摘要：在市場(chǎng)創(chuàng)新、金融創(chuàng)新層出不窮的環(huán)境下，尤其是衍生金融工具的出現(xiàn)，使歷史成本模式受到越來(lái)越多的批評(píng)和質(zhì)疑。在國(guó)際化進(jìn)程加快的今天，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則逐步國(guó)際化，公允價(jià)值的運(yùn)用也是我國(guó)實(shí)現(xiàn)國(guó)際會(huì)計(jì)趨同的關(guān)鍵一步。2006年2月15日財(cái)政部頒布了新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，最大的特點(diǎn)就是全面引入了公允價(jià)值計(jì)量屬性。文章主要介紹公允價(jià)值的含義，采用公允價(jià)值的必要性以及在我國(guó)實(shí)際運(yùn)用中存在的難點(diǎn)及應(yīng)采取的相關(guān)對(duì)策。
　　關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；公允價(jià)值；計(jì)量屬性
　　
　　市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展及金融工具的不斷創(chuàng)新和普遍使用，對(duì)以歷史成本為主要計(jì)量模式的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)產(chǎn)生了巨大沖擊。2006年2月，我國(guó)財(cái)政部頒布了新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，明確將公允價(jià)值作為五種計(jì)量屬性之一。而且，在我國(guó)已發(fā)布的38項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，涉及會(huì)計(jì)要素計(jì)量的有30項(xiàng)，其中又有17項(xiàng)程度不同的運(yùn)用了公允價(jià)值計(jì)量屬性。我國(guó)對(duì)于公允價(jià)值計(jì)量經(jīng)歷了“用之又棄，棄之又用”的曲折過(guò)程，雖然仍有不少分歧，但新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布與實(shí)施，表明了公允價(jià)值的廣泛運(yùn)用，意味著我國(guó)傳統(tǒng)意義上單一的歷史成本計(jì)量模式被歷史成本、公允價(jià)值等多重計(jì)量屬性并存的計(jì)量模式所取代。
　　
　　一、公允價(jià)值的含義
　　
　　國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）對(duì)于公允價(jià)值的定義為：“熟悉情況和自愿的雙方在一項(xiàng)公平交易中，能夠?qū)⒁豁?xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行交換或?qū)⒘硪豁?xiàng)負(fù)債進(jìn)行結(jié)算的金額；”美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）的定義為：“在有序的市場(chǎng)中，交易雙方進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~”。我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中對(duì)于公允價(jià)值的定義為：“在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~”。從中可以看出，我國(guó)對(duì)公允價(jià)值的定義與IASC、FASB對(duì)公允價(jià)值的定義大體一致。公允價(jià)值是指在公平的市場(chǎng)交易環(huán)境下，理智的雙方充分考慮了市場(chǎng)信息后所達(dá)成的交易價(jià)格，其最大特征是來(lái)自于公平交易的市場(chǎng)，即只要是來(lái)自于公平市場(chǎng)交易的價(jià)格都可算作公允價(jià)值。可見(jiàn)公允價(jià)值的定義揭示了公允價(jià)值的本質(zhì)及其反映。
　　二、公允價(jià)值在我國(guó)運(yùn)用的必要性
　?。ㄒ唬┡c現(xiàn)行的其他幾種計(jì)量屬性相比，運(yùn)用公允價(jià)值具有很大優(yōu)越性
