劉小強

（中國海洋大學 青島市 266071）

基于全面預算的海洋系統(tǒng)事業(yè)單位固定資產核算探析

劉小強

（中國海洋大學 青島市 266071）

結合事業(yè)單位固定資產的核算方法和特點，從提高固定資產的價值標準、對固定資產計提折舊、劃分資本性支出和收益性支出以及建立固定資產清查盤點制度等方面提出完善事業(yè)單位固定資產核算的建議。

固定資產預算財務事業(yè)單位海洋系統(tǒng)

我國海洋系統(tǒng)事業(yè)單位代表政府承擔社會公共事務管理、監(jiān)督和服務職能，隨著國家公共財政體系的改革，部門預算、政府采購、國庫集中支付等財務管理制度不斷出臺，粗放式的管理已不能適應新形勢的要求，特別是在固定資產管理方面，日常業(yè)務活動中暴露出的問題愈來愈嚴重。固定資產是單位資產中的重要組成部分，對其進行核算所運用的會計核算方法直接關系到單位的社會效益評價和國有資產的資產保值增值。我國海洋系統(tǒng)事業(yè)單位（下稱事業(yè)單位）的固定資產大部分以政府投入為主，由于固定資產的動作不是以獲取經濟利益為主，而是偏重于社會效益，對其進行的會計核算相對比較簡單。

1 事業(yè)單位固定資產核算方法及特點

目前，事業(yè)單位固定資產一般通過兩個會計科目進行核算：“固定資產”和“固定基金”。購置固定資產時，會計分錄的做法是：如果固定資產是用國家財政經費購置的，借記“事業(yè)支出”，貸記“零余額用款額度”；如果是專項經費購置，借記“專項支出”，貸記“銀行存款”；如果用修購基金購置，借記“專用基金”，貸記“銀行存款”。同時做另一筆分錄：借計“固定資產”，貸計“固定基金”。固定資產報廢減少時，同樣是用這兩個科目進行核算：借記“固定基金”，貸記“固定資產”。事業(yè)單位的固定資產一般不要求收入支出配比，因此事業(yè)單位的固定資產一般不計提折舊。固定基金和固定資產兩個會計科目反映固定資產的歷史成本，固定資產從取得到使用過程中，固定資產和固定基金兩個科目的余額不發(fā)生變化。

事業(yè)單位固定資產核算的特點是：(1)固定資產取得時按照實際成本直接計入當期支出，在“固定資產”和“固定基金”兩個賬戶中記錄。其中，固定資產資金的來源通過“固定基金”科目反映；(2)事業(yè)單位固定資產在使用過程中不計提折舊和減值準備，固定資產的維護和更新用“修購基金”科目來反映；(3)固定資產出讓、報廢、清理時的凈值不反映。

2 事業(yè)單位固定資產核算存在的問題

通過對事業(yè)單位固定資產核算方法和特點的分析可知，其固定資產核算存在以下問題：

2.1 固定資產范圍界定不清晰

《事業(yè)單位會計通則》規(guī)定事業(yè)單位的固定資產是：“一般設備價值在 500 元以上、專用設備價值在 800 元以上，使用期限在一年以上，并在使用過程中基本保持原有物質形態(tài)的資產。單位價值雖未達到規(guī)定標準，但是耐用時間在一年以上的大批同類物質，作為固定資產管理?！痹撏▌t對于固定資產的定義范圍過大，使得很多低值易耗品的核算也歸入固定資產中，造成固定資產的統(tǒng)計不準確，固定資產日后的核算管理復雜化。另外，隨著物價水平的提高，一般設備和專用設備 500 元和 800 元的標準也過低。例如，很多事業(yè)單位的辦公桌椅、電話機等物品都計入固定資產核算，而這些物品價值較低且容易損壞，更換也比較頻繁，納入固定資產核算的范圍后必然加大了固定資產核算的復雜性，使得核算的工作量明顯增大。

2.2 事業(yè)單位固定資產的核算無法給報表使用者提供真實有效的會計信息

事業(yè)單位固定資產的核算方法使得會計信息無法真實有效地反映單位的真實財務狀況。具體表現(xiàn)在：(1)固定資產取得時發(fā)生的成本直接列支當期的費用，使得當期的結余明顯減少。(2)事業(yè)單位的固定資產不計提折舊。由于事業(yè)單位的固定資產一般是由政府投入購置，不存在為固定資產更新籌集資金的問題，也不要求進行收支配比，所以其固定資產一般不計提折舊。這樣在一定程度上減少了固定資產使用過程中會計核算的工作量，但是不計提折舊也存在一定的問題，固定資產的賬面價值只是反映購置時固定資產的歷史成本，可能與現(xiàn)實固定資產的真實價值相差很大，事業(yè)單位的資產負債表只能反映固定基金和固定資產最原始價值，虛增固定資產報廢之前期間的資產總額，使得固定資產核算的會計信息缺乏真實有效性，不能真實反映事業(yè)單位的財務狀況。(3)修購基金的提取缺乏合理性。按照現(xiàn)行的《事業(yè)單位會計通則》，事業(yè)單位按照收入的一定比例計提修購基金。但是固定資產的損耗與收入不存在比例關系，即固定資產的損耗不取決于收入的多少。修購基金的提取使得事業(yè)單位的凈資產中既包含了固定資產的修購基金，又包含了固定資產的原值，這種重復核算造成了會計信息缺乏真實有效性。

