客戶對市場的要求越高，產(chǎn)品的質(zhì)量就越好。審計為了滿足日益增加的客戶的需要，會自發(fā)提升審計質(zhì)量，反之亦然。

審計市場;審計需求;審計質(zhì)量

審計需求是審計市場發(fā)展的主要推動力，一方面是強制性審計需求;另一方面是自愿性審計需求。我國一直在政府管制和法律法規(guī)約束下進行強制審計。李若山教授把審計質(zhì)量需求劃分為:第一個層面是國家及法律法規(guī)對審計信息服務(wù)的需求，這是最基本的需求;第二個層次是企業(yè)對審計服務(wù)自發(fā)的需求，這是企業(yè)的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)相分離的結(jié)果。我國審計質(zhì)量低下情況日趨擴大，與強制審計造成的需求總體不高也有很大關(guān)系。

審計就其本質(zhì)來說是買賣“審計服務(wù)”，通過對會計信息提供增信服務(wù)，減輕締約雙方之間的信息不對稱。在獨立審計市場上，審計這種特殊產(chǎn)品的供給始終影響著審計質(zhì)量，如果利益相關(guān)者存在著對審計信息服務(wù)的高質(zhì)量需求，那么審計信息產(chǎn)品的高質(zhì)量需求與會計師事務(wù)所的信息供應(yīng)就會促使審計質(zhì)量上升;相反，如果公眾對這些高質(zhì)量審計信息關(guān)注較小，甚至部分用戶希望降低審計質(zhì)量，那么“劣幣驅(qū)逐良幣”，事務(wù)所提供的信息質(zhì)量將因此而降低，繼而引發(fā)各方面的違法亂紀行為。

一 審計市場需求對審計質(zhì)量的影響

（一）現(xiàn)代企業(yè)需求對審計質(zhì)量的影響

沒有社會對審計的需求就不會有審計，社會對審計的需求越迫切、需求量越大，對審計發(fā)展的拉動力越大。而這種社會需求是來自于多方面的，各種需求涌現(xiàn)出來就構(gòu)成了現(xiàn)實的審計市場，對此必須有充分認識。

1.資產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離所引發(fā)的需求

現(xiàn)代企業(yè)往往是多個股東并存，一方面股東的專業(yè)知識并不能防范代理人所帶來的損失;另一方面，考慮到成本問題，每個股東不可能都親自去查帳，在這種情況下，需要有一個獨立于管理者和所有者的有經(jīng)驗的第三方來代表全體股東去降低代理成本，提高監(jiān)督效率，所以審計應(yīng)運而生。對于投資人及債權(quán)人來說，要通過閱讀財務(wù)報表，取得所需信息，從而為判斷這家公司的發(fā)展前景如何，是否可以購買其股票，是否可以繼續(xù)保持這種權(quán)責(zé)關(guān)系提供依據(jù)。

盡管代理理論下，審計的重要性顯而易見，但是審計需求依然不高。王華、姜虹［3］于2004年進行了一次問卷調(diào)查，受訪者分別來自行政事業(yè)單位、會計師事務(wù)所、國有企業(yè)、非國有企業(yè)等。在對“您希望會計師事務(wù)所提供的服務(wù)”的調(diào)查中，選擇年度財務(wù)報告審計的僅占23%;選擇會計咨詢服務(wù)與稅務(wù)籌劃的卻接近50%。這說明人們對于年度財務(wù)報告審計的主動需求并不強烈，對審計報告的質(zhì)量也不是很關(guān)心。審計是因市場經(jīng)濟發(fā)展需要應(yīng)運而生的，尤其注冊會計師審計是一種通過市場交易實現(xiàn)本身價值的服務(wù)性活動，審計市場的存在必然為這種審計的生存提供了重要的社會基礎(chǔ)。注冊會計師之所以在現(xiàn)代社會中產(chǎn)生和發(fā)展，是因為注冊會計師能夠站在獨立立場對企業(yè)管理層編制的財務(wù)報表進行審計，并提出客觀、公正的意見，是財務(wù)報表使用者進行決策的依據(jù)，能維護相關(guān)者的利益。