　　FASB在其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念報(bào)告第五輯《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的確認(rèn)和計(jì)量》中提到了五種計(jì)量屬性，分別是歷史成本、現(xiàn)行成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)行市價(jià)、未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值。它們與公允價(jià)值的關(guān)系如圖1所示：
　　
　　公允價(jià)值與上面提到的五種基本的計(jì)量屬性不是一種平行的、非此即彼的關(guān)系，它是一種全新的復(fù)合型會(huì)計(jì)計(jì)量屬性。歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可變現(xiàn)凈值和未來(lái)現(xiàn)金流量的貼現(xiàn)值這五種基本的計(jì)量屬性在特定的情況下都可以是公允價(jià)值的表現(xiàn)形式。可以將公允價(jià)值籠統(tǒng)地稱為一種計(jì)量模式，這一計(jì)量模式不同于傳統(tǒng)的以歷史成本為主的混合的計(jì)量模式，具有統(tǒng)一的理念——從市場(chǎng)角度出發(fā)，從而使得采用該計(jì)量模式更具優(yōu)越性。
　?。ǘ┕蕛r(jià)值的推廣應(yīng)用是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則全球趨同的內(nèi)在要求
　　在經(jīng)濟(jì)全球化的大背景下，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則全球趨同的發(fā)展勢(shì)頭不可避免。在這一歷史發(fā)展進(jìn)程中，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定者之間必將形成微妙的競(jìng)爭(zhēng)合作關(guān)系。美國(guó)一向推崇全面的公允價(jià)值計(jì)量，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)大力拓寬公允價(jià)值應(yīng)用領(lǐng)域的態(tài)度也相當(dāng)明確。即使“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所具有的經(jīng)濟(jì)后果，使得會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程演變成了一種政治程序或政治博弈，但不管雙方最終協(xié)調(diào)的結(jié)果如何，公允價(jià)值計(jì)量在未來(lái)全球統(tǒng)一會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中將起到舉足輕重的作用已經(jīng)是一個(gè)不爭(zhēng)的事實(shí)。實(shí)現(xiàn)與全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的成功對(duì)接，公允價(jià)值的推廣應(yīng)用將勢(shì)在必行。
　?。ㄈ┻\(yùn)用公允價(jià)值能更真實(shí)地反映企業(yè)的收益
　　目前的企業(yè)收益計(jì)算是通過(guò)收入與成本、費(fèi)用配比計(jì)算出來(lái)的。而由于收入是按現(xiàn)行市價(jià)計(jì)量，成本費(fèi)用卻按歷史成本計(jì)量，很明顯，這兩者之間的差額是由兩部分組成。一部分是勞動(dòng)者創(chuàng)造的純利潤(rùn)，另一部分是各經(jīng)濟(jì)因素影響形成的價(jià)格差。而現(xiàn)行的利潤(rùn)分配制度對(duì)這兩者卻不加區(qū)分，從而出現(xiàn)收益超分配、虛利實(shí)虧現(xiàn)象。如企業(yè)計(jì)算收益、費(fèi)用是按公允價(jià)值計(jì)量，則這種現(xiàn)象就可得到很好的解決。
　?。ㄋ模┕蕛r(jià)值提高了信息的相關(guān)性和可比性
　　公允價(jià)值與歷史成本相比，能較好地披露企業(yè)獲得的現(xiàn)金流量，更確切地反映企業(yè)的獲利能力、償債能力及所承擔(dān)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。而且由于公允價(jià)值反映市場(chǎng)決定的預(yù)期未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)值，使得不同時(shí)點(diǎn)發(fā)生的或不同企業(yè)所控制的相同的衍生金融工具具有一致的公允價(jià)值。
　　
　　三、我國(guó)公允價(jià)值運(yùn)用存在的難點(diǎn)分析
　　
