【摘要】筆者認(rèn)為，當(dāng)前的高校會計制度已不適應(yīng)高校的發(fā)展，在分析高校會計制度存在癥結(jié)的基礎(chǔ)上，提出了解決方案，以使高校財務(wù)工作能更加真實地反映高校的資金使用情況和財務(wù)狀況。
　　隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展、市場體制的變革，高校已進(jìn)入一個超常發(fā)展時期。依據(jù)高校發(fā)展的需要，高校會計制度也發(fā)生了一系列的變革，從記賬方法到會計科目的設(shè)置、支出結(jié)構(gòu)等都進(jìn)行了一系列的調(diào)整，在一定程度上反映了高校的資金運營情況。但因會計核算基礎(chǔ)、會計核算方法、會計報表的設(shè)置等與高校目前財務(wù)管理需要的不適應(yīng)，使得在對一些經(jīng)濟事物的賬務(wù)處理及報表反映上，不能夠真實反映高校的資金運營情況和財務(wù)狀況。本文對高?，F(xiàn)行的會計制度癥結(jié)及如何解決做初步探討。
　　
　　一、存在的問題
　　
　?。ㄒ唬嫼怂慊A(chǔ)的不適應(yīng)性
　　隨著預(yù)算體制改革的逐漸深入，上世紀(jì)90年代中期，預(yù)算會計也進(jìn)行了重要改革，并取得了積極的效果，但是我國預(yù)算會計仍以收付實現(xiàn)制作為會計核算基礎(chǔ)，已不能滿足高校目前財務(wù)管理的需要。以往高校的資金來源主要是財政撥款，而現(xiàn)在已形成了財政撥款、學(xué)費收入、金融借款、科技創(chuàng)收、引資等多種渠道并存的資金來源方式。例如學(xué)費的收取，在收付實現(xiàn)制的核算方式下，只能反映已收取的學(xué)費數(shù)額和上繳財政數(shù)額，而不能反映學(xué)生欠交學(xué)費數(shù)額，形成了表外資產(chǎn)，體現(xiàn)的高校資產(chǎn)負(fù)債率不真實。
　　
　　（二）不完整、不真實的資產(chǎn)反映
　?。?固定資產(chǎn)
　　高校的固定資產(chǎn)不同于企業(yè)，它反映具有一定的實物形態(tài)、由高校占用和使用，能夠為高校帶來一定的經(jīng)濟利益的資產(chǎn)。高校不以盈利為目的，不進(jìn)行成本核算，所以對固定資產(chǎn)也不提取折舊，每年只是根據(jù)事業(yè)收入和經(jīng)營收入的一定比例提取修購基金，由修繕費和設(shè)備購置費分別列支。對在經(jīng)營過程中使用的資產(chǎn)以收取條件費的方法彌補資產(chǎn)損失，形成的基金用于購買學(xué)校的固定資產(chǎn)和對固定資產(chǎn)的維修。但是用這種方法計提的修購基金與固定資產(chǎn)實際使用中的實際損耗不一定相符，另外目前的賬務(wù)處理方式也不能體現(xiàn)固定資產(chǎn)的現(xiàn)實價值，致使高校資產(chǎn)的賬面價值與實際資產(chǎn)的價值有很大的差距，不能真實地反映高校的資產(chǎn)情況。
　?。?無形資產(chǎn)
　　無形資產(chǎn)是一種看不見、摸不著的資產(chǎn)，是一種客觀存在的權(quán)利，這種客觀存在的權(quán)利具有內(nèi)在的價值，當(dāng)無形資產(chǎn)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓或?qū)ν馔顿Y時從價值上應(yīng)得到確認(rèn)并在賬面上予以反映。近年來隨著“科教興國”口號的提出和對高校科技轉(zhuǎn)讓有關(guān)優(yōu)惠政策的出臺，高校的科技創(chuàng)收和技術(shù)轉(zhuǎn)讓在高校收入中所占的比例越來越大，但是目前的賬務(wù)處理方式只是從收入和支出的角度予以反映，而沒有從資產(chǎn)的角度去考慮這一問題。
　?。?債權(quán)性負(fù)債與債務(wù)性負(fù)債反映不明確
　　高校的負(fù)債一般包括：從金融機構(gòu)借入的各種款項、由外單位匯入的暫時沒有歸屬的款項、各種應(yīng)交稅金、替掛靠單位管理的代管款項和各系創(chuàng)收提取的款項等，其中各系創(chuàng)收提取的款項從資金的性質(zhì)上來說是高校的資產(chǎn)，屬于債權(quán)性負(fù)債，但是在現(xiàn)在的賬務(wù)處理方式下卻列做了高校的負(fù)債。