2.成本高低引起的審計質(zhì)量需求

理想的產(chǎn)品應(yīng)該是“價廉物美”，但是對于審計市場來說，高質(zhì)量的審計服務(wù)意味著更大的成本投入。衡量代理成本與高質(zhì)量審計需求成本，高質(zhì)量審計服務(wù)往往缺乏需求。一方面，一些觀點認為在高額代理成本下，我國存在對高質(zhì)量審計的需求。曾穎，葉康濤［6］證實代理成本較高的上市公司傾向于聘請高質(zhì)量的外部審計師，同時，企業(yè)通過聘請高質(zhì)量外部審計師，確實提高了其市場價值;而另一方面，聘請高質(zhì)量的事務(wù)所可以提高市場價值。審計質(zhì)量總體需求仍然不高，是因為高質(zhì)量的審計也是眾多公司管理層所排斥的。孫錚、曹宇［5］從審計需求的一般理論出發(fā)，通過實證方式檢驗我國上市公司股權(quán)結(jié)構(gòu)對上市公司管理人員選擇注冊會計師策略的影響，結(jié)果表明:國有股、法人股及境內(nèi)個人股選擇高質(zhì)量審計的動力較小。而且在我國，國有股在上市公司中還占有多數(shù)，“一股獨大”現(xiàn)象依然存在。地理位置、審計服務(wù)收費等依然影響著對事務(wù)所的選擇，如果僅依靠市場自發(fā)調(diào)節(jié)，勢必引發(fā)會計師事務(wù)所之間的惡性競爭。有的事務(wù)所竟然宣稱，高質(zhì)量的審計產(chǎn)品，往往不受客戶歡迎，會造成企業(yè)攬不到業(yè)務(wù)。事務(wù)所為了招攬生意，降低成本，必然以降低質(zhì)量為代價，甚至與被審計單位同謀欺騙利益相關(guān)者。

（二）公眾需求對審計質(zhì)量的影響

對于股票大家都不陌生，它可以廣泛動員、積聚和集中社會閑散資金，為國家經(jīng)濟建設(shè)發(fā)展服務(wù)，擴大生產(chǎn)建設(shè)規(guī)模，推動經(jīng)濟發(fā)展，并收到“利用內(nèi)資不借內(nèi)債”的效果，利用股份經(jīng)濟在我國國民經(jīng)濟中的地位和作用，促進我國經(jīng)濟發(fā)展。然而在中國，很多股票沒有很好的業(yè)績，也沒有很好的發(fā)展前景，但是這種股票卻價格飆升，令人詫異。專家分析，很多人把股票當做一種投機，于是股市上出現(xiàn)了很多“噪音交易者”:他們的買賣決策會影響證券市場價格，但是他們的決策是隨機做出的——他們的決策并不是建立在對相關(guān)信息理論評價基礎(chǔ)上。例如投機者根據(jù)得到的“小道消息”或者是道聽途說，或者急需一筆錢就想在股市上碰碰運氣，根本不關(guān)心上市公司相關(guān)財務(wù)信息，更不關(guān)心獨立審計的會計師事務(wù)所的服務(wù)質(zhì)量，就象賭博一樣去碰運氣。這種交易者在我國股市不完善的情況下占大多數(shù)，也是導(dǎo)致我國高質(zhì)量審計質(zhì)量需求略低的一個重要原因。

李嵐清副總理曾強調(diào)，注冊會計師的信息服務(wù)也是一種需求產(chǎn)品，哪些人是用戶，與需求產(chǎn)品的“客戶”有較大關(guān)系，如果“客戶”需要的產(chǎn)品質(zhì)量較高，那么產(chǎn)品就會向高檔發(fā)展;反之也是如此。大規(guī)模的生產(chǎn)要以需求為主導(dǎo)，否則生產(chǎn)出的產(chǎn)品賣不出去，公眾和上市公司自愿對高質(zhì)量的審計服務(wù)的需求不強，長此以往高質(zhì)量的會計師事務(wù)所則會受到排擠，失去生存的空間，引起審計質(zhì)量低下。

二 審計業(yè)收入對審計質(zhì)量的影響

一般來說，事務(wù)所審計質(zhì)量的高低一般取決于事務(wù)所規(guī)模的大小。蔡春等［7］發(fā)現(xiàn)“前十大”會計師事務(wù)所的客戶的操控性應(yīng)計利潤顯著較低。雖然一些結(jié)論如陳信元等［8］從操控性應(yīng)計利潤出發(fā)，并未發(fā)現(xiàn)“四大”或“前十大”會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量較高，但是，現(xiàn)今社會依然把事務(wù)所規(guī)模作為衡量會計師事務(wù)所服務(wù)質(zhì)量高低的主要因素。規(guī)模大的事務(wù)所相對于較小的事務(wù)所，更注重維持自已的聲譽，提高自已的服務(wù)質(zhì)量，雖無法避免出現(xiàn)一些審計失靈事件，比如德勤的科龍事件，但是相對于其他規(guī)模較小的事務(wù)所，總體質(zhì)量還是比較高的。

