王 棣

(華南師范大學(xué)歷史文化學(xué)院，廣東 廣州 510631)

宋代賦稅的制度變遷

王 棣

(華南師范大學(xué)歷史文化學(xué)院，廣東 廣州 510631)

從宋代的經(jīng)濟制度和經(jīng)濟政策來看，商品經(jīng)濟的廣泛深入，產(chǎn)權(quán)私有化的程度在市場經(jīng)濟的運行中不斷加深，使得宋代各項經(jīng)濟制度和政策的制定和實施也隨著產(chǎn)權(quán)形態(tài)的變化而呈現(xiàn)出新的特點。宋代賦稅制度正是在相關(guān)的外在內(nèi)生變量的共同作用下，導(dǎo)致一系列的制度變遷。宋代賦稅制度變遷所發(fā)揮的激勵作用，有利于整個社會經(jīng)濟的進一步發(fā)展。

宋代 賦稅制度 產(chǎn)權(quán)制度 制度變遷

中國古代社會經(jīng)濟發(fā)展的歷史過程表明，國家的存在及其在社會經(jīng)濟方面所起的作用，主要是通過經(jīng)濟制度和政策的制定來體現(xiàn)的。然而，“與重力定律不同，組織和制度不是不變的，它們隨著時間和地點而改變，隨政治安排和產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)而改變，隨所用技術(shù)的狀況而改變，隨交換中的資源、物品、服務(wù)的物理質(zhì)量不同而改變”①［冰島］思拉恩·埃格特森:《新制度經(jīng)濟學(xué)》前言，第5頁，吳經(jīng)邦等譯，商務(wù)印書館1996年版。。也就是說，各種生產(chǎn)的組織和制度是一個隨著時間地點及政治安排和產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)而不斷變化的應(yīng)變量。宋代的生產(chǎn)組織和國家的經(jīng)濟制度也在隨著時代各種條件的變化而不斷調(diào)整適應(yīng)，從而導(dǎo)致一系列的制度變遷。

一

賦稅是國家為實現(xiàn)其職能的需要，憑借政治權(quán)力組織財政收入的重要手段，是實現(xiàn)國家職能的重要工具。新制度經(jīng)濟學(xué)理論認為，“作為一種基本上近似的辦法，我們可以把政府簡單看成是一種提供保護和公證而收取稅金作為回報的組織。即我們雇政府建立和實施所有權(quán)”②［美］道格拉斯·諾思、羅伯斯·托馬斯:《西方世界的興起》，第11頁，厲以平等譯，華夏出版社1999年版。。可見，就賦稅本身而言，它的產(chǎn)生、實施及所扮演的制度安排角色，僅僅是與產(chǎn)權(quán)的產(chǎn)生、保護與實施有關(guān)，即產(chǎn)權(quán)所有者雇傭政府建立、實施和保護產(chǎn)權(quán)，賦稅是保護和實施產(chǎn)權(quán)權(quán)利的必要代價。同時，又由于為防止“白搭車”③［美］道格拉斯·諾思、羅伯斯·托馬斯:《西方世界的興起》，第11頁。原中譯本注:公共產(chǎn)品是一種一旦生產(chǎn)出來人民便不可能不享受的產(chǎn)品。例如:如果保護一個村莊，就不能不把所有的村民都保護起來。了解了這一點，每個村民都極力逃避為村寨防衛(wèi)出錢。這種情況被認為是“白搭車”(或稱“搭便車”)問題。，賦稅只能在物質(zhì)生產(chǎn)之外的領(lǐng)域，用強制剝奪的方法實現(xiàn)。

在中國古代社會，賦稅制度隨著土地產(chǎn)權(quán)形態(tài)的變遷而亦步亦趨演變。唐中葉以后，隨著均田制的崩潰，土地產(chǎn)權(quán)私有化發(fā)展到一個新的歷史階段。建立在以授田制為基礎(chǔ)上的土地產(chǎn)權(quán)國有制的瓦解，意味著在國有土地上耕種的均田農(nóng)民無力交納按丁、按口征收的租庸調(diào)。于是隨著土地產(chǎn)權(quán)的這一變化，按丁按口征收的賦稅大為減少，按土地、財產(chǎn)數(shù)量征收的賦稅在全部課稅中所占的比重逐步上升。唐中期楊炎倡行的“兩稅法”的實施，是中國古代社會賦稅制度史上的歷史界標(biāo)。它所反映的不僅是賦稅制度的變化，更是唐中期以后土地產(chǎn)權(quán)的演進決定賦稅制度的變遷這一本質(zhì)。

隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，宋代生產(chǎn)資源方面的產(chǎn)權(quán)私有化有如春雨潤物，不露聲色但卻持續(xù)不斷地滲透到各個領(lǐng)域，產(chǎn)權(quán)私有已是大勢所趨。特別是在商品經(jīng)濟日趨發(fā)展的情況下，土地作為最重要的生產(chǎn)資源，能夠不受限制地進入市場，成為商品而進行自由買賣，日益顯示出其作為能不斷增值的商品的價值，也進一步激發(fā)了人們追求自身利益最大化的欲望，產(chǎn)權(quán)私有化也越來越不受任何限制地膨脹起來。其結(jié)果，在宋代“田制不立”①脫脫:《宋史》卷一百七十三，“食貨上一·農(nóng)田”。、“不抑兼并”②王明清:《揮麈錄·后錄馀話》卷一，上海書店出版社2009年版。的態(tài)勢下，可資利用的生產(chǎn)資源已大部分為私人所擁有。根據(jù)制度變遷理論，各項制度安排是緊密匹配的，當(dāng)鄰域的某項制度安排由于某種原因改變之后，其他相關(guān)制度安排都需要重新調(diào)整。因此，在唐宋產(chǎn)權(quán)制度變遷的新形勢下，政府的經(jīng)濟制度和政策也隨之而發(fā)生變遷。從宋代的經(jīng)濟制度和經(jīng)濟政策來看，隨著商品經(jīng)濟的廣泛深入，產(chǎn)權(quán)私有化程度在市場經(jīng)濟的運行中不斷加深，宋代賦稅制度的制定和實施也隨著產(chǎn)權(quán)形態(tài)的變化而呈現(xiàn)出新的特點。其表現(xiàn)是在承認產(chǎn)權(quán)私有的基礎(chǔ)上，國家的各項賦稅日益以私有產(chǎn)權(quán)擁有的數(shù)量來確定稅額的多少。宋政府制定經(jīng)濟制度政策的目的和原則，越來越偏重于與私有產(chǎn)權(quán)者共同分割產(chǎn)權(quán)的收益權(quán)。這是宋代賦稅制度變遷的時代背景。

二

宋代賦稅的制度變遷，主要表現(xiàn)在以下幾個方面。

第一，宋代的賦稅，大致上以土地產(chǎn)品的間接分配為主。即通過土地產(chǎn)權(quán)所有者交納的二稅來進行再分配。

兩宋的賦稅，主要是繼承唐代兩稅法而來的二稅以及其他一些承繼五代弊政而來的苛捐雜稅。二稅是對土地產(chǎn)權(quán)所有者收地稅，其征稅對象既包括地主，也包括自耕農(nóng)和半自耕農(nóng)。其他的苛捐雜稅，有只針對產(chǎn)權(quán)所有者的，如支移、沿納、折變等;也有針對所有國家居、按人頭攤派的，既有地主、自耕農(nóng)和半自耕農(nóng)，也包括佃農(nóng)在內(nèi)，如丁鹽錢、丁絹等。從理論上來說，在產(chǎn)權(quán)私有的狀態(tài)下，無論何種賦稅征收方式，都是來源于土地收益權(quán)的再分配。因此，宋代的賦稅是建立在地租基礎(chǔ)上的再分配，是集中化的地租。