　　\\由于宏觀、微觀環(huán)境的制約，我國(guó)目前公允價(jià)值的運(yùn)用還存在諸多難點(diǎn)，這些難點(diǎn)同時(shí)也是我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)公允價(jià)值運(yùn)用限制條件較為嚴(yán)苛的原因。公允價(jià)值若運(yùn)用不當(dāng)，則很可能淪為管理層操縱利潤(rùn)的工具，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真，加大我國(guó)資本市場(chǎng)的風(fēng)險(xiǎn)，危害國(guó)民經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定、健康地發(fā)展。具體而言，公允價(jià)值在我國(guó)有以下難點(diǎn)：
　　（一）市場(chǎng)條件不夠成熟
　　1、缺乏成熟的交易市場(chǎng)。公允價(jià)值是通過(guò)市場(chǎng)確認(rèn)的，若對(duì)于所有資產(chǎn)和負(fù)債其市場(chǎng)是流動(dòng)和透明的，公允價(jià)值會(huì)計(jì)可以提供決策所需的有用、可靠的信息。但在我國(guó)，市場(chǎng)環(huán)境是復(fù)雜多變的，公開(kāi)的、成熟的交易市場(chǎng)畢竟很少，證券交易市場(chǎng)、產(chǎn)權(quán)交易市場(chǎng)、生產(chǎn)資料市場(chǎng)等都不成熟，很多資產(chǎn)和負(fù)債沒(méi)有一個(gè)活躍的市場(chǎng)，用來(lái)估計(jì)它們公允價(jià)值的參照信息和方法有較多的主觀因素，所以相對(duì)于客觀性、確定性和可驗(yàn)證性的歷史成本計(jì)量模式，公允價(jià)值的可靠性較弱。
　　2、缺乏完善的規(guī)范資本市場(chǎng)主體行為的法律體系。我國(guó)現(xiàn)階段資本市場(chǎng)尚不完善，制度規(guī)范還不健全，信息不透明，也缺乏健全的專業(yè)評(píng)估機(jī)構(gòu)，市場(chǎng)監(jiān)管不到位，因而在阻斷利用公允價(jià)值計(jì)量來(lái)操縱企業(yè)利潤(rùn)，粉飾財(cái)務(wù)信息上缺乏相應(yīng)的力度。
　?。ǘ┕镜闹卫斫Y(jié)構(gòu)有待完善
　　公司治理簡(jiǎn)單地說(shuō)是處理公司內(nèi)部人與外部人之間的利益沖突。我國(guó)的上市公司國(guó)有股一股獨(dú)大、所有者缺位導(dǎo)致上市公司“內(nèi)部人控制”程度相當(dāng)高，“內(nèi)部人”為了實(shí)現(xiàn)自身的利益，利用“內(nèi)部人控制”，進(jìn)行上市公司與其大股東之間不正常的關(guān)聯(lián)方交易。因此上市公司成了大股東的“抽血工具”，公允價(jià)值成了關(guān)聯(lián)方之間達(dá)成的隨意價(jià)格。
　　在上市公司粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)報(bào)告、偽造盈利的行為中，公允價(jià)值則成了一個(gè)法寶。上市公司在資本市場(chǎng)中利用債務(wù)重組、資產(chǎn)置換、投資行為調(diào)節(jié)利潤(rùn)，使一些上市公司一夜之間扭虧為盈。滿足了個(gè)別利益主體利用上市公司圈錢(qián)的目的，對(duì)廣大的中小投資者卻無(wú)異于惡意欺騙。這些行為極大地?cái)_亂了資本市場(chǎng)的秩序，降低了資本使用效率。
　?。ㄈ┕芾砣藛T和會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)有待提高
　　新準(zhǔn)則對(duì)信息披露的要求更加嚴(yán)格，這將對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露的真實(shí)性和透明度提出更高的要求。同時(shí)，公允價(jià)值的運(yùn)用需要管理人員和會(huì)計(jì)人員做出更多的職業(yè)判斷。與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同后，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的很多規(guī)定非常復(fù)雜，大量業(yè)務(wù)需要會(huì)計(jì)人員進(jìn)行專業(yè)判斷，這將直接增加企業(yè)準(zhǔn)確、一致地進(jìn)行業(yè)務(wù)核算的難度，甚至?xí)霈F(xiàn)情況相同而會(huì)計(jì)處理完全相反的現(xiàn)象。公允價(jià)值的確定，有賴于活躍市場(chǎng)上的報(bào)價(jià)或最近市場(chǎng)上的交易價(jià)格抑或預(yù)期未來(lái)現(xiàn)金流量的估計(jì)，用于折現(xiàn)現(xiàn)金流量的利率的選擇都需要會(huì)計(jì)人員的主觀判斷。沒(méi)有高素質(zhì)的管理和會(huì)計(jì)人員，公允價(jià)值也不可能得到合理估計(jì)和很好的運(yùn)用。