表1 2002－2010業(yè)務(wù)年度中國大陸會計業(yè)收入情況表

郭穎、柯大鋼［4］對2002 －2006 年證券市場數(shù)據(jù)的實證分析得出:在中國，單個會計師事務(wù)所的市場占有率越高，審計質(zhì)量越高;在整個審計市場上，審計質(zhì)量隨著審計市場集中度同向變化。截至2010年，四大及本土十大會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)收入還不足50%，尤其是本土十大的業(yè)務(wù)收入較以往有所增加，但比重只有17.22%。從這兩組數(shù)據(jù)不難發(fā)現(xiàn)，大規(guī)模的事務(wù)所有待形成，市場集中度也有待提升。

總體來說，我國本土排名前十以及四大會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)量遞增的趨勢，說明人們對于審計質(zhì)量的要求也在逐步上升（資料來源:中國會計視野）。雖然本土前十所在2010年收入占全行業(yè)比重比2002年翻了兩番，但是由于2002年的基數(shù)較低，到了2010年總體比重也只有17.22%，市場占有率相對較低。2010年全行業(yè)372.73億元業(yè)務(wù)收入中，四大所為95.17億，占四分之一;本土前十所合計為64.19億，占17.22%。據(jù)資料統(tǒng)計，早在1932年，紐約交易所701家上市公司中，“八大”審計的上市公司有582家，占70.2%;歷經(jīng)46年，當時的“八大”審計的上市公司已達到95%［3］。雖然美國國會對“八大”的壟斷頗有微詞，但也未采取任何措施，相反，由“八大”會計師事務(wù)所合并到現(xiàn)今的“四大”會計師事務(wù)所，不僅提高了市場集中度，更增加了審計獨立性。與國外注冊會計師市場數(shù)百年的發(fā)展相比，我國顯然還處于初級階段，市場集中度不高也在情理之中。但在會計師事務(wù)所規(guī)模不大，客戶資源較少的情況下，事務(wù)所為了有限的客戶資源，易于忽視審計質(zhì)量、疏于防范審計風(fēng)險，把大部分精力放在與客戶搞好關(guān)系上，容易導(dǎo)致審計失敗，使獨立性弱化，引起審計質(zhì)量低下。

三 提高審計質(zhì)量的建議與對策

審計經(jīng)過長時間的發(fā)展，在市場經(jīng)濟中起著“經(jīng)濟警察、社會公證”的獨特作用，并且其功能是國家審計與內(nèi)部審計所不能替代的，日益占有著重要地位。審計質(zhì)量受到影響，審計報告的鑒證作用勢必減弱。本文從以下幾個方面提出相關(guān)建議和對策。

（一）提高審計專業(yè)人員道德素質(zhì)，讓人們信任審計報告

審計服務(wù)產(chǎn)品看不見，摸不著，信譽好壞決定其質(zhì)量高低。提升審計人員道德水平亦即提高審計服務(wù)質(zhì)量，反之會影響人們對審計質(zhì)量的評價，進而影響到市場對其審計的其他上市公司會計盈余的評價，繼而減少對其的審計需求。

（二）增加對審計的需求，可以提高審計收費

如果過度提高審計收費，無形中會增加企業(yè)負擔(dān)。對企業(yè)來說，追求高質(zhì)量的審計服務(wù)一旦大于企業(yè)的代理成本，企業(yè)就會追求低質(zhì)量審計服務(wù)。建議提高審計收費的同時，由國家進行補貼，并將補貼部分通過稅收轉(zhuǎn)嫁到廣大使用者（股民、債權(quán)人等）身上。使用者付出了代價，必然關(guān)心審計質(zhì)量以及審計報告能否帶來相應(yīng)收入來補償這部分費用，這樣既保證了會計師事務(wù)所的合理收益，又增強了注冊會計師的責(zé)任心，增加了審計需求。

（三）從根源入手，即從被審計單位入手，增加審計需用者信心

如果被審計單位的財務(wù)信息客觀、真實，則不會與審計單位合謀提供虛假財務(wù)報告，危害使用人利益。因此，提高企業(yè)管理者及相關(guān)財務(wù)人員素質(zhì)和業(yè)務(wù)水平，充分發(fā)揮內(nèi)審機構(gòu)作用，杜絕假帳，應(yīng)從源頭上解決問題。