宋代的二稅以國家通過“田主”間接取得收益為典型形式。即國家政權(quán)在產(chǎn)權(quán)私有的情況下，通過征收二稅來參與分割土地的收益份額，從而完成土地收益權(quán)的再分配。宋人王柏說:“嗟夫，田不井授，王政堙蕪，官不養(yǎng)民而民養(yǎng)官矣。農(nóng)夫資巨室之土，巨室資農(nóng)夫之力，彼此自相資，有無自相恤，而官不與也，故曰官不養(yǎng)民。農(nóng)夫輸于巨室，巨室輸于州縣，州縣輸于朝廷，以之祿士，以之餉軍，經(jīng)費萬端，其始盡出于農(nóng)也，故曰民養(yǎng)官矣?！雹弁醢?《魯齋王文憲公文集》卷七，“賑濟利害書”，江蘇廣陵古籍刻印社1983年版。這段話相當(dāng)透徹地描述了宋代產(chǎn)品再分配的方式，即賦稅來源于土地收益權(quán)的再分配。“農(nóng)夫輸于巨室”，就是勞動(力)所有者向產(chǎn)權(quán)所有者繳納地租。這是扣除勞動力產(chǎn)權(quán)獲得的經(jīng)濟利益之后的剩余部分，也是土地的所有者依靠出租產(chǎn)權(quán)經(jīng)營使用權(quán)所得的經(jīng)濟補償。在這里，土地產(chǎn)權(quán)的所有者與土地的經(jīng)營使用者兩者之間首先進行產(chǎn)品的直接分配，即產(chǎn)品收益權(quán)初次分割?！熬奘逸斢谥菘h，州縣輸于朝廷”，就是產(chǎn)權(quán)所有者向國家繳納賦稅。這是在產(chǎn)品已直接分配之后完成的，是產(chǎn)權(quán)所有者在自己直接分配得來的產(chǎn)品中再分出一定的份額上交給國家，以換取國家對自己私有產(chǎn)權(quán)的保護和實施，是產(chǎn)權(quán)收益權(quán)的再次分割。從這一事實我們可以清楚地看到，產(chǎn)品的初次分配(直接分配)與再次分配(間接分配)之間的分別與聯(lián)系。其分別在于初次分配與再次分配的參與者和所行使的權(quán)利的不同。初次分配的參與者是勞動(力)所有者與產(chǎn)權(quán)所有者，雙方行使的權(quán)利是勞動力產(chǎn)權(quán)和土地產(chǎn)權(quán);再次分配的參與者是土地產(chǎn)權(quán)的所有者與土地產(chǎn)權(quán)的保護者，雙方行使的權(quán)利是產(chǎn)權(quán)的所有權(quán)和公共產(chǎn)品的提供權(quán)(產(chǎn)權(quán)的保護)。其聯(lián)系在于兩者都基于一個共同的基礎(chǔ)，這就是土地產(chǎn)權(quán)的收益權(quán)。無論是地租還是賦稅，都是土地產(chǎn)權(quán)收益權(quán)的轉(zhuǎn)化物。只不過賦稅是產(chǎn)品收益權(quán)的再分配，是在物質(zhì)生產(chǎn)之外的領(lǐng)域，使用國家權(quán)力以強制的方式從地租中分割出來而已。在這種場合，私有土地產(chǎn)權(quán)所有者僅僅起了一個產(chǎn)品轉(zhuǎn)繳的作用。然而，這僅僅是事物的一個方面。另一方面，既然產(chǎn)權(quán)的收益權(quán)要經(jīng)過兩次分割，那么對產(chǎn)權(quán)的所有者來說，就存在在每次分割中如何使自己盡可能獲益、甚至以對方受損為代價而獲益的機會。在產(chǎn)品的直接分配中，勞動力產(chǎn)權(quán)所有者和土地產(chǎn)權(quán)所有者總是有一個如何利用自己的產(chǎn)權(quán)盡可能多地分得收益的問題。這就是如何確定地租量的問題。兩者之間存在著關(guān)于產(chǎn)品初次分配的博弈。而在產(chǎn)品的再次分配中，又存在著土地產(chǎn)權(quán)所有者希望“白搭車”的問題。私有土地產(chǎn)權(quán)者想方設(shè)法逃避賦稅，而國家政權(quán)為了保證自己的財政收入有增無減，必須強制向一切國民(公共產(chǎn)品的受益者)征收稅金，兩者之間存在著關(guān)于產(chǎn)品再分配的博弈。

第二，宋代賦稅以土地、財產(chǎn)為征收賦稅的對象。

唐代及唐以前各代的口賦、戶調(diào)式、租調(diào)制、租庸調(diào)制等，都是以人丁戶口為標(biāo)準(zhǔn)的。所謂按丁、按口征收賦稅，其前提在于有大量自耕農(nóng)半自耕農(nóng)存在。馬端臨指出:“至元魏而均田之法大行，齊周隋唐因之，賦稅沿革，微有不同，史文簡略，不能詳知，然大概計畝而稅之令少，計戶而稅之令多。然其時戶戶授田，則雖不必履畝論稅，只逐戶賦之，則田稅在其中矣。至唐，始分為租庸調(diào)，田則出粟稻為租，身與戶則出絹布綾錦諸物為庸調(diào)。然口分世業(yè)，每人為田一頃，則亦不殊元魏以來之法，而所謂租庸調(diào)者，皆此受田一頃之人所出也。(唐)中葉以后，法制隳弛，田畝之在人，不能禁其賣易，官授田之法盡廢，則之所謂輸庸調(diào)者多無田之人矣。乃欲按籍而征之，令其與豪富兼并者一例出賦，可乎?”①馬端臨:《文獻通考》卷三，“田賦考三”，中華書局2006年版。因此，隨著唐中葉之后均田制的瓦解，土地產(chǎn)權(quán)私有化發(fā)展到一個新的歷史階段。在土地產(chǎn)權(quán)私有化的情況下，不但土地產(chǎn)權(quán)私有的總量增大，而且土地產(chǎn)權(quán)私有者內(nèi)部擁有土地數(shù)量的差距也十分懸殊。自耕農(nóng)的土地日益被侵蝕，失去土地的人口日益眾多;無地的佃農(nóng)成為社會人口的多數(shù)，而他們再也無力交納按丁、按口征收的大量賦稅。于是在土地產(chǎn)權(quán)改變這一歷史背景下，按土地、財產(chǎn)數(shù)量征收的賦稅所占的比重就大大上升了，“農(nóng)夫輸于巨室，巨室輸于州縣”這一地租再分配形式也就進一步突顯出來。所謂按土地、財產(chǎn)征收賦稅，正是國家通過“田主”間接取得土地產(chǎn)權(quán)收益權(quán)的表現(xiàn)。

