弓鋒偉

[摘要]隨著全球經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)之間的競爭日趨激烈，企業(yè)要想在市場中立足，如何加強(qiáng)成本管理就顯得非常重要。我國企業(yè)的成本管理進(jìn)行了很多年，雖有一定收獲，但還不成熟，存在較多問題。在成本管理方面，美國企業(yè)取得了較為成功的經(jīng)驗(yàn)，其成本管理方法值得我國企業(yè)借鑒。當(dāng)然，基于我國目前國情，完全照抄照搬美國企業(yè)的成本管理方法是不可行的，我國企業(yè)應(yīng)在學(xué)習(xí)中不斷創(chuàng)新，走適合自己的道路。

[關(guān)鍵詞]中美企業(yè)；成本管理；比較；啟示

[中圖分類號]F2753[文獻(xiàn)標(biāo)識碼]A[文章編號]1673-0194(2009)24-0056-04

一、我國企業(yè)成本管理的現(xiàn)實(shí)分析

我國企業(yè)成本管理經(jīng)過多年的發(fā)展，取得了許多成績，但同時(shí)也存在很多問題，主要有以下幾個(gè)方面：

(一)成本管理的理論研究滯后

首先，我國成本管理的理論研究與改革前相比有了長足的進(jìn)步，但在成本管理研究方面的系統(tǒng)性較差。其次，傳統(tǒng)的成本管理方法研究都是針對單個(gè)成本管理方法的，缺乏對方法之間聯(lián)系的研究，不能形成系統(tǒng)的成本管理方法體系。實(shí)踐中成本管理方法的應(yīng)用缺少聯(lián)系，引進(jìn)新的成本管理方法常常會(huì)導(dǎo)致對原有方法很大程度的放棄，從而使成本管理缺乏連貫性，并加大了管理成本。最后，傳統(tǒng)成本管理研究局限于企業(yè)內(nèi)部，缺乏戰(zhàn)略管理的思維。只注意生產(chǎn)過程的成本管理，忽視供應(yīng)過程的成本管理；只注意投產(chǎn)后的成本管理，忽視投產(chǎn)前產(chǎn)品設(shè)計(jì)以及生產(chǎn)要素合理組織的成本管理；只注意產(chǎn)品成本本身水平高低，忽視成本效益水平的高低；只注意微觀成本管理，忽視宏觀成本管理。

(二)成本管理觀念落后

我國企業(yè)普遍存在成本管理觀念落后的現(xiàn)象，表現(xiàn)在對成本管理的范圍、目的及手段等方面的認(rèn)識存在偏差。很多企業(yè)仍將成本管理范圍局限于企業(yè)內(nèi)部甚至只包括生產(chǎn)過程，而忽略了對其他相關(guān)企業(yè)及相關(guān)領(lǐng)域成本行為的管理。成本管理的目的局限于降低成本，較少從效益角度看成本的效用，降低成本的手段也主要依靠節(jié)約方式，不能應(yīng)用成本效益原則，通過發(fā)生成本來實(shí)現(xiàn)更大的收益。這些落后的觀念已經(jīng)不能適應(yīng)競爭日益激烈的經(jīng)濟(jì)環(huán)境。

(三)成本管理方法陳舊

雖然我國一些企業(yè)進(jìn)行了先進(jìn)成本管理方法試點(diǎn)，并且取得了不錯(cuò)的成績，但整體上講，成本管理方法還是很陳舊，已不能適應(yīng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的要求。據(jù)有關(guān)調(diào)查，我國目前57.1％的企業(yè)使用品種法，41.5％的企業(yè)使用分步法，其中使用平行結(jié)轉(zhuǎn)法的有22.9％，使用逐步結(jié)轉(zhuǎn)法的有16.8％。當(dāng)前世界生產(chǎn)發(fā)展的趨勢是小批量多品種的生產(chǎn)方式，因?yàn)橘徺I者的偏好并非完全相同，隨著生產(chǎn)的發(fā)展，購買者完全可以根據(jù)自己的需要要求廠方設(shè)計(jì)并生產(chǎn)自己最滿意的商品，廠方也可以高效益保證購買者在短時(shí)間內(nèi)取得理想的商品。在這種情況下，一條生產(chǎn)線上可能只有幾臺(tái)相同甚至是沒有兩臺(tái)完全一樣的產(chǎn)品，這樣的生產(chǎn)方式將適用于分批法計(jì)算成本。而我國現(xiàn)在只有5.7％的企業(yè)采用分批法計(jì)算成本。表明我國企業(yè)的生產(chǎn)組織還比較粗放，對消費(fèi)個(gè)性的重視不夠，相應(yīng)帶來成本核算方法選擇上的簡單化。