（四）重視市場需求對高質(zhì)量審計的作用

1.審計信息產(chǎn)品“需求”對高質(zhì)量審計有著重要作用

一定的上層建筑必然有與之相符合的經(jīng)濟條件，經(jīng)濟規(guī)律的制約使利益相關(guān)者所付出的成本影響?yīng)毩徲嫀煼?wù)優(yōu)良的上限。利益相關(guān)者在對會計師事務(wù)所提出新的審計任務(wù)和需求時，很少考慮事務(wù)所方面因素，甚至不會提及單獨承擔(dān)費用問題。根據(jù)本文對高質(zhì)量審計需求原因、現(xiàn)狀的分析，可以看出，對具有證券資格的會計師服務(wù)的社會總需求是國家強制的。因此，在審計市場中，信息需求者觀念的轉(zhuǎn)換是首要因素。應(yīng)當從注冊會計師所提供的信息服務(wù)的經(jīng)濟形態(tài)出發(fā)，注重會計師事務(wù)所的人文建設(shè)，盡量避免因急功近利而出現(xiàn)國家過度干預(yù)而影響效率、限制獨立審計發(fā)展的現(xiàn)象。

2.國家監(jiān)管到位，防止多頭監(jiān)管

強制審計在我國審計體制發(fā)展中是非常必要的，通過干預(yù)審計，國家及利益相關(guān)者能夠解決獨立審計師在買方信息市場的不利地位，采取相應(yīng)解決措施。國家宏觀調(diào)控對市場上出現(xiàn)高質(zhì)量審計是有利的，讓審計產(chǎn)品供給者與需求者有效結(jié)合，可以消除客戶管理層對高質(zhì)量審計的負面影響。

但是，國家在宏觀市場經(jīng)濟中只是一個指導(dǎo)者，并不能做一個參與者，而應(yīng)重在培育市場，把審計市場培育成寡占型市場。經(jīng)濟學(xué)家一般將產(chǎn)品的市場結(jié)構(gòu)劃分為壟斷、寡占、壟斷競爭和完全競爭四種型態(tài)。在美國、英國、日本、德國等發(fā)達國家，上市公司審計業(yè)務(wù)都是由極少數(shù)幾家大型會計師事務(wù)所控制，這便是寡占型市場，其有利于促進審計質(zhì)量提高及增強審計業(yè)務(wù)獨立性，保護廣大中小投資者利益。

［1］朱紅軍，夏立軍，陳信元.轉(zhuǎn)型經(jīng)濟中審計市場的需求特征研究［J］.審計研究，2004（5）.

［2］王艷艷，陳漢文，于李勝.代理沖突與高質(zhì)量審計需求—來自中國上市公司的經(jīng)驗數(shù)據(jù)［J］.經(jīng)濟科學(xué)，2006（2）.

［3］王華，姜虹.會計師事務(wù)所審計質(zhì)量保證機制研究［M］.大連:東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2007.

［4］郭穎，柯大鋼.中國審計市場集中度與審計質(zhì)量的關(guān)系——基于2002～2006年證券市場數(shù)據(jù)的實證分析［J］.系統(tǒng)工程，2008（4）.

［5］孫錚，曹宇.股權(quán)結(jié)構(gòu)與審計需求［J］.審計研究，2004（3）.

［6］曾穎，葉康濤.股權(quán)結(jié)構(gòu)、代理成本與外部審計需求［J］.會計研究，2005（10）.

［7］蔡春，黃益建，趙莎.關(guān)于審計質(zhì)量對盈余管理影響的實證研究——來自滬市制造業(yè)的經(jīng)驗證據(jù)［J］.審計研究，2005（2）.

［8］陳信元，夏立軍.審計任期與審計質(zhì)量:來自中國證券市場的經(jīng)驗證據(jù)［J］.會計研究，2006（1）.

The Influence of Auditing Demand on the Quality of Auditing

REN Jing

（International Department，Huanghuai University，Zhumadian 463000，China）

The level of audit quality has been the focus of attention.Auditing is also part of the economic needs of the market.The higher the customers’market requirement is，the better the quality of the product will be.Auditing will enhance its own quality spontaneously to meet the growing needs of customers，and vice versa.

Market of auditing;Requirements of auditing;Quality of auditing

F 239

A

1009－9743（2012）02－0061－05

2012－05－06

任敬（1983－），女，回族，河南駐馬店人。碩士。黃淮學(xué)院國際學(xué)院商科教研室助教。主要研究方向:審計。

河南省審計廳項目“獨立審計失靈及對策研究”（編號:2009C35）

（責(zé)任編輯:張玉秀）