第三，宋代賦稅制度由勞役向賦稅轉(zhuǎn)化。

在中國古代社會，徭役也是勞動者土地收益權(quán)的體現(xiàn)，只不過這種體現(xiàn)不以產(chǎn)品、而是以勞務(wù)的形式體現(xiàn)出來，實際上是國家在時間、空間上占有勞動(力)產(chǎn)權(quán)或土地收益權(quán)。所以說，徭役實質(zhì)上與是賦稅一樣的，兩者之間是可以互相轉(zhuǎn)化的。

唐以前，一般勞動者最感痛苦的是征調(diào)無時、調(diào)發(fā)無度的徭役。這些徭役，“或以起軍旅，則執(zhí)干戈、胄鋒鏑而后謂之役”。既包括百姓無償為國家充任一定期限的兵卒，或駐守地方，或防戌邊防，或自帶兵器，或自備口糧的兵役?！盎蛞誀I土木，則親畚鍤、疲筋力然后謂之役”②馬端臨:《文獻通考》卷十三，“職役考”。，也包括百姓無償為國家政府從事筑堤防營宮室、造橋梁修道路等公共工程的勞動的力役。

唐初實行租庸調(diào)制，其中的庸，實際上是以貲代役，開創(chuàng)了徭役向賦稅的轉(zhuǎn)化?！鞍彩分畞y”前后，府兵制逐漸被募兵制所取代，百姓已基本上不需承擔(dān)兵役。唐中期的兩稅法，將代表力役之征的庸錢并入到兩稅中征收。勞役向賦稅的轉(zhuǎn)化進程日益強化。

演及宋代，雖然從國家法律規(guī)定上百姓仍然有服徭役的義務(wù)，但在實際操作中，國家陸續(xù)規(guī)定可以錢代役，各色徭役均已開始了向以貲代役(代役稅)轉(zhuǎn)化的過程。如夫役中的河夫，先是由準(zhǔn)許離服役地點過遠的地區(qū)“不可使民間一一親行，故許民納錢，以充雇直”③蘇轍:《欒城集》卷四六，“論雇河夫不便札子”，上海古籍出版社2009年版。;逐步發(fā)展到“河北、東京、淮南等路出赴河役者，去役所七百里外，愿納免夫錢者聽從便”④李燾:《續(xù)資治通鑒長編》卷二八五，熙寧十年十一月乙卯條，中華書局1995年版。，“京東、河北五百里內(nèi)差夫，五百里外出錢雇夫”⑤脫脫:《宋史》卷九十三，“河渠志三”。;再演變?yōu)椤皽?zhǔn)敕五百里外方許免夫，自來府界黃河夫多不及五百里，緣人情皆愿納錢免行，今相度，欲府界夫即不限地理遠近，但愿納錢者聽”⑥《宋會要輯稿》“方域”一五之15。;最后定格為“凡河堤合調(diào)春夫，盡輸免夫之直，定為永法”⑦脫脫:《宋史》卷一百七十五，“食貨上三·漕運”。。這樣，就將納錢免役制度化，從而確立了勞役向賦稅的過渡和轉(zhuǎn)化。當(dāng)然，宋代地域廣闊，各地區(qū)經(jīng)濟的發(fā)展水平不盡相同，而且事物的發(fā)展和制度的確立總會有一些反復(fù)。但正如蘇轍所評論:“三代之民，以力事上，不專以錢。近世因其有無，各聽其便:有力而無財者使效其力，有財而無力者皆得雇人。人各致其所有，是以不勞而具?！雹嗵K轍:《欒城集》卷三十五，“自齊州回論時事書”。宋代徭役征調(diào)的大趨勢反映了由勞役向賦稅的制度變遷。