　?。?高校的收入反映不全面
　　目前高校學(xué)費實施“票款分離”的收取辦法，所收取的學(xué)費直接上繳財政，然后由財政根據(jù)各高校的用款計劃分次核撥回各高校，這種管理辦法雖然在一定程度上對財政集中財力有一定的積極作用，但是對高校來說占高校大約70%的收入進(jìn)行了體外循環(huán)，既不利于高校的監(jiān)督又不能真實反映高校的收入。
　　
　?。ㄈ媹蟊碓O(shè)置的不合理
　　高校的會計報表有：資產(chǎn)負(fù)債表、基本支出明細(xì)表、收入支出明細(xì)表、基本情況統(tǒng)計表等，其中資產(chǎn)負(fù)債表是反映單位在某一時點經(jīng)濟狀況的報表。然而高校的資產(chǎn)負(fù)債表卻是由資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入和支出五要素組成，資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益是反映高校在某一時點上的經(jīng)濟狀況的指標(biāo)，而收入和支出卻是反映高校在某一時期的經(jīng)營情況的指標(biāo)，時期指標(biāo)與時點指標(biāo)同在一個報表上反映，是不符合報表性質(zhì)要求的，不能明確地反映高校的資金狀況。
　　
　?。ㄋ模└咝；ㄘ攧?wù)與學(xué)校財務(wù)的相互獨立不利于全面反映高校的實際情況
　　近年來隨著高校招生人數(shù)的逐年增多，高校的基建規(guī)模也日益擴大，每年高校安排的自籌基建資金、金融機構(gòu)的基建投資借款、省基建預(yù)算專項撥款等，因高校本身的財務(wù)管理體制，高校的資產(chǎn)在基建項目未交付使用前一定期間
　　內(nèi)被人為地分為兩部分，不能夠全面反映高校的資產(chǎn)負(fù)債情況。
　　
　　二、解決思路
　　
　?。ㄒ唬┽槍Ω咝５膶嶋H情況采取“收付實現(xiàn)制”與“權(quán)責(zé)發(fā)生制”并存的方式
　?。?學(xué)費的收取采取“權(quán)責(zé)發(fā)生制”的核算方式
　　因為高校的學(xué)費、住宿費等收入實行“票款分離”，收入直接上繳財政，這部分資金在財政未核撥前形成了高校的賬外資產(chǎn)。如果采用“收付實現(xiàn)制”的會計核算方式，那么這部分資金就脫離了高校的監(jiān)控，進(jìn)行了體外循環(huán)，極易造成高校資產(chǎn)的流失和貪污現(xiàn)象的發(fā)生。如采用“權(quán)責(zé)發(fā)生制”就可以最大限度地彌補這一缺點。以高校學(xué)費的收取為例，每年核定高校在校生的應(yīng)繳學(xué)費收入作會計分錄：
　　借：應(yīng)交學(xué)費收入
　　 貸：應(yīng)交財政專戶
　　以實際收取的學(xué)費金額：
　　借：應(yīng)交財政專戶
　　 貸：應(yīng)交學(xué)費收入
　　這樣“應(yīng)交學(xué)費收入”借方發(fā)生額為學(xué)生應(yīng)交學(xué)費數(shù)額，貸方發(fā)生額為學(xué)生實際上交費數(shù)額，余額為學(xué)生欠交學(xué)費數(shù)額。而“應(yīng)交財政專戶”貸放發(fā)生額為學(xué)校每年應(yīng)上繳財政的各項收入，借方發(fā)生額為學(xué)校每年實際上繳財政的數(shù)額，余額為學(xué)校應(yīng)代收而未收未交的數(shù)額。
　?。?對于外單位匯入的暫時不明款項、為掛靠單位管理的代管款項等仍采取收付實現(xiàn)制的記賬方法
　　款項到達(dá)時的會計分錄：
　　借：銀行存款（現(xiàn)金）
　　 貸：代管款項（其他暫存、事業(yè)收入等）
　　支出代管款項時的會計分錄：
　　借：代管款項（其他暫存、事業(yè)收入等）
　　 貸：銀行存款（現(xiàn)金）
　?。?金融借款、融資等利息的核算應(yīng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制
