靳煒偉

(廣東揭陽(yáng)職業(yè)技術(shù)學(xué)院,廣東 揭陽(yáng) 522000)

新增值稅暫行條例對(duì)固定資產(chǎn)的影響

靳煒偉

(廣東揭陽(yáng)職業(yè)技術(shù)學(xué)院,廣東 揭陽(yáng) 522000)

文中分析了新增值稅暫行條例頒布后給固定資產(chǎn)在確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告等方面帶來(lái)的主要變化,提出了企業(yè)固定資產(chǎn)投資的應(yīng)對(duì)策略。

新增值稅暫行條例;固定資產(chǎn);投資策略

新的增值稅暫行條例已于 2009年 1月 1日開(kāi)始實(shí)施,該暫行條例下企業(yè)的固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算發(fā)生了較大的轉(zhuǎn)變。這就要求我們?cè)趯?shí)際處理相關(guān)業(yè)務(wù)時(shí),對(duì)會(huì)計(jì)核算做出相應(yīng)的調(diào)整,以和新的稅收體制相適應(yīng)。

一、新增值稅暫行條例下關(guān)于固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的相關(guān)規(guī)定

(一)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅的可抵扣范圍

新增值稅暫行條例規(guī)定:增值稅一般納稅人可對(duì)2009年 1月 1日及其之后取得的固定資產(chǎn),按規(guī)定抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。固定資產(chǎn)是指期限超過(guò) 12個(gè)月的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等。同時(shí)《新增值稅暫行條例》特別指出,與企業(yè)技術(shù)更新無(wú)關(guān)且容易混為個(gè)人消費(fèi)的應(yīng)征消費(fèi)稅的小汽車(chē)、摩托車(chē)和游艇不在可抵扣固定資產(chǎn)之列。

也就是說(shuō),固定資產(chǎn)是指新增固定資產(chǎn),是用于生產(chǎn)和投資等企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的資產(chǎn),在稅法上允許扣除固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額的只限定于一般納稅人,而且該一般納稅人自從 2009年 1月 1日 (含 1月 1日)發(fā)生以下業(yè)務(wù)的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額可以進(jìn)行全額抵扣①:

(1)一般納稅人購(gòu)進(jìn)的新固定資產(chǎn);

(2)一般納稅人接受捐贈(zèng)或?qū)嵨锿顿Y的固定資產(chǎn);

(3)一般納稅人自制 (包括改擴(kuò)建、安裝)的固定資產(chǎn);

(4)發(fā)生以上 (1)到 (3)項(xiàng)的運(yùn)輸費(fèi)用所允許扣除的進(jìn)項(xiàng)稅額。

下列情況除外:

(1)將固定資產(chǎn)專用于非應(yīng)稅項(xiàng)目 (不含固定資產(chǎn)的在建工程);

(2)將固定資產(chǎn)專用于免稅項(xiàng)目;

(3)將固定資產(chǎn)專用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi);

(4)固定資產(chǎn)為應(yīng)征消費(fèi)稅的汽車(chē)、摩托車(chē)等。

此外只允許扣除設(shè)備投資中的增值稅,不包括非設(shè)備性固定資產(chǎn)。只允許扣除新增的設(shè)備投資中所含的增值稅款,不包括存量設(shè)備投資中所含的增值稅款,房屋等不動(dòng)產(chǎn)不在其范圍之內(nèi)。

(二)固定資產(chǎn)的抵扣條件和稅率

增值稅一般納稅人 2009年 1月 1日及其以后新增的固定資產(chǎn),可憑稅務(wù)機(jī)關(guān)已經(jīng)認(rèn)證的單據(jù)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,但發(fā)生下列情形的除外:一是用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi):二是發(fā)生非正常損失。符合抵扣條件的固定資產(chǎn),如在購(gòu)進(jìn)過(guò)程中發(fā)生運(yùn)輸費(fèi)用,也可依據(jù)運(yùn)輸單據(jù)票面金額 7%的比例抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

