貴陽(yáng)學(xué)院 曾汝林

企業(yè)財(cái)務(wù)欺詐，是指企業(yè)為了達(dá)到逃避納稅、分取高額紅利、提取秘密準(zhǔn)備等謀取私利的目的，事前經(jīng)過(guò)周密安排，在組織財(cái)務(wù)活動(dòng)時(shí)故意制造虛假會(huì)計(jì)信息的行為。近幾年，隨著瓊民源、銀廣廈、東方鍋爐、藍(lán)田股份、猴王集團(tuán)等企業(yè)財(cái)務(wù)欺詐丑劇的頻頻上演，使得廣大投資者和財(cái)務(wù)報(bào)告使用者對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)信息失去信任，對(duì)投資失去信心，這已經(jīng)嚴(yán)重影響了我國(guó)資本市場(chǎng)的運(yùn)作和國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

1 企業(yè)財(cái)務(wù)欺詐的主要手段

近幾年，企業(yè)進(jìn)行財(cái)務(wù)欺詐的手段多種多樣，紛繁復(fù)雜，甚至于對(duì)有些企業(yè)按照正常審計(jì)程序都難以發(fā)現(xiàn)其欺詐行為?？v觀(guān)不同的財(cái)務(wù)欺詐丑聞，筆者認(rèn)為其欺詐手段主要有兩類(lèi)：

1.1 “真賬假做”

“真賬假做”主要指的是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)真實(shí)發(fā)生，但企業(yè)在對(duì)其進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告時(shí)造假導(dǎo)致所提供的財(cái)務(wù)信息失真，其依托的具體手段主要包括：

1.1.1 使用不當(dāng)?shù)拇_認(rèn)和計(jì)量方法對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量

(1)虛增資產(chǎn)，隱藏負(fù)債，進(jìn)而虛增所有者權(quán)益。由于資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益三大會(huì)計(jì)要素能夠反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，為了能夠向投資者和社會(huì)公眾傳遞企業(yè)擁有良好的財(cái)務(wù)狀況的信息，部分企業(yè)在已有的資產(chǎn)和負(fù)債的基礎(chǔ)上使用不恰當(dāng)?shù)拇_認(rèn)方法其進(jìn)行確認(rèn)以達(dá)到粉飾財(cái)務(wù)信息的目的。如將一些已經(jīng)不符合資產(chǎn)確認(rèn)條件的經(jīng)濟(jì)資源長(zhǎng)期列示在資產(chǎn)負(fù)債表中、不及時(shí)計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備以虛增資產(chǎn)凈值；對(duì)到期的應(yīng)付費(fèi)用不予確認(rèn)、對(duì)一些一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期負(fù)債未將其正確地列示在流動(dòng)負(fù)債項(xiàng)目下等。

(2)虛增收入，虛減費(fèi)用，進(jìn)而擴(kuò)大利潤(rùn)。收入、費(fèi)用和利潤(rùn)三大要素能夠反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果，及企業(yè)管理者受托責(zé)任履行情況，為了能夠吸引更多的潛在投資者，為了給企業(yè)的利潤(rùn)披上華麗的外衣，部分企業(yè)在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定對(duì)收入和費(fèi)用進(jìn)行錯(cuò)誤甚至是虛假的確認(rèn)和計(jì)量。如將不符合收入確認(rèn)條件的銷(xiāo)售退回、售后回購(gòu)等交易事項(xiàng)所形成的經(jīng)濟(jì)利益流入確認(rèn)為收入、在確認(rèn)勞務(wù)收入時(shí)未與完成的工作量相聯(lián)系而任意選用完工百分比法或完成合同法；任意延長(zhǎng)固定資產(chǎn)的折舊年限，將計(jì)提折舊的方法從雙倍余額遞減法或年數(shù)總和法改為年限平均法以減少當(dāng)期費(fèi)用，增加利潤(rùn)；將費(fèi)用化的利息資本化等。

1.1.2 利用關(guān)聯(lián)交易操縱利潤(rùn)