(四)企業(yè)內(nèi)部成本管理主體的確立失誤

長期以來，人們觀念上存在著一種偏差，把成本管理看作財(cái)務(wù)人員、少數(shù)管理人員的專利，認(rèn)為成本效益都應(yīng)由企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)和財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)，而把各車間、部門、班組的職工只看作生產(chǎn)者。導(dǎo)致管成本的不懂技術(shù)、懂技術(shù)的不懂財(cái)務(wù)，廣大職工對于哪些成本應(yīng)該控制、怎樣控制等問題無意也無力過問，成本意識淡漠。職工認(rèn)為干好干壞一個(gè)樣，感受不到市場壓力，控制成本的積極性無法調(diào)動(dòng)起來，浪費(fèi)現(xiàn)象嚴(yán)重，企業(yè)的成本管理失去偌大的管理群體當(dāng)然難以真正取得成效。

(五)不良利益動(dòng)機(jī)驅(qū)動(dòng)導(dǎo)致成本信息失真

在我國，有相當(dāng)多的企業(yè)管理者因偷逃稅款、粉飾業(yè)績、謀取私利或小團(tuán)體利益等不良利益動(dòng)機(jī)的驅(qū)動(dòng)，任意調(diào)整、編造成本資料，從而使成本信息失真現(xiàn)象日益嚴(yán)重，并造成以成本為基礎(chǔ)的各種管理活動(dòng)的效能降低，給企業(yè)造成損失。當(dāng)然成本信息失真也可能是由于成本信息與成本管理的相關(guān)性較差而引起的，這也是成本管理系統(tǒng)所需要重視和解決的重要問題之一。

二、中美企業(yè)成本管理對比

我國企業(yè)成本管理無不局限于產(chǎn)品制造過程中。由于觀念上的束縛，這些年來成本管理對提高企業(yè)效益的作用甚微，甚至制約了企業(yè)技術(shù)進(jìn)步，妨礙了企業(yè)發(fā)展。而美國企業(yè)恰恰相反，成本管理得以良好的發(fā)展，主要表現(xiàn)在：

(一)技術(shù)進(jìn)步和管理創(chuàng)新是推動(dòng)美國企業(yè)成本降低的主要驅(qū)動(dòng)力，而我國國有企業(yè)缺乏技術(shù)進(jìn)步和管理創(chuàng)新的機(jī)制

20世紀(jì)。美國在技術(shù)進(jìn)步和管理創(chuàng)新等方面的成就是舉世矚目的，從愛迪生到比爾·蓋茨，一個(gè)多世紀(jì)以來，美國不斷涌現(xiàn)出一大批把發(fā)明和創(chuàng)新變成現(xiàn)實(shí)生產(chǎn)力，并為美國經(jīng)濟(jì)增長做出巨大貢獻(xiàn)的企業(yè)家。技術(shù)發(fā)明和管理創(chuàng)新不但為美國企業(yè)贏得高額壟斷利潤，也使美國企業(yè)在市場競爭中不斷保持成本競爭優(yōu)勢。這種精神是值得我們思考和借鑒的，中國企業(yè)與美國企業(yè)相比較，最大的差距不在技術(shù)、設(shè)備或生產(chǎn)工藝的落后，不在冗員或債務(wù)的沉重，而在于管理思想的保守和技術(shù)更新的滯后，我國國有企業(yè)普遍比較重視引進(jìn)和模仿，忽視發(fā)明和創(chuàng)新；重視科研成果的研究，忽視生產(chǎn)力的轉(zhuǎn)化；重視生產(chǎn)經(jīng)營的組織，忽視個(gè)人創(chuàng)造性的發(fā)展。其結(jié)果只能是在依賴現(xiàn)有生產(chǎn)力的基礎(chǔ)上，從挖潛節(jié)約的角度去控制和降低成本，而一項(xiàng)新技術(shù)、新發(fā)明的運(yùn)用所產(chǎn)生的成本競爭力遠(yuǎn)比通過內(nèi)部挖潛帶來的競爭優(yōu)勢大得多。