　　
　　四、目前我國(guó)運(yùn)用公允價(jià)值的對(duì)策研究
　　
　　
　?。ㄒ唬┩晟乒蕛r(jià)值運(yùn)用的市場(chǎng)條件
　　公允價(jià)值的應(yīng)用還需要有相適應(yīng)的市場(chǎng)環(huán)境。建造與公允價(jià)值相適應(yīng)的市場(chǎng)環(huán)境有利于提高公允價(jià)值的應(yīng)用效果。為此，首先要建立健全生產(chǎn)資料市場(chǎng)、產(chǎn)權(quán)交易市場(chǎng)、資本市場(chǎng)等交易市場(chǎng)，其次，進(jìn)一步促進(jìn)和規(guī)范我國(guó)的證券市場(chǎng)，建立健全相關(guān)的法律法規(guī)。
　?。ǘ┮M(jìn)先進(jìn)的評(píng)估公允價(jià)值的手段
　　我國(guó)應(yīng)努力借鑒國(guó)外經(jīng)驗(yàn)，充分引進(jìn)先進(jìn)的技術(shù)和人才，保證其關(guān)于公允價(jià)值的取得和信息披露工作是建立在先進(jìn)的、高效的系統(tǒng)平臺(tái)之上。
　?。ㄈ┩晟乒局卫斫Y(jié)構(gòu)
　　1、實(shí)行國(guó)有股減持，并產(chǎn)生多個(gè)有能力和積極性控制企業(yè)的社會(huì)股東進(jìn)行國(guó)有股份持，增強(qiáng)大股東之間的制衡。同時(shí)，建立能真正代表所有股東權(quán)益、獨(dú)立于大股東和經(jīng)理層并對(duì)其實(shí)行有效制衡的董事會(huì)，必須引入相當(dāng)比例的獨(dú)立董事。
　　2、改變董事經(jīng)理主要由行政渠道產(chǎn)生的現(xiàn)狀，大力發(fā)展職業(yè)經(jīng)理人才市場(chǎng)。
　?。ㄋ模┘訌?qiáng)對(duì)企業(yè)和市場(chǎng)的監(jiān)管
　　1、應(yīng)當(dāng)借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，順應(yīng)時(shí)代發(fā)展的要求，堅(jiān)持信用監(jiān)管、市場(chǎng)監(jiān)管、操作風(fēng)險(xiǎn)防范并重，形成完整的市場(chǎng)化監(jiān)管體系，并對(duì)市場(chǎng)準(zhǔn)入、市場(chǎng)運(yùn)營(yíng)和市場(chǎng)退出實(shí)行全過(guò)程可持續(xù)監(jiān)管。
　　2、加大對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督檢查。利用中介機(jī)構(gòu)例如會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供公允信息，避免公允價(jià)值成為某些利益集團(tuán)操縱利潤(rùn)的手段，從而減少企業(yè)或個(gè)人操縱利潤(rùn)的可能性。
　　3、加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)。
　?。ㄎ澹┨岣邔I(yè)人員的整體素質(zhì)
　　為了保證公允價(jià)值計(jì)量在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中順利實(shí)施，必須全面提高專業(yè)人員的素質(zhì)，盡快大范圍地開(kāi)展專業(yè)培訓(xùn)，努力提高專業(yè)人員素質(zhì)。此外，在加強(qiáng)誠(chéng)信建設(shè)的同時(shí)，加大對(duì)專業(yè)人員違規(guī)行為的處罰力度。發(fā)達(dá)的專業(yè)評(píng)估技術(shù)以及嫻熟而講求誠(chéng)信的評(píng)估隊(duì)伍是正常使用公允價(jià)值模式的前提，會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的提高是使用公允價(jià)值模式的保證。
　　
　　參考文獻(xiàn)：
　　1、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì).國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則[S].中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)