【摘要】增值稅與消費(fèi)稅是我國(guó)流轉(zhuǎn)稅體系中兩大主體稅種，都對(duì)貨物的流轉(zhuǎn)征稅，兩者相似之處較多，但也有顯著區(qū)別。文章對(duì)增值稅與消費(fèi)稅的聯(lián)系與區(qū)別進(jìn)行了歸納與分析。
　　【關(guān)鍵詞】增值稅；消費(fèi)稅；計(jì)稅依據(jù)；征稅環(huán)節(jié)；稅款抵扣
　　
　　2008年11月10日，國(guó)務(wù)院以中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令538號(hào)、539號(hào)印發(fā)了修訂后的《增值稅暫行條例》、《消費(fèi)稅暫行條例》。2008年12月15日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局以第50號(hào)令、第51號(hào)令印發(fā)了修訂后的《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》、《消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》。在增值稅轉(zhuǎn)型過(guò)程中，因?yàn)橄M(fèi)稅與增值稅之間存在較強(qiáng)的相關(guān)性。為了保持兩個(gè)稅種相關(guān)政策和征管措施之間的有效銜接。修訂《增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則的同時(shí)，修訂了《消費(fèi)稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則。增值稅與消費(fèi)稅均對(duì)貨物的流轉(zhuǎn)征稅，兩者既緊密聯(lián)系又相互區(qū)別，財(cái)務(wù)人員應(yīng)明確增值稅與消費(fèi)稅的交叉關(guān)系，準(zhǔn)確把握增值稅與消費(fèi)稅的聯(lián)系與區(qū)別。
　　
　　一、增值稅與消費(fèi)稅的聯(lián)系
　　
　　增值稅是對(duì)在我國(guó)境內(nèi)銷(xiāo)售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)，以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，就其貨物銷(xiāo)售或提供勞務(wù)的增值額和貨物進(jìn)口金額為計(jì)稅依據(jù)而課征的一種流轉(zhuǎn)稅。
　　消費(fèi)稅是對(duì)在我國(guó)境內(nèi)從事生產(chǎn)、委托加工及進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的單位和個(gè)人，就其消費(fèi)品的銷(xiāo)售額或銷(xiāo)售數(shù)量或者銷(xiāo)售額與銷(xiāo)售數(shù)量相結(jié)合征收的一種流轉(zhuǎn)稅。
　　增值稅與消費(fèi)稅的聯(lián)系主要在于：第一，增值稅與消費(fèi)稅都對(duì)有形動(dòng)產(chǎn)貨物征收(不動(dòng)產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)的流轉(zhuǎn)征收營(yíng)業(yè)稅)。第二，消費(fèi)稅是對(duì)增值稅貨物中14類(lèi)應(yīng)稅消費(fèi)品征收，這14種應(yīng)稅消費(fèi)品在計(jì)征消費(fèi)稅的同時(shí)計(jì)征增值稅，消費(fèi)稅納稅人同時(shí)是增值稅納稅人。第三，增值稅采取從價(jià)計(jì)征，消費(fèi)稅主要也是采取從價(jià)計(jì)征，且從價(jià)計(jì)征消費(fèi)稅的計(jì)稅依據(jù)與增值稅計(jì)稅依據(jù)大體相同。