(二)美國企業(yè)注重策略成本管理和價(jià)值鏈分析，中國企業(yè)偏向單一成本控制

在市場上，真正有意義的是整個(gè)經(jīng)濟(jì)過程的成本，企業(yè)須清楚與產(chǎn)品有關(guān)的整個(gè)價(jià)值鏈中的所有成本。因此，企業(yè)需要從單純核算自身的經(jīng)營成本轉(zhuǎn)向核算整個(gè)價(jià)值鏈的成本，與處于價(jià)值鏈上的其他廠商合作共同控制成本，尋求最大收益。美國企業(yè)在成本管理上，能夠運(yùn)用信息論和控制論方法，實(shí)行以價(jià)值鏈分析為主的內(nèi)部策略成本管理模式。所謂價(jià)值鏈分析就是通過分析和利用企業(yè)內(nèi)容與外部之間的相關(guān)活動(dòng)來完成整個(gè)企業(yè)的策略目的，實(shí)現(xiàn)成本的最低化，它把影響產(chǎn)品成本的每一個(gè)環(huán)節(jié)，從項(xiàng)目調(diào)研、產(chǎn)品設(shè)計(jì)、材料供應(yīng)、生產(chǎn)制造、產(chǎn)品銷售、運(yùn)輸?shù)绞酆蠓?wù)都作為成本控制的重點(diǎn)，進(jìn)行逐一的作業(yè)成本分析，使管理人員對產(chǎn)品的生產(chǎn)周期和每一環(huán)節(jié)的控制方法都有充分的了解，從而使產(chǎn)品的利潤在整個(gè)生產(chǎn)周期最大因而他們對進(jìn)行的設(shè)計(jì)、擬定的工藝、制訂的計(jì)劃、采取的措施，將對產(chǎn)品成本起什么作用，有多大影響，一般心中無數(shù)。因此，加強(qiáng)成本管理，首要的工作在于提高廣大職工對成本管理的認(rèn)識，增強(qiáng)成本觀念，貫徹技術(shù)與經(jīng)濟(jì)結(jié)合、生產(chǎn)與管理并重的原則，向全體職工進(jìn)行成本意識的宣傳教育。培養(yǎng)全員成本意識，變少數(shù)人的成本管理為全員的參與管理。企業(yè)應(yīng)該高度關(guān)注成本專業(yè)人才的培養(yǎng)和使用，

采取措施，積極舉辦各種類型的成本培訓(xùn)班，借以提高員工成本方面的專業(yè)知識，從技術(shù)經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域開辟降低成本的廣闊途徑，在企業(yè)內(nèi)部形成職工的民主和自主管理意識。在日常成本管理中。積極運(yùn)用心理學(xué)、社會(huì)學(xué)、組織行為學(xué)等學(xué)科的研究成果，努力在職工行為規(guī)范中引人一種內(nèi)在約束與激勵(lì)機(jī)制。