　　按照借款等的協(xié)議，采取計提的方式進(jìn)行賬務(wù)處理，明確會計主體應(yīng)負(fù)擔(dān)的債務(wù)，避免因會計信息未作揭示，造成財務(wù)危機。
　　會計分錄：
　　A：根據(jù)借款協(xié)議按月計提利息：
　　借：事業(yè)支出
　　 貸：其他代管——應(yīng)付利息
　　B：支付利息時：
　　借：其他代管——應(yīng)付利息
　　 貸：銀行存款
　　
　　（二）固定資產(chǎn)的核算
　　在固定資產(chǎn)項下設(shè)置固定資產(chǎn)原值、折舊兩個明細(xì)賬，分別核算固定資產(chǎn)的原值及計提的折舊。“折舊”科目作為“固定資產(chǎn)”的備抵科目，用于反映固定資產(chǎn)的磨損程度，保證固定資產(chǎn)的更新?lián)Q代。固定資產(chǎn)購入時會計分錄：
　　借：事業(yè)支出（經(jīng)營支出、代管款項等）
　　 貸：銀行存款
　　同時，借：固定資產(chǎn)——固定資產(chǎn)原值
　　 貸：固定基金
　　然后根據(jù)該項固定資產(chǎn)的使用年限和預(yù)計凈殘值計提折舊，按年計提，年終做會計分錄：
　　借：事業(yè)支出（經(jīng)營支出、代管款項等）
　　 貸：固定資產(chǎn)——折舊
　　同時，借：固定基金
　　 貸：專用基金——修購基金
　　
　　（三）無形資產(chǎn)的核算
　?。?購入無形資產(chǎn)的核算
　　A：無形資產(chǎn)在購入時，以支付的價款
　　借：無形資產(chǎn)
　　 貸：銀行存款
　　B：依據(jù)該無形資產(chǎn)的使用期限，采用直線法在使用期限內(nèi)進(jìn)行攤銷，攤銷時
　　借：事業(yè)支出
　　 貸：無形資產(chǎn)
　　２.自創(chuàng)的無形資產(chǎn)
　　依據(jù)謹(jǐn)慎性原則，在未形成無形資產(chǎn)之前，據(jù)實列支；一旦轉(zhuǎn)化為無形資產(chǎn)，則將成本予以資本化。
　　
　　（四）高?；ㄘ攧?wù)的核算
　　１.編制合并會計報表
　　直接由上級主管部門撥入的基建款項并入到校財務(wù)的教育事業(yè)收入項下；基建融資與校財務(wù)的借入款項合并；基建支出去掉由校財務(wù)撥入的自籌基建款形成的支出，列入到校財務(wù)基本支出固定資產(chǎn)支出項下。
　?。?基建財務(wù)核算與校財務(wù)核算合而為一
　　啟用校財務(wù)基本支出項下的固定資產(chǎn)支出，反映當(dāng)年形成的基建支出，年終以當(dāng)年形成的基建支出數(shù)額結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)，待資產(chǎn)交付使用后以基建項目的審計報告為依據(jù)調(diào)整已結(jié)轉(zhuǎn)的固定資產(chǎn)。
　　
　　（五）區(qū)別對待債權(quán)性負(fù)債和債務(wù)性負(fù)債，對債權(quán)性負(fù)債和債務(wù)性負(fù)債采取不同的核算方式
　　１.債權(quán)性負(fù)債
　　目前高校此項負(fù)債主要是高校內(nèi)部各單位利用學(xué)校資源進(jìn)行的各項創(chuàng)收，所有權(quán)應(yīng)歸屬學(xué)校，各單位只有使用權(quán)，屬學(xué)校資產(chǎn)在學(xué)校和校屬各單位之間的再分配，當(dāng)此項業(yè)務(wù)發(fā)生時做會計分錄：
　　借：事業(yè)支出——學(xué)校
　　 貸：事業(yè)支出——校屬各單位
　?。?債務(wù)性負(fù)債
　　主要是為掛靠單位代為管理的款項和外單位匯入的暫時不明款項。賬務(wù)處理如前所述。
　　
　?。┳兏飼媹蟊硇问剑玫胤从掣咝５馁Y金運營情況
　　把資產(chǎn)負(fù)債表分為兩張表：資產(chǎn)負(fù)債表和收入支出表。把原資產(chǎn)負(fù)債表上的“收入”“支出”項去掉，增設(shè)“未分配結(jié)余”項。根據(jù)實際情況采用表結(jié)賬不結(jié)的方式，“未分配結(jié)余”填列年初至報表當(dāng)月收入與支出的差額，使“資產(chǎn)負(fù)債表”能夠真正地體現(xiàn)高校在某一時點的資金狀況。
　　本文中所涉及到的圖表、注解、公式等內(nèi)容請以PDF格式閱讀原文。