湖南財政經(jīng)濟(jì)學(xué)院 李瑞蘭

交易性金融資產(chǎn)交易費用會計處理

湖南財政經(jīng)濟(jì)學(xué)院 李瑞蘭

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》規(guī)定，以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)初始確認(rèn)時，應(yīng)按公允價值計量，相關(guān)交易費用應(yīng)當(dāng)直接計入當(dāng)期損益。交易費用是指可直接歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費用。所謂新增的外部費用，是指企業(yè)不購買、發(fā)行或處置金融工具就不會發(fā)生的費用。交易費用包括支付給代理機(jī)構(gòu)、咨詢公司、券商等的手續(xù)費和傭金及其他必要支出。根據(jù)現(xiàn)行規(guī)定，企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)時，會計處理上應(yīng)將交易費用計入“投資收益”的借方。筆者認(rèn)為，這樣的處理欠妥。主要原因在于：持有至到期投資和可供出售金融資產(chǎn)初始確認(rèn)時都是將交易費用計入初始成本，而不是計入當(dāng)期損益。交易性金融資產(chǎn)與持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)同屬金融資產(chǎn)，只是持有目的不同，會計處理上不應(yīng)存在差異。更為重要的是，與計入“投資收益”的借方相比較，將交易費用計入交易性金融資產(chǎn)初始成本的做法對企業(yè)的總投資損益沒有影響。因此，筆者建議，交易性金融資產(chǎn)的交易費用宜計入其初始成本。

［例1］2008年5月13日，A公司支付價款1060000元從二級市場購入B公司股票100000股，準(zhǔn)備以交易為目的而短期持有，每股買價10.6元，其中含有已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.6元，另支付交易費用1000元。A公司于當(dāng)年5月23日收到B公司發(fā)放的現(xiàn)金股利，6月30日B公司股票價格漲到每股13元，8月15日，將持有的B公司股票全部售出，每股售價15元。按照現(xiàn)行規(guī)定，A公司的賬務(wù)處理應(yīng)為：

（1）2008年5月13日，購入B公司股票

借：交易性金融資產(chǎn)——成本1000000

應(yīng)收股利 60000

投資收益（交易費用） 1000

貸：銀行存款 1061000

（2）5月23日，收到B公司發(fā)放的現(xiàn)金股利

借：銀行存款 60000

貸：應(yīng)收股利 60000

（3）6月30日，確認(rèn)B公司股票價格變動300000元

借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動300000

貸：公允價值變動損益 300000

（4）8月15日，將B公司股票全部售出

借：銀行存款 1500000

公允價值變動損益 300000

貸：交易性金融資產(chǎn)——成本1000000

——公允價值變動300000

投資收益 500000

由題意可知，在不考慮貨幣資金時間價值的情況下，A公司在該項投資中獲得的總收益=（60000+1500000）-1061000=499000（元）。上述賬務(wù)處理中的“投資收益”科目的貸方余額為499000元（500000-1000）一致。但如果將交易費用計入A公司交易性金融資產(chǎn)的初始成本，其賬務(wù)處理應(yīng)變?yōu)椋?/p>

（1）2008年5月13日，購入B公司股票

借：交易性金融資產(chǎn)——成本（含交易費用）1001000

應(yīng)收股利 60000

貸：銀行存款 1061000

（2）5月23日，收到B公司發(fā)放的現(xiàn)金股利的分錄同前。

（3）6月30日，確認(rèn)B公司股票價格變動300000元的分錄同前。

（4）8月15日，將B公司股票全部售出

借：銀行存款 1500000

公允價值變動損益 300000

貸：交易性金融資產(chǎn)——成本1001000——公允價值變動300000

投資收益 499000

由上可知，變更后的賬務(wù)處理中，雖然交易性金融資產(chǎn)的成本增加了，由原來的1000000元上升為1001000元，但“投資收益”科目的貸方余額仍為499000元，這與A公司在該項投資中獲得的總收益也相等，說明賬務(wù)處理正確。

［例2］接上例，8月15日，將持有的B公司股票全部售出，每股售價9.5元，其他資料同前。按照現(xiàn)行規(guī)定，出售時的賬務(wù)處理為，

借：銀行存款 950000

公允價值變動損益 300000

投資收益 50000

貸：交易性金融資產(chǎn)——成本1000000

——公允價值變動300000

同樣，在不考慮貨幣資金時間價值的情況下，A公司在該項投資中獲得的總收益=（60000+950000）-1061000=-51000（元）。而“投資收益”科目的借方余額為51000元（1000+50000）一致。如果將交易費用計入A公司交易性金融資產(chǎn)的初始成本則：

借：銀行存款 950000

公允價值變動損益 300000

投資收益 51000

貸：交易性金融資產(chǎn)——成本1001000

——公允價值變動300000

同樣，變更后的賬務(wù)處理中，雖然交易性金融資產(chǎn)的成本增加了，由原來的1000000元上升為1001000元，但“投資收益”科目的借方余額仍為51000元，這與A公司在該項投資中發(fā)生的總損失也相等，說明賬務(wù)處理正確。

綜上所述，將交易費用計入交易性金融資產(chǎn)初始成本的做法對企業(yè)的總投資損益并沒有影響，而且還保證了與持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)賬務(wù)處理的一致性，操作起來更為簡單、方便。

［1］財政部：《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解》，人民出版社2006年版。

（編輯 袁露芬）