第四，兩者均存在視同銷(xiāo)售的情形：自產(chǎn)的HLtx1BulDhGC0Bru/ULBkw==應(yīng)稅消費(fèi)品用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目、集體福利、個(gè)人消費(fèi)、贈(zèng)送、投資、分配。視同銷(xiāo)售同時(shí)計(jì)征增值稅、消費(fèi)稅。第五。兩者均有稅款抵扣規(guī)定。第六，兩者均有出口退稅規(guī)定。第七，對(duì)于應(yīng)稅消費(fèi)品，其增值稅專(zhuān)用發(fā)票或增值稅普通發(fā)票既是其計(jì)征增值稅也是其計(jì)征消費(fèi)稅的憑據(jù)。第八，兩者納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間、納稅期限相同，應(yīng)稅消費(fèi)品在征收增值稅的同時(shí)征收消費(fèi)稅。
　　
　　二、增值稅與消費(fèi)稅的區(qū)別
　　
　　增值稅與消費(fèi)稅存在諸多聯(lián)系，但增值稅與消費(fèi)稅作為兩個(gè)不同稅種在征稅范圍、納稅人、征稅環(huán)節(jié)、計(jì)稅依據(jù)、稅額抵扣、出口退稅及會(huì)計(jì)核算等方面都存在顯著區(qū)別。
　　(一)征稅范圍的區(qū)別
　　增值稅的征稅范圍，包括貨物和加工、修理修配勞務(wù)。消費(fèi)稅的征稅范圍為《消費(fèi)稅暫行條例》列舉的14類(lèi)應(yīng)稅消費(fèi)品。消費(fèi)稅和增值稅呈交叉關(guān)系，增值稅對(duì)貨物普遍征收，消費(fèi)稅對(duì)所列14類(lèi)應(yīng)稅消費(fèi)品征收。應(yīng)稅消費(fèi)品必然是增值稅應(yīng)稅貨物。但增值稅應(yīng)稅貨物并不一定是應(yīng)稅消費(fèi)品。另外，消費(fèi)稅的征稅范圍中不包括任何勞務(wù)。
　　(二)計(jì)稅環(huán)節(jié)的區(qū)別
　　增值稅采取多環(huán)節(jié)征收，包括進(jìn)口、銷(xiāo)售、受托加工各環(huán)節(jié)。消費(fèi)稅單環(huán)節(jié)征收，一般在生產(chǎn)、委托加工、進(jìn)口環(huán)節(jié)征收，以后的批發(fā)、零售環(huán)節(jié)均不再征收(新條例規(guī)定金銀首飾、鉆石、鉆石飾品例外，其消費(fèi)稅在零售環(huán)節(jié)征收)。另外，自產(chǎn)的貨物用于連續(xù)生產(chǎn)時(shí)不計(jì)征增值稅，自產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)不計(jì)征消費(fèi)稅，但用于連續(xù)生產(chǎn)非應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，計(jì)征消費(fèi)稅。
　　(三)納稅人、計(jì)稅方法的區(qū)別
　　增值稅按年應(yīng)稅銷(xiāo)售額規(guī)模和會(huì)計(jì)核算是否健全，將納稅人分成一般納稅人和小規(guī)模納稅人，并且按照納稅人確定兩種計(jì)稅方法，一般納稅人抵扣計(jì)算，小規(guī)模納稅人簡(jiǎn)易計(jì)算。消費(fèi)稅未對(duì)納稅人分類(lèi)，按稅目不同分別采取從價(jià)計(jì)征、從量計(jì)征、復(fù)合計(jì)征三種計(jì)稅方法。
　　(四)計(jì)稅依據(jù)的區(qū)別