同時，與唐宋之際的其他賦稅一樣，這些由力役轉(zhuǎn)化而來的賦稅，也經(jīng)歷了一個從唐代以人丁戶口為征收依據(jù)(租庸調(diào)制)發(fā)展到宋代以貲產(chǎn)為征收依據(jù)的演進過程。北宋元祐年間，“都水使者吳安持言:州縣夫役，舊法以人丁戶口科差。今元祐令，自第一等至第五等皆以丁差，不問貧富，有(偏重)偏輕之弊。請除以次降殺使輕重得所外，其或用丁口，或用等第，聽州縣從便”①李燾:《續(xù)資治通鑒長編》卷四三八，元祐五年二月甲辰條。。從“舊法以人丁戶口科差”，到“或用丁口，或用等第，聽州縣從便”，反映了力役征發(fā)逐步向以戶等(貲產(chǎn))為攤派對象的過渡，表明國家力役征發(fā)從“以丁為本”的時代逐步演進到“以地為本”的時代。事實正是如此。根據(jù)史料記載，宋代各地方政府在力役征發(fā)中，往往采取按戶等、田畝攤派的原則。北宋李元弼在總結(jié)自己當(dāng)縣令的經(jīng)驗時說:“差夫役，總計家業(yè)錢均定，遂無偏曲”②李元弼:《作邑自箴》卷四，“處事”，四部叢刊續(xù)編本。，明白無誤地指明以田畝貲產(chǎn)為征收免夫錢的標(biāo)準(zhǔn)，說明在地方州縣征發(fā)免夫錢在實際操作上已逐漸形成制度化。宋人蘇軾說:“自兩稅之興，因地之廣狹瘠腴而制賦，因賦之多少而制役，其初蓋甚均也。責(zé)之厚賦，則其財足以供;責(zé)之重役，則其力足以堪。何者?其輕重厚薄，一出于地，而不可易也。戶無常賦，視地以為賦，人無常役，視賦以為役，是故貧者鬻田則賦輕，富者加地則役重，此所以度民力之所勝，亦所以破兼并之門而塞僥倖之原也。”③蘇軾:《經(jīng)進東坡文集事略》卷十七，“安萬民六篇·較賦稅第十”，四部叢刊初編本?？梢姡趦啥惙ㄖ?，在賦稅征收以田畝廣狹為依據(jù)的基礎(chǔ)上，各類征役也“因賦之多少而制役”，“視賦以為役”，實際上是以田畝貲產(chǎn)為征調(diào)征役的依據(jù)，所謂“其輕重厚薄，一出于地”，表明勞役的攤派最終還是落實在田畝貲產(chǎn)上。與兩稅法后按土地、財產(chǎn)征收賦稅一樣，國家通過將部分夫役攤?cè)胩锂€貲產(chǎn)，從而使“田主”承擔(dān)部分夫役(免夫錢)，正是國家參與間接瓜分私有土地產(chǎn)權(quán)收益權(quán)的又一種表現(xiàn)形式。這也是與前代不同的變化。

第四，宋代工商業(yè)稅大大增加。

宋代以前，國家政權(quán)一般僅對在當(dāng)時社會經(jīng)濟生活中產(chǎn)生較大影響的鹽鐵的生產(chǎn)和銷售采取國家壟斷經(jīng)營，實行官產(chǎn)官銷，完全排斥私商的參與。中央政府通過“寓稅于價”(即通過專賣加價)這一比較隱蔽的形式，取得比直接課稅更為豐厚的財政收入。而對其他的商品一般只征少量的稅或根本不征。即使征收，也往往由地方官府自行決定稅率，自行支配商稅收入。如漢代，“開關(guān)梁，弛山澤之禁，是以富商大賈，周流天下，交易之物莫不通，得其所欲”④司馬遷:《史記·貨殖列傳》。;“山川、園池、市肆租稅之入，自天子以至封君湯沐邑，皆各為私奉養(yǎng)，不領(lǐng)于天子之經(jīng)費”⑤班固:《漢書·食貨志》。。隋朝至唐開元前，“凡關(guān)，呵而不征，司貨賄之出入，其犯禁者，舉其貨，罰其人”，其目的在于“限中外，隔華夷，設(shè)險作固，閑邪正暴”⑥(唐)李林甫等:《唐六典·尚書刑部》，中華書局2008年版。，而不在于收稅。唐代兩京諸市署與州縣市令的設(shè)置，目的也只在于管理市場，而不在于收市易之稅。由于宋代以前各朝商稅征收本身并未程序化和制度化，國家政權(quán)對于商稅收的多少也并不在意⑦有論者指出，作為古代第一部制度史的專著，杜佑所著的《通典》據(jù)天寶中天下計帳介紹天寶中政府收支情況時，居然只字不提工商稅收，說明“安史之亂”之前的唐朝政府對于工商稅收并不在意，參見鄭學(xué)檬主編:《中國賦役制度史》，第249頁，廈門大學(xué)出版社1994年版。。宋以前各代官方文獻中全無全國性商稅收入的統(tǒng)計，說明商稅收入在當(dāng)時的國家財政中尚不占重要地位。