企業(yè)與關(guān)聯(lián)方進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易的初衷是為了優(yōu)化資源的配置，降低交易成本，提高交易效率，同時(shí)關(guān)聯(lián)交易所形成的轉(zhuǎn)移定價(jià)原本也只是一種激勵(lì)機(jī)制。但有些企業(yè)卻將關(guān)聯(lián)交易作為其進(jìn)行財(cái)務(wù)欺詐操縱利潤(rùn)的重要手段，對(duì)關(guān)聯(lián)交易事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量時(shí)利用關(guān)聯(lián)購(gòu)銷(xiāo)、關(guān)聯(lián)企業(yè)間資產(chǎn)的置換、轉(zhuǎn)讓或出售、關(guān)聯(lián)企業(yè)間的資金往來(lái)、關(guān)聯(lián)企業(yè)間相互承擔(dān)的債務(wù)或費(fèi)用等來(lái)掩飾企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的真實(shí)面目。

1.2 “假賬真做”

“假賬真做”指的是企業(yè)虛構(gòu)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)但卻按照正確的會(huì)計(jì)處理方法對(duì)這一捏造的交易事項(xiàng)進(jìn)行賬務(wù)處理。常見(jiàn)做法包括：

(1)虛構(gòu)銷(xiāo)售業(yè)務(wù)，人為增加本期銷(xiāo)售收入，在以后的會(huì)計(jì)期間再以購(gòu)貨方退貨的名義沖減前期確認(rèn)的銷(xiāo)售收入以達(dá)到操縱利潤(rùn)的目的；有的企業(yè)甚至自行簽訂虛假的銷(xiāo)售合同，將積壓的庫(kù)存商品虛列為銷(xiāo)售，授意財(cái)務(wù)部門(mén)憑空填制收款憑證，以制造出供不應(yīng)求的的“繁華景象”。

(2)虛構(gòu)業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)、辦公費(fèi)等支出，以增加當(dāng)期的管理費(fèi)用和銷(xiāo)售費(fèi)用，虛減利潤(rùn)，偷逃稅款。有的企業(yè)為了逃避稅務(wù)機(jī)關(guān)的檢查甚至將不能列支的超標(biāo)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和辦公費(fèi)等采用虛假發(fā)票將其偷換成原材料和運(yùn)雜費(fèi)支出，然后再填制虛假的入庫(kù)和出庫(kù)憑證以掩蓋真相。

(3)虛列職工人數(shù)，特別是兼職員工，以增加當(dāng)期的勞務(wù)成本，轉(zhuǎn)移資金。有的企業(yè)為了套取現(xiàn)金，采用冒用簽名、涂改內(nèi)容的手段來(lái)增加企業(yè)的應(yīng)付職工薪酬。

2 企業(yè)財(cái)務(wù)欺詐產(chǎn)生的原因

2.1 外部原因

2.1.1 法律因素

(1)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是會(huì)計(jì)人員從事會(huì)計(jì)工作、對(duì)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的規(guī)則和指南。對(duì)于任何一個(gè)要發(fā)展市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的國(guó)家來(lái)說(shuō)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都是規(guī)范市場(chǎng)秩序、完善市場(chǎng)體系的重要組成部分。我國(guó)財(cái)政部于2006年2月頒布了新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并于2007年1月1日開(kāi)始實(shí)施，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容有了較大的變化，基本與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同。但與其他法規(guī)相比，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有一定的特殊性，它既起到一定的規(guī)范作用，又賦予企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理時(shí)的自由選擇權(quán)，雖然這種選擇權(quán)有其存在的必然性，但也為企業(yè)操縱利潤(rùn)，提供虛假財(cái)務(wù)信息提供了一個(gè)“真空地帶”。

(2)相關(guān)法律制定的科學(xué)性也是一個(gè)重要因素。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，有的法規(guī)已經(jīng)不能適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，有的法規(guī)可操作性越來(lái)越弱，有的法規(guī)甚至與上位法規(guī)不一致等，這些現(xiàn)狀都使得企業(yè)財(cái)務(wù)欺詐有空可鉆。