　　增值稅從價(jià)計(jì)征，計(jì)稅依據(jù)為不含稅銷(xiāo)售額(包括全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用)或組成計(jì)稅價(jià)格。根據(jù)不同的應(yīng)稅消費(fèi)品，消費(fèi)稅有從價(jià)計(jì)征、從量計(jì)征、復(fù)合計(jì)征三種情形。從價(jià)計(jì)征的應(yīng)稅消費(fèi)品，其消費(fèi)稅和增值稅的計(jì)稅依據(jù)一般相同，但在下列情況仍會(huì)存在區(qū)別：第一，自產(chǎn)用于換取生產(chǎn)資料和消費(fèi)資料、投資入股、抵償債務(wù)的應(yīng)稅消費(fèi)品，計(jì)征消費(fèi)稅以同類(lèi)應(yīng)稅消費(fèi)品的最高銷(xiāo)售價(jià)格為計(jì)稅依據(jù)；計(jì)征增值稅以同類(lèi)貨物加權(quán)平均價(jià)格為計(jì)稅依據(jù)。第二，委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品，委托方作為消費(fèi)稅納稅人(委托加工金銀首飾，消費(fèi)稅納稅義務(wù)人是受托方)，消費(fèi)稅以受托方同類(lèi)產(chǎn)品的銷(xiāo)售價(jià)格或組成計(jì)稅價(jià)格作為計(jì)稅依據(jù)，由受托方代扣代繳(受托方為個(gè)人的不實(shí)行代扣代繳)。受托方作為增值稅納稅人。按照其收取的加工費(fèi)作為計(jì)稅依據(jù)計(jì)繳增值稅?！巴?lèi)產(chǎn)品的銷(xiāo)售價(jià)格或組成計(jì)稅價(jià)格”必然高于其“加工費(fèi)”。第三，逾期未退的啤酒、黃酒包裝物押金應(yīng)并入銷(xiāo)售額作為增值稅的計(jì)稅依據(jù)，但啤酒、黃酒的消費(fèi)稅從量計(jì)征，其包裝物押金不征收消費(fèi)稅。
　　(五)已納稅額抵扣的區(qū)別
　　增值稅小規(guī)模納稅人不得抵扣，而一般納稅人通常于各環(huán)節(jié)均可抵扣其上一環(huán)節(jié)符合條件的已納稅額(進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅不能抵扣國(guó)外采購(gòu)已納稅額)。而消費(fèi)稅的抵扣要滿足“來(lái)源、連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品、稅目對(duì)應(yīng)”三個(gè)方面的要求。首先，只限來(lái)源于外購(gòu)(包括進(jìn)口、國(guó)內(nèi)生產(chǎn)企業(yè)購(gòu)進(jìn))、委托加工的已稅消費(fèi)品，其已納消費(fèi)稅允許抵扣，從商業(yè)企業(yè)購(gòu)進(jìn)的已稅消費(fèi)品，其已納消費(fèi)稅一律不得扣除。其次，必須是生產(chǎn)企業(yè)用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，否則外購(gòu)、委托加工已納消費(fèi)稅不得扣除。最后，只有稅目對(duì)應(yīng)屬于11項(xiàng)列舉范圍內(nèi)的才允許抵扣。另外，增值稅采取認(rèn)證申報(bào)抵扣制度，只要購(gòu)進(jìn)貨物取得合法憑據(jù)并經(jīng)過(guò)合法認(rèn)證申報(bào)，已納增值稅均可于認(rèn)證當(dāng)期抵扣。而消費(fèi)稅采取耗用抵扣制度。只有在連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品中耗用的那部分已稅消費(fèi)品，其已納消費(fèi)稅才允許當(dāng)期抵扣。
　　(六)其他稅制方面的區(qū)別
　　與價(jià)格的關(guān)系方面，增值稅是價(jià)外稅，當(dāng)銷(xiāo)售額為含稅銷(xiāo)售額時(shí)要進(jìn)行價(jià)稅分離；消費(fèi)稅是價(jià)內(nèi)稅，在計(jì)算組成計(jì)稅價(jià)格時(shí)要將消費(fèi)稅計(jì)入其中。出口退稅方面，生產(chǎn)企業(yè)、外貿(mào)企業(yè)出口貨物的增值稅均“免且退”。退稅率一般低于征稅率為不完全退稅；生產(chǎn)企業(yè)出口貨物的消費(fèi)稅“免不退”。外貿(mào)企業(yè)出口貨物的消費(fèi)稅“免且退”。退稅率即征稅率為完全退稅。