同時(shí),作為轉(zhuǎn)型改革的配套措施,將相應(yīng)取消進(jìn)口設(shè)備增值稅免稅政策和外商投資企業(yè)采購(gòu)國(guó)產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策,將小規(guī)模納稅人征收率由工業(yè)和商業(yè)的 6%和 4%統(tǒng)一調(diào)低至 3%,將礦產(chǎn)品增值稅稅率恢復(fù)到 17%,一般納稅人的增值稅稅率為 13%或 17%。

(三)新增值稅條例下固定資產(chǎn)的抵扣憑證和期限

按照《關(guān)于全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問(wèn)題的通知》的規(guī)定,自 2009年 1月 1日起,增值稅一般納稅人購(gòu)進(jìn)或者自制固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額,可根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》和《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的有關(guān)規(guī)定,憑增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書(shū)和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣,并且必須自該專用發(fā)票開(kāi)具之日起 180日內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證,并于認(rèn)證通過(guò)的當(dāng)月按照增值稅有關(guān)規(guī)定核算當(dāng)月進(jìn)項(xiàng)稅額申報(bào)抵扣。

二、新增值稅暫行條例下固定資產(chǎn)的核算

(一)取得固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量,按照取得的不同方式分別確定固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值,其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)當(dāng)記入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 (進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目。需要注意的是,這里“購(gòu)進(jìn)”包括外購(gòu)、接受捐贈(zèng)及接受固定資產(chǎn)投資;“自制”包括自行生產(chǎn)建造、改擴(kuò)建及安裝固定資產(chǎn)。

1.外購(gòu)固定資產(chǎn)

企業(yè)外購(gòu)固定資產(chǎn)的成本,包括購(gòu)買(mǎi)價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、安裝費(fèi)和專業(yè)人員服務(wù)費(fèi)等。

例 1:2009年 1月 1日,A公司 (一般納稅人)購(gòu)入需安裝的設(shè)備一臺(tái),增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款50000元,增值稅 8500元 (假定取得的增值稅專用發(fā)票符合抵扣要求,下同)。支付運(yùn)費(fèi) 1000元。安裝設(shè)備時(shí),領(lǐng)用原材料價(jià)值 3000元,支付人工費(fèi)用 1500元。上述款項(xiàng)均以銀行存款付訖。設(shè)備安裝完畢投入使用。

借:在建工程 50930

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 (進(jìn)項(xiàng)稅額)8570

貸:銀行存款 59500

借:在建工程 4500

貸:原材料 3000

應(yīng)付職工薪酬 1500

借:固定資產(chǎn) 55430

貸:在建工程 55430

2.自制固定資產(chǎn)

(1)自制固定資產(chǎn)需領(lǐng)用本企業(yè)自產(chǎn)產(chǎn)品或委托加工產(chǎn)品。若企業(yè)在新增固定資產(chǎn)過(guò)程中領(lǐng)用本企業(yè)自己生產(chǎn)的產(chǎn)成品或委托加工產(chǎn)品,按產(chǎn)品的售價(jià)核算銷(xiāo)項(xiàng)稅額,并將銷(xiāo)項(xiàng)稅額計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 (銷(xiāo)項(xiàng)稅額)”科目,其賬務(wù)處理應(yīng)為借記“固定資產(chǎn)”或“在建工程”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 (進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目,貸記“庫(kù)存商品”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 (銷(xiāo)項(xiàng)稅額)”科目。(2)自制固定資產(chǎn)領(lǐng)用一般貨物。與增值稅轉(zhuǎn)型前需要轉(zhuǎn)出已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額不同,增值稅轉(zhuǎn)型后建造固定資產(chǎn)領(lǐng)用的一般貨物和一般生產(chǎn)或銷(xiāo)售領(lǐng)用一般貨物的會(huì)計(jì)處理一樣,其進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣。會(huì)計(jì)分錄為借記“在建工程”科目,貸記“原材料”科目。

3.接受捐贈(zèng)固定資產(chǎn)