唐玄宗時，隨著工商業(yè)的發(fā)展，開始對少地或無地的商人按戶等高下征收地稅;代宗大歷戶稅改制，對有邸店、行鋪、爐冶者等工商業(yè)者，又進一步規(guī)定加等征收戶稅。到兩稅法又明文規(guī)定，“不居處而行商者，在所州縣稅三十之一。度所取與居者均，使無僥倖”⑧劉昫:《舊唐書》卷一百一十八，“楊炎傳”。。行商是指流動的商人，所在三十稅一，當(dāng)指其所帶商品貨物的價值而言。所謂居者，應(yīng)是指坐賈，即定居某地開鋪經(jīng)營商貿(mào)的人，他們也須納稅。這表明商人要繳納另外的商稅。也就是說，兩稅中開始將商稅與地稅、戶稅區(qū)別開來了。在兵荒馬亂的五代十國時期，各國對征收商稅都很重視，后唐有“商稅務(wù)”，后漢有“商稅使”，后周有“商稅院”，⑨分別見薛居正:《舊五代史》卷四十二，“唐明宗紀(jì)”;《劉光贊墓志》;《冊府元龜》卷五百零四，“關(guān)市”。都是負責(zé)專門征收商稅事務(wù)。北宋初，太祖“詔榜商稅則例于(商稅)務(wù)門，無得擅改更增損及創(chuàng)收”⑩馬端臨:《文獻通考》卷一十四，“征榷考一”。。即是指將《商稅則例》公布在商稅務(wù)的門前。《商稅則例》的公布，表明北宋在一開始就有了正式的商稅法規(guī)。北宋在四京(即開封府、河南府、應(yīng)天府、大名府)設(shè)“都商稅院”，南宋時臨安府的稅務(wù)也設(shè)“都商稅院”;在各州、府設(shè)征收商稅及其他稅收的機構(gòu)“都稅務(wù)”，各軍、縣、鎮(zhèn)也相應(yīng)設(shè)置征收稅務(wù)或稅場，負責(zé)征收商稅。

宋政府將商稅的征收程序化和制度化，并對商稅的征收制定了多項征收規(guī)范。有論者指出:“宋代商稅和田稅截然分離，出現(xiàn)了完整意義上的商稅制度。地方政府定期公布商稅則例及其變動情況，各地州、縣、墟鎮(zhèn)廣置稅務(wù)機構(gòu)，這些情況表明商稅征收到宋代首次進入了自身的制度化時期?！辈⒅赋觯@標(biāo)志著“原來超經(jīng)濟強制性質(zhì)的抑商政策開始向經(jīng)濟性強制的征商政策轉(zhuǎn)化”①葛金芳:《宋遼夏金經(jīng)濟研析》，第425頁，武漢出版社1991年版。。這些結(jié)論是十分有見地的。同時，商稅征收制度化，也是對商品生產(chǎn)者私有產(chǎn)權(quán)保護的制度化。因為比起唐末五代對商稅的橫征暴斂，商品生產(chǎn)者交納一定的商稅，以換取政府承擔(dān)對商品產(chǎn)權(quán)的保護和實施，從成本上來講是合算的。北宋初年在全國各地曾努力改革五代十國苛刻的征商弊制，并嚴(yán)格約束各級理財機構(gòu)和征商機構(gòu)，防止其過度苛征暴斂，使商品生產(chǎn)者的交易費用降低。商稅征收制度化，說明“當(dāng)私人收益的潛在增長超過交易費用時，便會為建立這種所有權(quán)進行種種嘗試。政府承擔(dān)對所有權(quán)的保護和實施，因為它為此付出的成本低于私人自愿團體所付的成本”。宋代允許工商業(yè)有一定程度的自由度，促進了商業(yè)的發(fā)展，也達到了政府“商旅既安，課利自厚”的目的。正如諾思所說，“顯然，從發(fā)展新的制度和所有權(quán)中獲得的收益必然相對(多)于費用增加，所以創(chuàng)新(制度)是有盈利的”②［美］道格拉斯·諾思、羅伯斯·托馬斯:《西方世界的興起》第13頁。。

