三門縣城市基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)投資有限公司 葉賢龍

房屋改造拆遷業(yè)務(wù)中的稅務(wù)關(guān)系和會計處理

三門縣城市基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)投資有限公司 葉賢龍

隨著我國市場經(jīng)濟的發(fā)展，房地產(chǎn)的規(guī)模也在逐步的擴大，成立了許多專營房屋改造拆遷的工程公司，因此在房屋改造拆遷業(yè)務(wù)中的稅務(wù)關(guān)系和會計處理也就顯得非常重要，本文旨是對房屋改造拆遷業(yè)務(wù)中的稅務(wù)關(guān)系和會計處理進行探討。

改造拆遷 稅務(wù)關(guān)系 會計處理

隨著我國市場經(jīng)濟的發(fā)展，我國的城市規(guī)模也處于不斷的高速擴張的進程中，從而建立了許多房屋改造拆遷公司。房屋改造拆遷公司是屬于“建筑業(yè)”稅目中的“其它工程作業(yè)”子目下的一項細(xì)項目，它主要是一種以提供房屋拆遷勞務(wù)為主的公司。在稅法中，房屋改造拆遷公司是營業(yè)稅的納稅人，所以應(yīng)對房屋改造拆遷公司的營業(yè)收入按照3%的稅率進行適當(dāng)?shù)恼鞫悺?/p>

現(xiàn)代已經(jīng)成立了許多的房屋改造拆遷公司，各公司的區(qū)域不同，導(dǎo)致許多交易的方式也不同，因此造成了房屋改造拆遷業(yè)務(wù)中的稅務(wù)關(guān)系和會計處理上的一些差異。那么，這些房屋改造拆遷業(yè)務(wù)中的稅務(wù)關(guān)系和會計處理的各種交易方式一般有以下幾種。

一、拆遷補償形式

拆遷補償形式是指由于房屋改造拆除，所造成被拆除房屋所有人的財產(chǎn)損失，為保證被拆除房屋所有人的合法權(quán)益，給予適當(dāng)?shù)难a償?shù)囊环N形式。

根據(jù)《城市房地產(chǎn)拆遷管理條例》的規(guī)定，房屋拆遷補償有三種形式：①產(chǎn)權(quán)調(diào)換。產(chǎn)權(quán)調(diào)換是一種實物補償形式，是指拆遷人以易地建設(shè)或原地建設(shè)的房屋補償給被拆除房屋的所有人，使原所有人繼續(xù)保持其對房屋的所有權(quán)。②作價補償。作價補償是一種貨幣補償形式，是指拆遷人將被拆除房屋的價值，以貨幣結(jié)算方式補償給被拆除房屋的所有人。③產(chǎn)權(quán)調(diào)換與作價補償相結(jié)合。產(chǎn)權(quán)調(diào)換與作價補償相結(jié)合是指拆遷人按照被拆除房屋的建筑面積數(shù)量，以其中一定面積的房屋補償被拆除房屋的所有人，其余面積按照作價補償折合貨幣支付給被拆除房屋的所有人。這對那些被拆除房屋面積較多，又難以支付補償房屋與被拆除房屋結(jié)構(gòu)差價的被拆遷人較適用。

二、購買不動產(chǎn)的方式

購買不動產(chǎn)的方式是指拆遷公司向房屋業(yè)主方支付款項購買舊樓房。

正是因為這種方式，所以雙方的稅務(wù)關(guān)系也就跟著發(fā)生了變化，那么兩者的稅務(wù)關(guān)系則是：房屋業(yè)主應(yīng)繳納營業(yè)稅，因為其行為是屬于銷售不動產(chǎn)的。拆遷公司則是可以免去繳納增值稅，因為拆遷公司是屬于買來舊房后將其拆除后的銷售廢舊物資的性質(zhì)。

所謂的銷售舊物資是指在社會生產(chǎn)和消費過程中所產(chǎn)生的各類廢棄物品，這類物品也包括經(jīng)過整理，甚至包括簡單加工后的各種廢棄的物品。在稅法中，對這類形式有著相關(guān)的優(yōu)惠政策，政策的內(nèi)容是：對廢舊的物資回收的經(jīng)營單位銷售和物資回收單位所收購的廢舊物資，都可以免去繳納增值稅。

三、提供勞務(wù)的方式

提供勞務(wù)的方式是一種被拆遷房屋的業(yè)主和房屋改造拆遷公司簽訂的勞務(wù)合同。提供勞務(wù)的方式是指被拆遷房屋的業(yè)主向房屋改造拆遷公司支付房屋拆遷的勞務(wù)費用，并將這筆勞務(wù)費用作為固定資產(chǎn)的清理費，以此來計算不動產(chǎn)的凈收益或者損失，房屋改造拆遷公司則是以這筆勞務(wù)費作為計算繳納營業(yè)稅的依據(jù)。

勞務(wù)派遣的業(yè)務(wù)流程是：用人單位提出用人標(biāo)準(zhǔn)，協(xié)助用人單位招聘、考核，確定派遣人員；與派遣人員簽定聘用合同并辦理相關(guān)手續(xù)。派遣人員與用人單位簽定勞務(wù)合同，到用人單位就職，履行崗位職責(zé)，接受用人單位的管理，為派遣人員提供全面的人事代理服務(wù)，根據(jù)用人單位的考核結(jié)果，核發(fā)薪酬，派遣期滿與用人單位協(xié)商確定續(xù)簽合同或者終止合同。