企業(yè)接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理如下例:

例 2:2009年 1月 1日,A公司接受 B公司捐贈(zèng)的設(shè)備一臺(tái),根據(jù)對(duì)方提供的發(fā)票記載,該設(shè)備價(jià)值100000元,增值稅金額為 1700元。

借:固定資產(chǎn) 100000

應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 (進(jìn)項(xiàng)稅額)1700

貸:營(yíng)業(yè)外收入 100000

銀行存款 1700

4.接受固定資產(chǎn)投資

企業(yè)接受的固定資產(chǎn)投資應(yīng)按投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值,但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。納稅人發(fā)生固定資產(chǎn)視同銷(xiāo)售行為的,對(duì)已使用過(guò)的固定資產(chǎn)無(wú)法確定銷(xiāo)售額的,以固定資產(chǎn)凈值為銷(xiāo)售額。

例 3:A公司 2009年 1月 5日,接受 B公司一臺(tái)設(shè)備投資。該設(shè)備原價(jià)為 900000元,已提折舊 300000元。該投資占B公司注冊(cè)資本的 10%,B公司注冊(cè)資本 4500000元。B公司向A公司開(kāi)具了增值稅專用發(fā)票 ,價(jià)款 600000元 ,稅款 102000元。

借:固定資產(chǎn) 600000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 (進(jìn)項(xiàng)稅額)102000

貸:實(shí)收資本 450000

資本公積 252000

(二)處置固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

1.銷(xiāo)售已使用過(guò)的固定資產(chǎn)

消費(fèi)型增值稅下,銷(xiāo)售固定資產(chǎn)與銷(xiāo)售一般貨物一樣計(jì)算并交納增值稅。在固定資產(chǎn)清理時(shí),必須同時(shí)考慮增值稅。按照《關(guān)于全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問(wèn)題的通知》規(guī)定,自 2009年 1月 1日起,納稅人銷(xiāo)售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn)區(qū)分情形征收增值稅。2009年 1月 1日以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn),按適用稅率征收增值稅;如果銷(xiāo)售的固定資產(chǎn)原價(jià)中含有增值稅,則按照 4%征收率減半征收增值稅。消費(fèi)型增值稅下,企業(yè)銷(xiāo)售本企業(yè)已使用過(guò)的固定資產(chǎn),如該項(xiàng)固定資產(chǎn)原取得時(shí),其增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額已計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 (進(jìn)項(xiàng)稅額)”,銷(xiāo)售時(shí)計(jì)算確定的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額,應(yīng)借記“固定資產(chǎn)清理”科目,貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 (銷(xiāo)項(xiàng)稅額)”科目。

2.視同銷(xiāo)售的固定資產(chǎn)

視同銷(xiāo)售行為有 8種,對(duì)于這 8種視同銷(xiāo)售行為,能夠確定銷(xiāo)售額的,按其公允價(jià)值計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額,無(wú)法確定銷(xiāo)售額的,以固定資產(chǎn)的凈值作為銷(xiāo)售額。

固定資產(chǎn)用于非應(yīng)稅項(xiàng)目或用于免稅項(xiàng)目、集體福利、個(gè)人消費(fèi)。如果企業(yè)購(gòu)入固定資產(chǎn)時(shí),已按規(guī)定將增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目,應(yīng)在當(dāng)月計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額,即不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額 =固定資產(chǎn)凈值 ×適用稅率,將不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額予以轉(zhuǎn)出,借記“固定資產(chǎn)”,貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 (進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)”科目。

固定資產(chǎn)用于對(duì)外投資或捐贈(zèng)。對(duì)于企業(yè)將購(gòu)進(jìn)或自制的固定資產(chǎn)作為投資,提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營(yíng)者或分配給股東或無(wú)償贈(zèng)送他人等都應(yīng)計(jì)算應(yīng)交增值稅。借記“在建工程”、“長(zhǎng)期股權(quán)投資”、“利潤(rùn)分配——應(yīng)付普通股股利”、“營(yíng)業(yè)外支出”、“應(yīng)付職工薪酬”等科目,按固定資產(chǎn)的公允價(jià)格,貸記“固定資產(chǎn)清理”等科目;按銷(xiāo)售價(jià)格和規(guī)定的增值稅稅率計(jì)算的銷(xiāo)項(xiàng)稅額,貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 (銷(xiāo)項(xiàng)稅額)”科目。