(3)對(duì)違法行為的處罰力度不夠以及執(zhí)行不到位大大降低了企業(yè)財(cái)務(wù)欺詐的違法成本，這樣勢(shì)必會(huì)導(dǎo)致企業(yè)財(cái)務(wù)欺詐的頻繁發(fā)生。

2.1.2 監(jiān)管因素

我國(guó)目前對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)信息所進(jìn)行的監(jiān)管是一個(gè)“多頭監(jiān)管”的局面，財(cái)政、審計(jì)、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)、證監(jiān)會(huì)都是監(jiān)管主體，這些監(jiān)管主體按照一定的權(quán)限分別劃分各自的監(jiān)管范圍，這其中有交叉，有空白，加之各監(jiān)管主體又依循不同的法律法規(guī)來(lái)實(shí)施監(jiān)管，這就必然為企業(yè)財(cái)務(wù)欺詐提供了時(shí)間和空間空隙。

2.2 內(nèi)部原因

2.2.1 心理及道德因素

利益驅(qū)動(dòng)是財(cái)務(wù)欺詐的內(nèi)在誘因，加之我國(guó)目前對(duì)財(cái)務(wù)欺詐違法行為的處罰力度不大的現(xiàn)狀促使了造假企業(yè)和個(gè)人心存僥幸，特別是許多造假者錯(cuò)誤地認(rèn)為只要是企業(yè)管理層集體決定的、不是只為個(gè)別人謀取利益的造假行為就是合理的。在這樣一些心理因素的驅(qū)使下，加上自我道德約束不足使得財(cái)務(wù)欺詐的丑劇不斷上演。

2.2.2 內(nèi)部控制不力

企業(yè)的內(nèi)部控制包括內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和內(nèi)部管理控制，而內(nèi)部會(huì)計(jì)控制又是企業(yè)內(nèi)部控制的第一道門(mén)檻，它通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)處理程序的控制和規(guī)范來(lái)減少會(huì)計(jì)舞弊現(xiàn)象的發(fā)生,從而在一定程度上保證財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性和可靠性。在實(shí)際中有的企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制機(jī)制并不健全，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的經(jīng)辦和審批權(quán)限和職責(zé)不明確；企業(yè)籌資、投資及資金運(yùn)營(yíng)等事項(xiàng)的決策和執(zhí)行沒(méi)有相互的制約性和監(jiān)督性；對(duì)財(cái)產(chǎn)清查的范圍、期限及組織程序的選擇隨意性；會(huì)計(jì)檔案的歸檔和保管不規(guī)范；會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)既財(cái)務(wù)信息的輸出部門(mén)又是企業(yè)內(nèi)部審計(jì)門(mén)等現(xiàn)象使得內(nèi)部控制機(jī)制無(wú)法發(fā)揮其基本作用。

3 企業(yè)財(cái)務(wù)欺詐的防范

3.1 完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)制度

3.1.1 完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

從我國(guó)目前的實(shí)際情況來(lái)看，一方面要強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，另一方面更應(yīng)側(cè)重于會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和可靠性。因此應(yīng)該進(jìn)一步完善我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在進(jìn)行會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理時(shí)賦予企業(yè)一定的選擇靈活性的同時(shí)適當(dāng)減少企業(yè)會(huì)計(jì)選擇的余地，特別是對(duì)收入和費(fèi)用的確認(rèn)計(jì)量原則應(yīng)盡可能明確、規(guī)范、易操作,以減少粉飾財(cái)務(wù)信息的可能性。

3.1.2 加強(qiáng)審計(jì)