(五)建立成本管理保障措施

成本管理保障措施是為了保證成本管理方法措施的有效性和保證成本管理方法措施的順利實(shí)施而建立的各種規(guī)范。建立成本管理保障措施主要通過建立起一系列的業(yè)務(wù)處理與報(bào)告應(yīng)該遵循的程序和規(guī)范，以及通過對組織機(jī)構(gòu)的設(shè)定、職能的劃分與分工等，來保證組織內(nèi)的各項(xiàng)活動(dòng)按照有利于降低成本、有利于進(jìn)行成本管理的方式進(jìn)行。這些措施的功能不直接作用于成本發(fā)生的過程本身，而是對處理業(yè)務(wù)的行為按照成本管理的需要加以倡導(dǎo)或約束，其作用是基礎(chǔ)性和防范性的。另外，在激烈的競爭環(huán)境中，為了及時(shí)了解環(huán)境、內(nèi)部條件和競爭對手的變化可能帶來的機(jī)會(huì)與威脅。還應(yīng)該建立成本預(yù)警分析系統(tǒng)，對外部環(huán)境、競爭對手及企業(yè)自身?xiàng)l件的變化進(jìn)行長期的觀察，對可能出現(xiàn)的重大變化，對可能面臨的機(jī)會(huì)和威脅作出及時(shí)的預(yù)報(bào)，使企業(yè)能夠有充裕的時(shí)間作出反應(yīng)。

四、結(jié)論

長期以來，我國企業(yè)對成本管理的理解仍然停留在片面地降低成本水平，強(qiáng)調(diào)節(jié)約和節(jié)省上。對成本的狹隘理解，使我國企業(yè)的成本管理方式已經(jīng)落后?？v觀美國企業(yè)的成本管理，無論是作業(yè)成本法還是成本企劃法，其運(yùn)用的是系統(tǒng)的、全方位的成本戰(zhàn)略觀念，從使用的具體方法到參與的人員，無不體現(xiàn)了這一點(diǎn)。我們要盡可能地吸收和借鑒美國企業(yè)成本管理的成功經(jīng)驗(yàn)，同時(shí)要注意結(jié)合自身實(shí)際，不斷創(chuàng)新成本管理模式，以適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要?；１M管我國國有企業(yè)一直在尋找一條有效的成本降低途徑，許多企業(yè)都提出全員、全方位、全過程的成本管理模式，而在成本管理的現(xiàn)實(shí)操作中，大部分企業(yè)把成本降低的著力點(diǎn)放在對生產(chǎn)成本的單一控制上，忽視了項(xiàng)目調(diào)研、工藝設(shè)計(jì)、產(chǎn)品設(shè)計(jì)對產(chǎn)品成本的影響。實(shí)際上以上3階段決定了產(chǎn)品成本的90％，足以決定企業(yè)命運(yùn)。

(三)美國企業(yè)比較重視企業(yè)成本的內(nèi)部控制，而中國企業(yè)比較偏重財(cái)務(wù)成果的事后審計(jì)

我國相當(dāng)一部分國有企業(yè)內(nèi)部控制制度很不完善，偏重于依賴財(cái)務(wù)審計(jì)揭示舞弊和違紀(jì)的薄弱環(huán)節(jié)，這種事后審計(jì)使企業(yè)成本管理中違紀(jì)違規(guī)行為總是屢禁不止。美國大型企業(yè)在內(nèi)部控制方面的發(fā)展趨勢呈現(xiàn)以下幾個(gè)特點(diǎn)：一是由會(huì)計(jì)專業(yè)的內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)向管理部門的過程控制：二是由過去單純的內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)向與外部審計(jì)合作，走共同審計(jì)的路子；三是由單純的查錯(cuò)防弊轉(zhuǎn)向有系統(tǒng)、有組織地評估風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制和監(jiān)管程序是否有效，側(cè)重對生產(chǎn)經(jīng)營各個(gè)環(huán)節(jié)的風(fēng)險(xiǎn)評估和事先控制。由于美國企業(yè)建立起了一套較為完善的內(nèi)部控制體系。較好地筑起了防止各個(gè)環(huán)節(jié)成本舞弊的屏障，從而有效地控制了成本上升。