3.報(bào)廢、盤(pán)虧、毀損的固定資產(chǎn)

增值稅暫行條例的第十條列舉了五種不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的情形。

不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額 =固定資產(chǎn)凈值 ×適用稅率

“固定資產(chǎn)凈值”是指納稅人按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度折舊辦法計(jì)提折舊后計(jì)算的固定資產(chǎn)凈值。

例 4:2009年 12月 31日,A公司因火災(zāi)造成一臺(tái)設(shè)備報(bào)廢,該設(shè)備的購(gòu)買(mǎi)日為 2009年 1月 10日,該設(shè)備的原值為 50000元,發(fā)票上注明增值稅款 8500元,已提折舊 10000元。

借:固定資產(chǎn)清理 46800

累計(jì)折舊 10000

貸:固定資產(chǎn) 50000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 (進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)6800

當(dāng)固定資產(chǎn)盤(pán)虧時(shí),原已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)轉(zhuǎn)出,轉(zhuǎn)出的金額計(jì)算公式同固定資產(chǎn)報(bào)廢或毀損。

三、新增值稅暫行條例實(shí)施對(duì)企業(yè)固定資產(chǎn)投資策略的影響

新增值稅暫行條例允許固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣,有利于降低企業(yè)的稅負(fù)和生產(chǎn)成本,從而促進(jìn)資本性投資的增長(zhǎng),勢(shì)必會(huì)引發(fā)新一輪的固定資產(chǎn)更新?lián)Q代。作為資本性支出的固定資產(chǎn)應(yīng)合理選擇投資時(shí)機(jī)和折舊年限,爭(zhēng)取固定資產(chǎn)的投資額從稅基中得以最大限度的扣除,實(shí)現(xiàn)企業(yè)最佳的投資回報(bào)。在投資策略上,對(duì)市場(chǎng)潛力大、技術(shù)含量高的項(xiàng)目給予優(yōu)先投資,結(jié)合企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)保持固定資產(chǎn)投資的穩(wěn)定增長(zhǎng),避免重復(fù)和低水平投資,促進(jìn)投資收益的最大化。在投資決策上,固定資產(chǎn)投資必須以充分的流動(dòng)資金作保證,否則,就會(huì)造成固定資產(chǎn)相對(duì)過(guò)?；蚪^對(duì)過(guò)剩,增大經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。②

[1]中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院 .中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例[EB/OL].http://www.chinaacc.com,2008-11-10.

[2]中華人民共和國(guó)財(cái)政部,國(guó)家稅務(wù)總局 .中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則[EB/OL].http://www.chinaacc.com,2008-12-18.

[3]蘇喜蘭 .消費(fèi)型增值稅下固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理[J].會(huì)計(jì)之友,2009,(29).

[4]李文美,陳尊明 .新增值稅條例下固定資產(chǎn)特殊業(yè)務(wù)增值稅的會(huì)計(jì)處理[J].中國(guó)管理信息化,2009,(17).

[注釋 ]

①財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局 .關(guān)于全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問(wèn)題的通知[EB/OL].http://chinaacc.com,2008-12-19.②邵金衛(wèi):增值稅轉(zhuǎn)型過(guò)程中固定資產(chǎn)投資管理的探討[J].會(huì)計(jì)之友,2008,(20).

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A

1671-5136(2010)03-0053-03

2010-08-25

靳煒偉 (1982—),女,河南新鄭人,廣東揭陽(yáng)職業(yè)技術(shù)學(xué)院講師、碩士。研究方向:財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論與實(shí)踐、會(huì)計(jì)電算化。