審計(jì)是第三方對(duì)受托責(zé)任履行情況進(jìn)行監(jiān)督、鑒證和評(píng)價(jià)的過(guò)程，審計(jì)的目的就是監(jiān)督、鑒證和評(píng)價(jià)受托人受托責(zé)任履行情況，并通過(guò)審計(jì)反映其受托責(zé)任履行情況資料的可信性。在審計(jì)的實(shí)施階段審計(jì)人員應(yīng)恪守獨(dú)立、客觀(guān)和公正的審計(jì)原則。首先，選派的審計(jì)人員與被審計(jì)單位之間不能有任何經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系,以保證審計(jì)工作的客觀(guān)性和公正性；其次，在審計(jì)過(guò)程中必須實(shí)事求是注重證據(jù), 在進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)時(shí),應(yīng)關(guān)注證據(jù)的真實(shí)性,從實(shí)際出發(fā),做出科學(xué)地判斷；再次，對(duì)于違反財(cái)經(jīng)紀(jì)律的案件,審計(jì)人員要不畏權(quán)勢(shì),認(rèn)真履行職責(zé)，徹底揭露問(wèn)題。

3.2 構(gòu)建有效的監(jiān)管機(jī)制

在防范財(cái)務(wù)欺詐問(wèn)題上,不應(yīng)將監(jiān)管的重?fù)?dān)加在某一個(gè)監(jiān)管主體肩上，也不能劃分成多頭監(jiān)管，應(yīng)該建立一個(gè)完整的組織體系，體系中將投資人和發(fā)行人確定為參與者、將證券公司等確定為服務(wù)者、將證券交易所定位為市場(chǎng)組織者、將證監(jiān)會(huì)等機(jī)構(gòu)確定為監(jiān)管者。以此形成既相互制約又和諧發(fā)展的組織體系，這樣方能在發(fā)展中逐步遏制企業(yè)財(cái)務(wù)欺詐。

3.3 建立健全企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)控制制度

要建立健全企業(yè)的內(nèi)部財(cái)務(wù)控制制度制度應(yīng)做好以幾方面工作：塑造企業(yè)文化并幫助企業(yè)員工樹(shù)立正確的企業(yè)價(jià)值觀(guān)；建立風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警和評(píng)價(jià)機(jī)制，使得企業(yè)能夠在各種變化的市場(chǎng)條件下，面臨各種風(fēng)險(xiǎn)時(shí)都找出有效的應(yīng)對(duì)方法；建立通暢的信息溝通渠道以提高信息對(duì)稱(chēng)度。

3.4 加大對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)欺詐行為的處罰力度

為了杜絕企業(yè)財(cái)務(wù)欺詐行為，應(yīng)提高企業(yè)進(jìn)行財(cái)務(wù)欺詐的違法成本，加大處罰力度，我國(guó)應(yīng)從以下幾個(gè)方面入手：

(1)完善財(cái)務(wù)欺詐民事責(zé)任和民事訴訟法律制度, 增加和加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)欺詐行為的刑事制裁措施使財(cái)務(wù)欺詐者及時(shí)受到法律制裁；

(2)建立經(jīng)營(yíng)者的民事賠償制度，在有關(guān)法規(guī)中規(guī)定財(cái)務(wù)造假者要承擔(dān)民事賠償責(zé)任,讓財(cái)務(wù)欺詐的操縱者不僅要遭受行政處罰,還要讓其付出巨額的經(jīng)濟(jì)代價(jià),以維護(hù)廣大投資者的權(quán)益。

3.5 加強(qiáng)誠(chéng)信和職業(yè)道德教育

在相同的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，并不是所有企業(yè)在面臨困境時(shí)都會(huì)選擇采用財(cái)務(wù)欺詐來(lái)度過(guò)難關(guān)，一個(gè)很重要的原因就是行為人的道德水平不同，所導(dǎo)致的結(jié)果也就不同。在誠(chéng)信環(huán)境遭到污染的今天，我們應(yīng)該在全社會(huì)范圍內(nèi)進(jìn)行誠(chéng)信教育、職業(yè)道德教育，建立起強(qiáng)大的輿論引導(dǎo)和監(jiān)督體系，增強(qiáng)道德約束力，營(yíng)造誠(chéng)實(shí)守信的社會(huì)風(fēng)氣會(huì)環(huán)境。因?yàn)榈赖率敲總€(gè)人發(fā)自?xún)?nèi)心的約束，它不需要人監(jiān)督，成本非常低，而且道德是每時(shí)每刻都在起作用，效率又非常高，所以道德教育是遏制財(cái)務(wù)欺詐的一把利劍。

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