(四)美國大型企業(yè)責(zé)任中心比較明確規(guī)范，我國企業(yè)關(guān)聯(lián)交易價(jià)格用于人為調(diào)節(jié)成本情況較嚴(yán)重

美國大型企業(yè)都是跨行業(yè)、跨地區(qū)或跨國公司，其生產(chǎn)規(guī)模之龐大，分支機(jī)構(gòu)之繁雜，管理層次之深入，非中國企業(yè)所能比，但在分權(quán)和集權(quán)，也就是各個(gè)責(zé)任中心的劃分上，比中國企業(yè)要清晰得多。美國企業(yè)通常把責(zé)任中心劃分為4個(gè)層次，即投資中心、銷售中心、成本中心、利潤中心，各責(zé)任中心的職權(quán)由總部通過書面授權(quán)來確認(rèn)，上不攬權(quán)。下不越權(quán)。各個(gè)平行的責(zé)任中心之間的經(jīng)濟(jì)往來則通過規(guī)范的關(guān)聯(lián)交易價(jià)格自行調(diào)節(jié)和確認(rèn)，從而使管理層次清晰，最大限度地發(fā)揮和調(diào)動(dòng)各個(gè)責(zé)任中心的積極性。美國企業(yè)各責(zé)任中心采用的關(guān)聯(lián)交易價(jià)格(或稱轉(zhuǎn)移價(jià)格)較少有上級干預(yù)的成分。規(guī)范的轉(zhuǎn)移價(jià)格有利于真實(shí)反映各責(zé)任中心經(jīng)營成果，激勵(lì)各責(zé)任中心的士氣。

當(dāng)前我國企業(yè)關(guān)聯(lián)交易價(jià)格過多依賴母公司協(xié)調(diào)和行政干預(yù)，成為人為調(diào)整成本的工具。美國企業(yè)責(zé)任中心的設(shè)置和運(yùn)作方法值得我國企業(yè)借鑒，只有建立起清晰明確的責(zé)任中心，才能形成成本控制的內(nèi)在動(dòng)力。

三、美國企業(yè)成本管理的啟示

我國企業(yè)成本管理與美國企業(yè)有較大差距，我們應(yīng)在學(xué)習(xí)美國企業(yè)先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)中不斷創(chuàng)新，走適合自己的道路。

(一)樹立企業(yè)成本管理的系統(tǒng)觀念

在市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，企業(yè)應(yīng)樹立成本的系統(tǒng)管理觀念，將企業(yè)的成本管理工作視為一項(xiàng)系統(tǒng)工程，強(qiáng)調(diào)整體與全局，對企業(yè)成本管理的對象、內(nèi)容、方法進(jìn)行全方位的分析研究。通過研究每種成本管理方法的本質(zhì)及其適應(yīng)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境的特色，構(gòu)建出系統(tǒng)的成本管理方法體系。一方面，為使企業(yè)產(chǎn)品在市場上有強(qiáng)大競爭力，成本管理就不能再局限于產(chǎn)品的生產(chǎn)過程。而是應(yīng)該將視野向前延伸到產(chǎn)品的市場需求分析、相關(guān)技術(shù)的發(fā)展態(tài)勢分析以及產(chǎn)品的設(shè)計(jì)，向后延伸到顧客的使用、維修及處置。按照成本全程管理的要求，就會(huì)涉及產(chǎn)品的信息來源成本、技術(shù)成本、后勤成本、生產(chǎn)成本、庫存成本、銷售成本以及對顧客的維修成本、處置成本等成本范疇。對所有這些內(nèi)容都應(yīng)以嚴(yán)格、細(xì)致的科學(xué)手段進(jìn)行管理，以增強(qiáng)產(chǎn)品在市場中的競爭力，使企業(yè)在激烈的市場競爭中立于不敗之地。另一方面，隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，非物質(zhì)產(chǎn)品日趨商品化，與此相適應(yīng)，成本管理的內(nèi)涵也由物質(zhì)產(chǎn)品成本擴(kuò)展到非物質(zhì)產(chǎn)品成本，如人力資源成本、資本成本、服務(wù)成本、產(chǎn)權(quán)成本、環(huán)境成本等。