宋代的工商業(yè)稅，如過稅(商品流通稅)、住稅(商品交易稅)、力勝錢(水路流通稅)以及礦冶收入等都有大幅度的上升。工商稅在國家財政收入中的地位日見重要，是田稅、禁榷收入之外對宋代財政影響較大的稅項之一。從商稅收入占國家總財政收入的比重來看，北宋時期，商稅收入約占國家財政總收入的10%左右;南宋由于缺乏商稅收入的全面統(tǒng)計，其在全國財政的總收入比重難以確定，但估計大概比北宋時期還是會有所提高的。這也是宋以前不能相比的。可見到了宋代，隨著商品經(jīng)濟日趨高漲，商稅收入在國家財政中的地位漸趨重要。商稅已單獨成為國家重要稅收之一。

第五，宋代把征自京城及諸州、縣、寨、鎮(zhèn)的正稅冠以“城郭之賦”(即坊郭之賦)專稱，即從唐代兩稅法中分出坊郭之稅。

唐楊炎請行兩稅法云:“戶無土客，以見居為簿，人無丁中，以貧富為差。不居處而行商者，在所州縣稅三十之一。度所取與居者均，使無僥倖。居人之稅，秋夏兩徵之。”③劉昫:《舊唐書》卷一百一十八，“楊炎傳”。因此，唐代的兩稅是“居人之稅”，是除了“不居處而行商者”之外的所有“居人”，即不分鄉(xiāng)村戶或坊郭戶，都須繳納之稅。如前所述，按照兩稅法，居人兩稅錢的多少是依據(jù)戶等的高下而定的，又均定戶等的依據(jù)則是田畝和資產(chǎn)。城市居民的房產(chǎn)只是作為眾多雜產(chǎn)之一，在排定戶等進而決定兩稅錢中有一定作用，此外并無所謂屋稅。但在唐后期以至五代，先后出現(xiàn)了獨自存在的間架稅和屋稅。唐德宗時，曾一度征收屋稅④王溥:《唐會要》卷八十四，“雜稅”，上海古籍出版社2006年版。。后因遭到反對，很快停征。但自五代起至于宋代，又皆有屋稅。后唐明宗天成二年(927年)十月詔:“應(yīng)汴州城內(nèi)百姓，既經(jīng)驚劫，須議優(yōu)饒。宜放二年屋稅?！雹荨秲愿敗肪硭陌倬攀?，“邦計部·蠲復(fù)四”。這是作為“城郭之賦”的屋稅首次見諸于文獻的記載。此后，后晉、后漢、后周時，⑥分別見于薛居正:《舊五代史》卷八十一，“晉少帝紀(jì)一”;司馬光:《資治通鑒》卷二百九十，廣順二年八月;《冊府元龜》卷九十六，“赦宥”。皆有征收屋稅的記載。由此可見，至少自五代開始，屋稅已是各地城市居民繳納的一項正常的賦稅，是宋代城郭之賦(宅稅、地稅之類)的始源。

宋代，對城市居民征收“城郭之賦”。何謂“城郭之賦”?據(jù)《玉?！?、《文獻通考》等書所述，乃“宅稅、地稅之類”是也，是指坐落在京城及諸州縣寨鎮(zhèn)的房產(chǎn)和地產(chǎn)應(yīng)繳納的稅賦。所謂“宅稅”，即是屋稅，為宋代文獻中常見的坊郭戶繳納的正賦。自五代開始，至宋一直如此。趙匡胤建立宋朝后，即有“減(揚州)城中居民屋稅，民皆悅服”⑦脫脫:《宋史》卷二百五十七，“李處耘傳”。的措施。宋初，“潘美定湖南，計屋每間輸絹丈三尺，謂之屋稅”⑧李燾:《續(xù)資治通鑒長編》卷四十七，咸平三年四月己未條。。以后熙寧方田均稅法中規(guī)定:“屋稅比附均定”。崇寧方田令規(guī)定:“諸州縣寨鎮(zhèn)內(nèi)屋稅，據(jù)緊慢十等均定，并作見錢”。至政和二年，又改為每等之中再“各分正次二等”，共為二十等⑨(清)徐松:《宋會要輯稿》“食貨”四之 7—11，中華書局2001年版。?？梢娝未鞘芯用袷冀K承擔(dān)繳納屋稅的義務(wù)。而據(jù)南宋《慶元條法事類》載，諸州申夏秋稅管額帳式中，須將“鹽錢、屋稅、麴貨等及自來別立頃項開說錢物，并依稅租開具”⑩(宋)謝深甫:《慶元條法事類》卷四十八，“賦役門·稅租帳”，燕京大學(xué)圖書館1948年影印本。，表明屋稅收入是在鄉(xiāng)村民戶夏秋稅租之外“自來別立頃項”的錢物，并不屬于兩稅范疇之列。這樣，宋代就形成鄉(xiāng)村民戶無宅稅，以房產(chǎn)為稅產(chǎn)的屋稅是坊郭獨有的稅目。《宋史》“食貨志”中將“城郭之賦”與“民田之賦”等并列，也即將城鎮(zhèn)居民所繳納的房產(chǎn)稅與鄉(xiāng)村居民所繳納的土地稅區(qū)別開來，表明房產(chǎn)稅已從作為兩稅正宗的土地稅中分離出來，是宋代二稅之外的特有稅目。這當(dāng)然是與宋代城市商品經(jīng)濟的發(fā)達、城市私有房屋產(chǎn)權(quán)的逐步確立相聯(lián)系的。