　　(七)會(huì)計(jì)核算上的區(qū)別
　　一般納稅人增值稅核算，在“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬下設(shè)“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“已交稅金”、“銷(xiāo)項(xiàng)稅額”、“出口退稅”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”專(zhuān)欄；小規(guī)模納稅人設(shè)“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬核算增值稅；消費(fèi)稅納稅人統(tǒng)一設(shè)置“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅”核算消費(fèi)稅。消費(fèi)稅為價(jià)內(nèi)稅與損益相關(guān)，計(jì)算應(yīng)納消費(fèi)稅時(shí)計(jì)入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”賬戶；增值稅為價(jià)外稅與損益無(wú)關(guān)，不通過(guò)“營(yíng)業(yè)稅金及附加”賬戶核算。
　　
　　三、增值稅與消費(fèi)稅聯(lián)系與區(qū)別的案例演示
　　
　　上海彩姿化妝品公司為一般納稅人，2009年12月進(jìn)口化妝品3000件，每件100元，運(yùn)抵我國(guó)上海港起卸前發(fā)生包裝、運(yùn)輸、保險(xiǎn)和其他勞務(wù)費(fèi)用共計(jì)1500元。海關(guān)完稅后取得相關(guān)完稅憑證，海關(guān)進(jìn)口增值稅專(zhuān)用繳款書(shū)上注明的增值稅于當(dāng)期認(rèn)證申報(bào)抵扣。進(jìn)口化妝品中1000件直接在國(guó)內(nèi)銷(xiāo)售，每件含稅售價(jià)147元。另2000件于本期領(lǐng)用作原材料，經(jīng)過(guò)進(jìn)一步提純粹取，加工成彩姿系列化妝品5000件(每件不含稅價(jià)150元)，4600件銷(xiāo)售給各批發(fā)商并開(kāi)出增值稅專(zhuān)用發(fā)票，另向各批發(fā)商收取運(yùn)費(fèi)5000元，400件贈(zèng)送給重要客戶?；瘖y品的關(guān)稅稅率為25％，消費(fèi)稅稅率為30％。
　　(一)進(jìn)口為增值稅征稅環(huán)節(jié)也為消費(fèi)稅征稅環(huán)節(jié)，化妝品為應(yīng)稅消費(fèi)品，計(jì)繳消費(fèi)稅同時(shí)計(jì)繳增值稅
　　進(jìn)口環(huán)節(jié)應(yīng)納關(guān)稅=關(guān)稅完稅價(jià)格×關(guān)稅稅率=(3000×100+1500)×25％=75375元；應(yīng)納消費(fèi)稅=進(jìn)口組成計(jì)稅價(jià)格×消費(fèi)稅稅率=(關(guān)稅完稅價(jià)格+關(guān)稅)÷(1一消費(fèi)稅稅率)×消費(fèi)稅稅率=(301500+75375)÷(1-30％)x30％=161517，86元；應(yīng)納增值稅=進(jìn)口組成計(jì)稅價(jià)格×增值稅稅率=1301500+75375)÷(1-30％)×17％=91526.79元。
　　(二)增值稅多環(huán)節(jié)征收，消費(fèi)稅單環(huán)節(jié)征收
　　進(jìn)口化妝品國(guó)內(nèi)銷(xiāo)售環(huán)節(jié)需計(jì)征增值稅但不計(jì)征消費(fèi)稅。自產(chǎn)化妝品銷(xiāo)售環(huán)節(jié)應(yīng)納增值稅，并允許抵扣經(jīng)過(guò)認(rèn)證的全部進(jìn)口化妝品已納增值稅。自產(chǎn)化妝品環(huán)節(jié)同時(shí)應(yīng)納消費(fèi)稅，允許抵扣領(lǐng)用2000件進(jìn)口化妝品的已納消費(fèi)稅。自產(chǎn)化妝品贈(zèng)送客戶視同銷(xiāo)售，同時(shí)計(jì)征增值稅與消費(fèi)稅。