四、捐贈方式

關(guān)于捐贈方式，下面我們舉個例子來說明捐贈方式中的會計處理和稅收關(guān)系，例：某企業(yè)需拆除舊廠房和辦公大樓，折舊后賣出，但房屋改造拆遷公司不向被拆遷房屋的業(yè)主支付購置舊房屋的款項，并且雙方?jīng)]有簽訂任何的贈予協(xié)議。在這種交易的方式下，雙方的稅務(wù)關(guān)系和會計處理的關(guān)系又是怎樣的呢？

從被拆遷房屋的業(yè)主的角度來說：由于雙方都沒有簽訂相關(guān)的贈予協(xié)議，那么按照“實質(zhì)重于形式”的核算原則，那么這種行為已經(jīng)是屬于一種捐贈的行為，同樣也是《稅法》中所記錄的“視同銷售”的行為[4]。所以雙方應(yīng)按照捐贈的業(yè)務(wù)進行會計處理，也就是說這種捐贈的行為是屬于直接捐贈，被拆遷房屋的業(yè)主應(yīng)該按照舊房屋的組成計稅的價格計算其應(yīng)該繳納的營業(yè)稅，然后按照舊房屋的凈值加上應(yīng)繳納的營業(yè)稅，來結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理的凈損失。最后，應(yīng)將這項“凈損失”計入在應(yīng)繳納稅的所有額里，計算應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅。

從房屋改造拆遷公司的角度來說：上面我們說了雙方這樣的行為是屬于捐贈的行為，而房屋改造拆遷公司是屬于接受捐贈的一方。那么房屋改造拆遷公司的會計處理應(yīng)是將舊房屋的凈值，記錄在“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”賬戶的貸方，并且將凈值確認(rèn)為收入，計入在當(dāng)期應(yīng)繳納稅的所得額里，依法計算所得稅。但是，如果接受捐贈的資產(chǎn)數(shù)額已經(jīng)占了應(yīng)納稅的所得額的50%以上，那么這種行為就要先經(jīng)過稅務(wù)部門的批準(zhǔn)才可以實行。從這兩方來說，在這種的交易方式下，顯然雙方的稅負(fù)都加重了許多。

五、收取拆遷補償費的會計處理和稅務(wù)關(guān)系

財政部 2005年8月15日下發(fā)的《關(guān)于企業(yè)收到政府撥給的搬遷補償款有關(guān)財務(wù)處理問題的通知》（財企 [2005]123號）做出了相關(guān)的規(guī)定，該文件適用的范圍是企業(yè)因城鎮(zhèn)規(guī)劃、庫區(qū)建設(shè)等公共利益需要搬遷而收到政府給予的相應(yīng)補償款。

事實上，不管是哪種補償方式，都是有相同的地方。房屋改造拆遷一般都是由政府來指導(dǎo)的，也就是說收取拆遷補償費的方式是指被拆遷人并不是主動搬遷，而是根據(jù)政府的指令被動搬遷，，由政府下達統(tǒng)一的拆遷安置通知，并不是自愿的行為，因此對被拆遷人作出相應(yīng)的補償。

政府拆遷安置時被拆遷人收到的拆遷補償款的會計處理又是怎么樣的呢？企業(yè)收到的政府撥給的搬遷補償款，是作為“專項應(yīng)付款”來核算，搬遷的補償款的存款利息，也是一并轉(zhuǎn)增“專項應(yīng)付款”。而因搬遷出售、報廢或毀損的固定資產(chǎn)，是作為固定資產(chǎn)清理業(yè)務(wù)核算，其凈損失核銷“專項應(yīng)付款”；機器設(shè)備因拆卸、運輸、重新安裝、調(diào)試等原因發(fā)生的費用，是直接核銷“專項應(yīng)付款”；用于安置職工的費用支出，也是直接核銷“專項應(yīng)付款”。企業(yè)搬遷結(jié)束后，如果“專項應(yīng)付款”還有余額，那么將其作為調(diào)增“資本公積金”處理，由此增加的“資本公積金”由全體股東共享。但是如果“專項應(yīng)付款”使用有不足，那么就應(yīng)計入在當(dāng)期的損益。

總之，由于會計制度與稅法規(guī)定的差異，房屋搬遷后重置與搬遷前相同或類似性質(zhì)和用途的固定資產(chǎn)的情況下，不僅表現(xiàn)在運輸、調(diào)試費及職工安置費方面的差異，還表現(xiàn)在結(jié)余補償費處理上的差異。國稅函[2003]115號規(guī)定結(jié)余補償款沖減重置固定資產(chǎn)的原值，當(dāng)期不確認(rèn)所得，形成“遞延稅款”的貸方余額，再通過以后年度固定資產(chǎn)少提折舊的形式，轉(zhuǎn)銷稅會差異形成的“遞延稅款”貸方余額，實現(xiàn)納稅義務(wù)。

總所周知，城市的建設(shè)帶動了拆遷改造的步伐，在大規(guī)模的拆遷改造中，稅務(wù)關(guān)系和會計處理是使土地使用效益最大化起到了相當(dāng)大的作用。被拆遷人照章納稅，這是個人利益、企業(yè)利益和社會利益相一致的良性表現(xiàn)，有助于國民經(jīng)濟的良性發(fā)展。

[1]陳加寬,土地使用權(quán)的會計與稅務(wù)處理,2008，2.

[2]焦薇，房屋拆遷（除）業(yè)務(wù)中的稅務(wù)關(guān)系和會計處理，2005，06.

[3]周華,淺析新稅法下“正常損失”與“非正常損失”事項的稅務(wù)會計處理,2010，(10).

[4]符桂珍,稅務(wù)會計若干問題探討,2007，(6).

[5]許招萍，我國城市房屋拆遷補償法律問題研究，2008

（責(zé)任編輯：何秀秀）