3 事業(yè)單位固定資產核算的建議

根據(jù)以上對事業(yè)單位存在問題的分析，提出關于事業(yè)單位固定資產核算的建議。

3.1 考慮提高事業(yè)單位固定資產的價值標準

根據(jù)現(xiàn)行的市場價格，適當提高一般設備、專用設備的價值標準。例如，要以定義事業(yè)單位固定資產為價值在 2 000 以上，使用年限在一年以上，成本能夠可靠計量的，能夠為事業(yè)單位發(fā)展利用的資產。如果單價沒有達到該標準，建議以低值易耗品進行核算。這樣可以縮小固定資產的范圍，提高固定資產統(tǒng)計的準確性，加強對固定資產的管理。

3.2 對固定資產計提折舊

在現(xiàn)行核算制度下，事業(yè)單位固定資產不計提折舊，隨著固定資產使用年限的增加，賬面價值與實際價值之間的差別會越來越大，另外，由于不計提折舊，有些事業(yè)單位隨意報廢還可利用的固定資產，有些單位卻對應報廢的固定資產不做處理。為了彌補不計提固定資產折舊造成的這兩點不足，有必要對事業(yè)單位的固定資產計提適當?shù)恼叟f，以便反映事業(yè)單位固定資產在使用過程中的價值，做到賬實相符。具體到計提折舊的方式和方法上：(1)根據(jù)固定資產的使用情況，確定合適的折舊比例，選擇合適的折舊方法。比例不宜定得太高，否則事業(yè)支出過大，影響事業(yè)結余?？砂垂潭ㄙY產的分類在會計期末計提一定比例的折舊，這樣可以減輕會計人員的工作量。(2)增設“累計折舊”科目，用來核算固定資產的損耗，同時，“事業(yè)支出”科目下設置“折舊費用”科目。會計期末，計提固定資產的折舊時，借記“事業(yè)支出——折舊費用”，貸記“累計折舊”。資產負債表固定資產科目下設置“固定資產原值”、“累計折舊”和“固定資產凈值”項目，通過這 3 個項目來反映固定資產的使用狀況及新舊程度。通過這種借鑒企業(yè)單位固定資產的核算辦法，了解固定資產的現(xiàn)行狀況。(3)有些固定資產是事業(yè)單位通過融資租賃取得的。對于這些融資租賃取得的固定資產，事業(yè)單位應該按照與自行購置的固定資產計提折舊相同的方法進行折舊費用的計提，折舊年限根據(jù)租賃資產可利用的年限進行確定。

3.3 劃分資本性支出和收益性支出

企業(yè)進行會計核算遵循的基本原則之一就是劃分資本性支出和收益性支出，事業(yè)單位對固定資產的核算也應該借鑒這一模式。具體來說，如果支出只屬于某一個會計期間，那么此項支出就應該劃分為收益性支出，直接列支為當期費用，沖減事業(yè)結余；事業(yè)單位取得固定資產的支出涉及的效益如果分屬于不同的會計期間，應該劃分為資本性支出，不應該直接作為當期費用列支，資本化的支出應該列計于資產負債表中，反映事業(yè)單位的資產項目，在以后的會計期間通過計提折舊的方式進行分攤，更能真實反映結余信息。

3.4 建立事業(yè)單位固定資產的盤點清查制度

企業(yè)會計制度要求企業(yè)應該定期對固定資產進行盤點清查。事業(yè)單位的固定資產也應該建立相關的固定資產盤點清查制度。會計末期，事業(yè)單位應該對固定資產進行清查盤點，發(fā)現(xiàn)存在閑置固定資產，及時進行核查，加強對固定資產的利用率；如果發(fā)現(xiàn)固定資產已經報廢或者已經遭到淘汰，導致無法使用的，應該及時辦理固定資產的報廢手續(xù)，對于發(fā)生的報廢費用，可以參照企業(yè)會計制度設置“固定資產清理”賬戶進行核算。發(fā)生報廢或者已經淘汰的固定資產進行報廢時，借記“固定資產清理”，貸記“固定資產”；清理固定資產取得的收入借記現(xiàn)金、銀行存款等資產科目，貸記“固定資產清理”。盤點盤虧或者盤盈的固定資產也可以按照企業(yè)會計制度的核算方法設置“待處理財產損益”科目，盤虧的固定資產借記“待處理財產損益”，盤盈的固定資產貸記“待處理財產損益”，以此來核算固定資產盤點后的實際值，判定固定資產流失的責任。

綜上所述，我國現(xiàn)階段事業(yè)單位會計制度中對固定資產核算的規(guī)定已經越來越不適應會計發(fā)展的需要，影響了事業(yè)單位會計信息的質量。事業(yè)單位應該借鑒企業(yè)固定資產的核算方法，使固定資產的賬面價值能夠和實際價值保持一致，提高事業(yè)單位對國有資產保值增值的意識，使事業(yè)單位的固定資產得到更好的管理。

2011年4月8日