三

所謂制度變遷，實際上可以理解為一種更有效率的制度的產(chǎn)生過程。具體到仍處在農(nóng)業(yè)社會的宋代，就是如何更好地配置土地資源和人力資源，讓其發(fā)揮更大的潛力的過程。也就是說，是如何達到帕累托更優(yōu)的過程。

宋代繼承唐代“兩稅法”的“以資產(chǎn)為宗”的稅收制度，規(guī)定了以土地為主的資財作為法定的征稅對象，從稅制上較以前更為明確地承認和界定了土地私人占有的產(chǎn)權(quán)，表明無論國家政府還是個人都已公開承認私有產(chǎn)權(quán)的合法性，達成了社會共識，從而激發(fā)了土地產(chǎn)權(quán)擁有者利用土地資源創(chuàng)造財富的積極性，對宋代農(nóng)業(yè)乃至整個社會經(jīng)濟起到了巨大的促進作用。同時，按資產(chǎn)征稅對農(nóng)民勞動者意味著賦稅的減輕及賦稅的公平，對生產(chǎn)積極性也有一定的制度激勵作用。

宋代從制度上規(guī)定了各類徭役均以產(chǎn)權(quán)多少來攤派，也在一定程度上減輕了農(nóng)業(yè)勞動者的負擔(dān)。同時，以錢代役，使農(nóng)民逐步擺脫了勞役的束縛，人身相對自由，土地私有產(chǎn)權(quán)和農(nóng)民人身權(quán)利也成為表現(xiàn)出更多獨立利益的行為主體。這對于促進社會經(jīng)濟尤其是商品經(jīng)濟的發(fā)展是十分有利的。以錢代役順應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展與賦役制度變遷的歷史要求，具有一定的制度創(chuàng)新的特點。

商稅征收的制度化，實際上是承認商品生產(chǎn)者的產(chǎn)品產(chǎn)權(quán)所有，這就進一步促進了商品經(jīng)濟的發(fā)展。政府承擔(dān)對商品產(chǎn)權(quán)的保護和實施調(diào)動了商品生產(chǎn)者的生產(chǎn)積極性，既增加了商品生產(chǎn)者的盈利(降低成本、擴大規(guī)模、交易量增加等)，又增加了政府的盈利(商稅收入)，形成一個“雙贏”的局面。事實證明，宋代商品經(jīng)濟的發(fā)展，其商稅制度化是起了一定的推動作用的。

宋代賦稅制度的變遷，提供了進一步發(fā)揮自然資源和人力資源潛力的激勵機制。這是因為，“不管是在企業(yè)內(nèi)部，或是在市場上，行為者總是在各種組織制度的約束前提下來使他們的目標(biāo)函數(shù)最大化”①［冰島］思拉恩·埃格特森:《新制度經(jīng)濟學(xué)》“前言”，第5頁。。宋代的社會經(jīng)濟，在私有產(chǎn)權(quán)制度的確立這一前提下，為數(shù)眾多的經(jīng)濟元在進行經(jīng)濟選擇、經(jīng)濟決策時，都毫無例外地遵循著一個相同的基本規(guī)則:這就是在各種現(xiàn)存的制度制約條件下尋求最大的產(chǎn)權(quán)收益，從而使各經(jīng)濟元在從事經(jīng)營和生產(chǎn)時，主觀上以追求達到更高的生產(chǎn)效益及個人所得的邊際效益為目的，而在客觀上卻推動了生產(chǎn)的發(fā)展和歷史的進步。從這個意義上來說，宋代社會經(jīng)濟的繁榮與賦稅制度變遷的激勵作用有著密切的關(guān)系。

王 棣(1952—)，男，江蘇泰州人，華南師范大學(xué)歷史文化學(xué)院教授、博士生導(dǎo)師。

2011－03－12

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