□ 郎 菁

(湖南稅務(wù)高等專科學校,湖南 長沙 410116)

現(xiàn)值計量下的稅會差異*

□ 郎 菁

(湖南稅務(wù)高等?？茖W校,湖南 長沙 410116)

新會計準則的運用中很多地方用到了現(xiàn)值計量,以分期收款銷售方式為例,介紹了現(xiàn)值計量下稅會之間存在的主要差異。

現(xiàn)值計量;現(xiàn)值,終值;稅會差異

2006年 2月,財政部推出了新企業(yè)會計準則,在新會計準則的運用中很多地方用到了現(xiàn)值計量。所謂現(xiàn)值,是指未來某一時點上的一定量資金折算到現(xiàn)在所對應(yīng)的金額。因為隨著時間的推移,資金的價值是不斷增值的。比如說,今年存到銀行里面 100元,利率為 10%,那么明年銀行存款就變?yōu)?100＊(1 +10%)=110元,也就是明年的 110元等于今天的100元,而后年就變成了 110＊(1+10%)=121元。后年的 121元等于今天的 100元。終值又稱將來值,是現(xiàn)在一定量的資金折算到未來某一時點所對應(yīng)的金額。在現(xiàn)值計量下,資產(chǎn)按照預(yù)計從其持續(xù)使用和最終處置中所產(chǎn)生的未來凈現(xiàn)金流入量的折現(xiàn)金額計量。負債按照預(yù)計期限內(nèi)需要償還的未來凈現(xiàn)金流出量的折現(xiàn)金額計量。

在計算現(xiàn)值時,現(xiàn)值主要由時間和利率兩個因素決定,其中時間因素是可確定的,而利率因素在會計計算中帶有估計的性質(zhì),而企業(yè)所得稅法在確認收入和費用時有一個確定性原則,故而會計計算中所有帶有估計性質(zhì)的事項或交易所得稅法都是不認可的,因此,以現(xiàn)值計量的資產(chǎn)和負債,稅會之間肯定會形成差異。筆者現(xiàn)以下列交易為例,介紹稅會之間存在的主要差異。

2007年 1月 1日,甲企業(yè) (增值稅一般納稅人)向乙企業(yè)(增值稅一般納稅人)以三年分期付款方式購入生產(chǎn)設(shè)備一臺,該設(shè)備已交付使用,每年年末付款:第一年年末付款 200萬元,第二年年末付款 200萬元,第三年年末付款 100萬元。(以上均為不含稅價)。(甲企業(yè)如果以付現(xiàn)的方式購入該設(shè)備,價款為 450萬元。)

現(xiàn)在我們來分析一下甲乙雙方的會計與稅務(wù)處理。

首先我們來看看甲企業(yè)的處理:

《企業(yè)會計準則第 4號——固定資產(chǎn)》第八條規(guī)定:外購固定資產(chǎn)的成本,包括購買價款以及使固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產(chǎn)的運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務(wù)費等。

購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件 (指三年以上,含三年)延期支付,實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的,固定資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額,除按照《企業(yè)會計準則第 17號——借款費用》應(yīng)予資本化的以外,應(yīng)當在信用期間內(nèi)計入當期損益。

因此,根據(jù)上述規(guī)定,對于甲企業(yè)來說,該設(shè)備應(yīng)以三年分期付款額的現(xiàn)值 450萬元入賬,其會計處理為:

用實際利率法攤銷:假設(shè)三年攤銷額分別為 20、16、14萬元。則第一年末攤銷分錄為:

1、固定資產(chǎn)按會計準則規(guī)定其賬面價值為三年付款額的折現(xiàn)值 450萬元,而按稅法規(guī)定其計稅基礎(chǔ)為三年付款額的總額 500萬元,調(diào)整預(yù)計使用年限內(nèi)的折舊費;

2、會計將實際支付的價款 500萬元與購買價款的現(xiàn)值 450萬元之間的差額 50萬元作為利息費用,分三年分攤。此種做法稅法不認可,應(yīng)將會計在 3年內(nèi)確認的財務(wù)費用,每年全額調(diào)增應(yīng)納稅所得額。(如第一年末應(yīng)按 20萬元全額納稅調(diào)增)。

下面我們再看看乙企業(yè)的處理:

《企業(yè)會計準則第 14號——收入》第五條規(guī)定:企業(yè)應(yīng)當按照從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款確定銷售商品收入金額,但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款不公允的除外。

合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式,實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的,應(yīng)當按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。

應(yīng)收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額,應(yīng)當在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷,計入當期損益。

根據(jù)以上規(guī)定,乙企業(yè)應(yīng)在發(fā)出商品時,按照三年收款額的現(xiàn)值 450萬元確認收入:

以上業(yè)務(wù)的稅會差異主要存在兩個方面:

1、會計是在年初發(fā)貨時按分期收款額的現(xiàn)值450萬元確認收入,而按稅法規(guī)定,收入計稅基礎(chǔ)為三年付款額的總額 500萬元,并應(yīng)在每年年末分期確認;

2、在 3年內(nèi)會計沖減的財務(wù)費用,每年全額調(diào)減應(yīng)納稅所得額。

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1008-4614-(2010)06-0036-02

2010-09-20

郎菁(1970—),女,上海人,湖南稅務(wù)?？聘叩葘W校副教授。