馬紅玲

無形資產(chǎn)指企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人、或為管理目的而持有的、沒有實物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)。

一、無形資產(chǎn)進入企業(yè)的核算

無形資產(chǎn)進入企業(yè)主要有兩個渠道，外來和自創(chuàng)。從企業(yè)外部取得的無形資產(chǎn)，包括購入、吸收投資和接受捐贈等等，其會計核算比較成熟，與固定資產(chǎn)同類業(yè)務(wù)的核算基本一致。無形資產(chǎn)自行研發(fā)項目只允許部分研發(fā)支出資本化，具體規(guī)定為：對于企業(yè)自行研究開發(fā)的項目，區(qū)分為研究階段和開發(fā)階段。研究階段的支出全部費用化，計入當(dāng)期損益。而開發(fā)階段的研發(fā)費用。如符合相關(guān)條件，予以資本化；否則，仍計入當(dāng)期損益。

二、無形資產(chǎn)存續(xù)企業(yè)的核算

無形資產(chǎn)的存續(xù)編核算主要包括兩個方面，一是無形資產(chǎn)的后續(xù)支出，二是無形資產(chǎn)的后續(xù)計量。

無形資產(chǎn)的后續(xù)支出（如專利技術(shù)的改良研究費用）既可以準(zhǔn)確地以貨幣進行計量，又能增加無形資產(chǎn)的價值（或雖不能增加無形資產(chǎn)的價值，但是無形資產(chǎn)取得后的必要支出）。因此應(yīng)該追加計入到該無形資產(chǎn)的成本中。如專利技術(shù)的改良研究費用，應(yīng)在其發(fā)生時計入“無形資產(chǎn)——專利權(quán)”中。

值得關(guān)注的是，無形資產(chǎn)價值攤銷的方法及其選擇。新準(zhǔn)則借鑒固定資產(chǎn)折舊方法，允許企業(yè)根據(jù)無形資產(chǎn)有關(guān)經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式，可以選擇年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等不同的攤銷方法。但是。與固定資產(chǎn)折舊方法的選擇相比，無形資產(chǎn)價值攤銷方法的選擇難以操作。

三、無形資產(chǎn)退出企業(yè)的核算

無形資產(chǎn)退出企業(yè)的方式很多，比較常見的是出售和報廢。在核算形式上，固定資產(chǎn)處置的核算比較成熟和嚴(yán)謹(jǐn)。專門設(shè)置過渡性賬戶，用來核算處置過程中發(fā)生的各項收入和成本費用。處置完畢，過渡性賬戶結(jié)清為零，完成過渡任務(wù)。在核算過程上，固定資產(chǎn)處置的核算具有很強的邏輯性和可操作性。它包括三個步驟：注銷相關(guān)賬戶；記錄處置收入或費用；結(jié)轉(zhuǎn)處置凈損益。每個步驟單獨核算，整個過程有機聯(lián)系。

相較而言，固定資產(chǎn)核算的優(yōu)勢所在恰恰正是無形資產(chǎn)處置核算的缺憾之處，一是沒有為無形資產(chǎn)處置業(yè)務(wù)專門設(shè)置過渡性賬戶：二是無形資產(chǎn)處置的核算試圖一步到位，只在全部相關(guān)業(yè)務(wù)完成時進行一次會計處理，甚至只做一筆會計分錄。這樣一來，既不能明確反映無形資產(chǎn)凈值，又無法直接表示出處置過程發(fā)生的收入與費用，只能從對應(yīng)的資產(chǎn)和負(fù)債賬戶中窺端倪。更重要的問題是，由于無形資產(chǎn)處置尤其是出售業(yè)務(wù)一般都會發(fā)生多個有關(guān)事項。其發(fā)生的時間有先有后，甚至可能跨越不同會計期間，如果等到相關(guān)業(yè)務(wù)全部結(jié)束再來進行會計處理，則完全違背了會計核算的真實性和及時性的要求。

當(dāng)然，假設(shè)無形資產(chǎn)處置核算不一步到位，而是在發(fā)生時分別進行會計處理，當(dāng)與處置無形資產(chǎn)有關(guān)的事項發(fā)生在不同會計期間，即使企業(yè)已經(jīng)將處置收入和成本費用分別計入“營業(yè)外收入”和“營業(yè)外支出”，但因它們都是損益類科目，會計期末都要將發(fā)生額轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶而不保留余額，企業(yè)也無法實現(xiàn)對無形資產(chǎn)處置采用凈額加以核算和反映的目的，并且，由于處置收入和成本費用在不同會計期間計入“營業(yè)外收入”和“營業(yè)外支出”，勢必引起不同會計期間損益的波動。

筆者以為，解決上述弊端，應(yīng)當(dāng)設(shè)置類似于“固定資產(chǎn)清理”的過渡性賬戶——“無形資產(chǎn)清理”賬戶，專門用來核算無形資產(chǎn)處置過程中發(fā)生的各項收入和成本費用。處置完畢，“無形資產(chǎn)清理”賬戶結(jié)清為零。在這樣的會計處理中，無形資產(chǎn)處置的核算步步為營，無序變?yōu)橛行颉；彪s為簡單。沿著資金的來龍去脈，完整而清晰地呈現(xiàn)出無形資產(chǎn)處置的全過程，滿足了會計信息的可靠性和相關(guān)性的要求。同時，無論無形資產(chǎn)處置業(yè)務(wù)是否跨越會計期間，都能夠及時進行會計處理，并按照新會計準(zhǔn)則的規(guī)定，直接反映出無形資產(chǎn)處置的凈損益。

綜上所述，由于無形資產(chǎn)得到廣泛認(rèn)同的時間不長，相應(yīng)的會計核算尚待成熟和完善。為了更加準(zhǔn)確、真實地向會計信息使用者提供有用的會計信息，對無形資產(chǎn)的核算內(nèi)容、形式、方法以及程序等方面進行改進是必然的。筆者正是基于這一目的，以比較研究法為工具，以會計準(zhǔn)則為依據(jù)，對比固定資產(chǎn)核算，全面分析了無形資產(chǎn)核算的現(xiàn)行政策和技術(shù)；從無形資產(chǎn)的取得到無形資產(chǎn)價值攤銷直至無形資產(chǎn)處置，在充分認(rèn)識每一階段會計核算要領(lǐng)的基礎(chǔ)上，提出了進一步改進的措施。