　　國(guó)內(nèi)銷(xiāo)售應(yīng)納增值稅=銷(xiāo)項(xiàng)稅額一進(jìn)項(xiàng)稅額=不舍稅銷(xiāo)售額*增值稅率一進(jìn)口化妝品進(jìn)口環(huán)節(jié)已納增值稅額=147÷(1+17％)×1000×17％+[5000×150+5000÷(1+17％)]×17％-91526.79=5805868元；國(guó)內(nèi)銷(xiāo)售應(yīng)納消費(fèi)稅=不含稅銷(xiāo)售額×消費(fèi)稅率一領(lǐng)用進(jìn)口化妝品進(jìn)口環(huán)節(jié)已納消費(fèi)稅額=[5000×150+5000÷(1+17％)]×30％-16151786÷3000×2000=118603.48元。
　　綜觀本案例結(jié)合兩稅主要區(qū)別進(jìn)行分析：第一，征稅環(huán)節(jié)方面：進(jìn)口化妝品在進(jìn)口、國(guó)內(nèi)銷(xiāo)售、連續(xù)生產(chǎn)化妝品再銷(xiāo)售均計(jì)算了增值稅，體現(xiàn)了增值稅多環(huán)節(jié)征收。同理。自產(chǎn)化妝品以后的批發(fā)、零售環(huán)節(jié)均應(yīng)計(jì)征增值稅。進(jìn)口化妝品在進(jìn)口環(huán)節(jié)計(jì)算了消費(fèi)稅，在國(guó)內(nèi)銷(xiāo)售環(huán)節(jié)不再計(jì)征消費(fèi)稅，體現(xiàn)了消費(fèi)稅單環(huán)節(jié)征收。同理，自產(chǎn)化妝品銷(xiāo)售環(huán)節(jié)計(jì)征了消費(fèi)稅，以后的批發(fā)、零售環(huán)節(jié)均不再征收(金銀首飾、鉆石、鉆石飾品例外，其消費(fèi)稅在零售環(huán)節(jié)征收)。第二，計(jì)稅依據(jù)方面：化妝品的消費(fèi)稅從價(jià)計(jì)征。其計(jì)稅依據(jù)與增值稅計(jì)稅依據(jù)一致，進(jìn)口環(huán)節(jié)均是“進(jìn)口組成計(jì)稅價(jià)格”，自產(chǎn)化妝品國(guó)內(nèi)銷(xiāo)售環(huán)節(jié)均是“不含稅銷(xiāo)售額”。第三，抵扣方面：進(jìn)口化妝品連續(xù)生產(chǎn)化妝品屬消費(fèi)稅規(guī)定的抵扣范圍故進(jìn)行了抵扣。需要注意的是，如果以外購(gòu)、委托加工的輪胎生產(chǎn)小汽車(chē)、煙絲生產(chǎn)雪茄煙、酒精生產(chǎn)白酒，不在所列11項(xiàng)范圍內(nèi)。故輪胎、煙絲、酒精已納消費(fèi)稅均不能抵扣。第四，價(jià)內(nèi)稅與價(jià)外稅方面：進(jìn)口化妝品組成計(jì)稅價(jià)格的除數(shù)“(1-消費(fèi)稅稅率)”小于1。使商變大，將消費(fèi)稅計(jì)入價(jià)格內(nèi)。運(yùn)費(fèi)收入通常沒(méi)有開(kāi)出增值稅專(zhuān)用發(fā)票為含增值稅收入。5000元運(yùn)費(fèi)收入作為價(jià)外費(fèi)用計(jì)稅時(shí)。除數(shù)“(1+17％)”大于1，使商變小。將其中所含增值稅分離出來(lái)。
　　總之，增值稅、消費(fèi)稅在我國(guó)稅制中占有十分重要的地位，兩者緊密聯(lián)系又相互區(qū)別。理解增值稅與消費(fèi)稅的交叉關(guān)系，明確增值稅與消費(fèi)稅的聯(lián)系與區(qū)別，是財(cái)務(wù)人員正確進(jìn)行稅務(wù)處理與會(huì)計(jì)核算的前提，也可為稅務(wù)籌劃提供思