(二)在成本管理中引入戰(zhàn)略成本管理思想

當(dāng)今社會(huì)，企業(yè)所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了很大的變化，顧客對產(chǎn)品的消費(fèi)在質(zhì)量、時(shí)間、服務(wù)等方面提出了新的要求，現(xiàn)代高科技被廣泛應(yīng)用于生產(chǎn)領(lǐng)域，企業(yè)制造環(huán)境由過去的勞動(dòng)密集型轉(zhuǎn)向技術(shù)密集型，面對激烈的行業(yè)競爭，企業(yè)開始重視制定競爭戰(zhàn)略，并隨時(shí)根據(jù)顧客要求與競爭者情況的變動(dòng)作出相應(yīng)的調(diào)整。這樣就進(jìn)入了戰(zhàn)略成本管理階段。所謂戰(zhàn)略成本管理是以企業(yè)全局為對象，根據(jù)企業(yè)總體發(fā)展戰(zhàn)略而制定的。戰(zhàn)略成本管理的首要任務(wù)是關(guān)注成本戰(zhàn)略空間、過程、業(yè)績，可表述為“不同戰(zhàn)略選擇下如何組織成本管理”。即將成本信息貫穿于戰(zhàn)略管理整個(gè)循環(huán)過程之中，通過對公司成本結(jié)構(gòu)、成本行為的全面了解、控制與完善，尋求長久的競爭優(yōu)勢。它把企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)和外部環(huán)境結(jié)合起來。企業(yè)的價(jià)值鏈貫穿于企業(yè)內(nèi)部自身價(jià)值創(chuàng)造作業(yè)和企業(yè)外部價(jià)值轉(zhuǎn)移作業(yè)的二維空間，價(jià)值鏈不同于價(jià)值增值，它是更廣闊的外在于企業(yè)的價(jià)值系統(tǒng)鏈。企業(yè)不過是整個(gè)價(jià)值創(chuàng)造作業(yè)全部鏈節(jié)中的一部分或一個(gè)鏈節(jié)。因此，戰(zhàn)略成本管理應(yīng)從企業(yè)所處的競爭環(huán)境出發(fā)，其成本管理不僅包括企業(yè)內(nèi)部的價(jià)值鏈分析，而且包括競爭對手價(jià)值鏈分析和企業(yè)所處行業(yè)的價(jià)值鏈分析，從而達(dá)到知己知彼、洞察全局的目的，并由此形成價(jià)值鏈的各種戰(zhàn)略。

(三)企業(yè)根據(jù)自身特點(diǎn)選擇適當(dāng)?shù)某杀究刂品椒?/p>

由于成本控制方法是多種多樣的，既有傳統(tǒng)的通過差異分析進(jìn)行的價(jià)值控制方法，也有利用技術(shù)革新、組織結(jié)構(gòu)的協(xié)作制約功能的非價(jià)值控制方法。根據(jù)成本管理戰(zhàn)略選擇成本控制方法沒有固定的范式，完全要依據(jù)企業(yè)的現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)，考慮組織結(jié)構(gòu)、企業(yè)文化、生產(chǎn)方式等而定。當(dāng)然，根據(jù)成本控制方法實(shí)施的需要，企業(yè)也可以對現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)進(jìn)行改革，如轉(zhuǎn)換組織結(jié)構(gòu)、建設(shè)新的企業(yè)文化等。同時(shí)還應(yīng)意識到傳統(tǒng)的責(zé)任成本法、標(biāo)準(zhǔn)成本法、預(yù)算控制等成本控制方法與現(xiàn)代的作業(yè)成本管理法、成本企劃法等方法并不是必然相互排斥的。相反，在一定條件下常常是可以融合在一起的。

(四)增強(qiáng)成本觀念，實(shí)行全員成本管理

由于目前有不少企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)和工程技術(shù)人員不懂成本，