【摘要】本文歸納了于2007年執(zhí)行的《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1613號(hào)
　　——與銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu)的關(guān)系》的主要觀點(diǎn)和內(nèi)容，并針對(duì)我國近年來金融大案頻發(fā)的現(xiàn)狀，分析了準(zhǔn)則對(duì)我國銀行業(yè)、監(jiān)管機(jī)構(gòu)和外部審計(jì)的警示作用。
　　
　　近年來，我國銀行業(yè)金融詐騙案件動(dòng)輒上千萬元甚至數(shù)億元，呈現(xiàn)出涉案金額高、數(shù)量持續(xù)上升的特點(diǎn)。僅從數(shù)量上看，我國銀行業(yè)金融詐騙遠(yuǎn)高于西方發(fā)達(dá)國家，給銀行的穩(wěn)健經(jīng)營和金融安全帶來了極大風(fēng)險(xiǎn)，具有極大的社會(huì)危害性。
　　2001年，巴塞爾銀行監(jiān)管委員會(huì)和國際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)（IFAC）的國際審計(jì)實(shí)務(wù)委員會(huì)（IAPC）[國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則委員會(huì)（IAASB）的前身]發(fā)布了國際審計(jì)實(shí)務(wù)公告（IAPS）1004號(hào)《銀行監(jiān)管者與外部審計(jì)師的關(guān)系》。公告從銀行董事會(huì)和管理層的職責(zé)、外部審計(jì)師和銀行監(jiān)管者的作用、外部審計(jì)師與銀行監(jiān)管者的關(guān)系等幾個(gè)方面進(jìn)行了詳細(xì)的論述。公告強(qiáng)調(diào)銀行治理層的責(zé)任，強(qiáng)調(diào)銀行監(jiān)管者與外部審計(jì)師溝通的重要性和必要性。
　　與國際審計(jì)實(shí)務(wù)公告相一致，我國于2006年制定了《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1613號(hào)——與銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu)的關(guān)系》，并于2007年開始執(zhí)行，適用于商業(yè)銀行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)和專項(xiàng)任務(wù)。從準(zhǔn)則的核心內(nèi)容來看，我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則與國際審計(jì)實(shí)務(wù)公告基本上是一致的，準(zhǔn)則從形式上為注冊(cè)會(huì)計(jì)師開展工作提供了條件。在實(shí)務(wù)中，對(duì)我國銀行業(yè)監(jiān)管以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)工作都有重要的警示作用。
　　
　　一、準(zhǔn)則頒布的重要意義
　　
　　銀行在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)中占據(jù)著重要地位，它吸收公眾存款，提供支付方式、經(jīng)營和貿(mào)易的資金。為安全、有效地履行這些職能，銀行業(yè)必須獲得公眾的信任。因此，與一般性質(zhì)的經(jīng)營企業(yè)相比，同樣作為經(jīng)營性質(zhì)的機(jī)構(gòu)，除具有基本的公司治理、股東關(guān)系等外，銀行還有另外一個(gè)非常重要的利益團(tuán)體，即銀行的債權(quán)人。為保持銀行系統(tǒng)的穩(wěn)定、為保證公眾利益，銀行要接受中央銀行或有關(guān)官方機(jī)構(gòu)的謹(jǐn)慎性監(jiān)管。
　　銀行的財(cái)務(wù)報(bào)表要接受注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師依據(jù)職業(yè)道德和審計(jì)準(zhǔn)則開展審計(jì)工作，這些依據(jù)包括：獨(dú)立性、客觀性、職業(yè)能力、應(yīng)有的謹(jǐn)慎、充分的計(jì)劃和監(jiān)督。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的意見增加了財(cái)務(wù)報(bào)表的可信度，促進(jìn)了公眾對(duì)銀行系統(tǒng)的信心。
　　隨著銀行業(yè)務(wù)的日趨復(fù)雜，越來越需要銀行監(jiān)管和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作。在許多方面，銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨著同樣的挑戰(zhàn)，他們的職能被視為是相互補(bǔ)充的，銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu)不僅受益于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作結(jié)果，而且可以安排注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施額外的工作，這些工作有助于其完成監(jiān)管責(zé)任。同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在履行其職責(zé)過程中也要尋找有關(guān)銀行監(jiān)管方面的信息，以便更有效地完成其職責(zé)。銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的溝通可以促進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和監(jiān)管的效果。
　　
　　二、準(zhǔn)則的主要內(nèi)容
　　
　?。ㄒ唬┿y行治理層和管理層的責(zé)任
　　準(zhǔn)則首先討論了銀行治理者——董事會(huì)和管理當(dāng)局的責(zé)任。正如財(cái)務(wù)丑聞所證明的，沒有適當(dāng)和正確的董事會(huì)治理控制結(jié)構(gòu)，會(huì)大大降低審計(jì)師和監(jiān)管者工作的有效性。
　　1.準(zhǔn)則列出董事會(huì)、管理當(dāng)局的責(zé)任，這些職責(zé)應(yīng)該保證實(shí)現(xiàn)以下目的：
　　2.委托具備充分專業(yè)技能和誠信的人完成銀行的任務(wù)，在關(guān)鍵崗位上委派有經(jīng)驗(yàn)的人員。
　　3.針對(duì)銀行的不同行為，建立并實(shí)施充分的政策、實(shí)務(wù)和程序，包括：
　?。ǎ保┩菩懈邩?biāo)準(zhǔn)的職業(yè)道德和專業(yè)準(zhǔn)則。
　?。ǎ玻?zhǔn)確識(shí)別、計(jì)量所有重大風(fēng)險(xiǎn)、充分監(jiān)控和控制這些風(fēng)險(xiǎn)的系統(tǒng)。
　　（３）資產(chǎn)質(zhì)量的評(píng)估和恰當(dāng)?shù)拇_認(rèn)與計(jì)量。
　?。ǎ矗傲私饽愕念櫩汀痹瓌t，防止銀行有意或無意地被犯罪分子利用。
　　（５）利用恰當(dāng)?shù)目刂骗h(huán)境，實(shí)現(xiàn)銀行既定的績效、信息和遵循性的目標(biāo)。
　　（６）內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行遵循性測試和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性。
　　4.建立適當(dāng)?shù)墓芾硇畔⑾到y(tǒng)。
　　5.銀行應(yīng)具有適當(dāng)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)管理政策和程序。
　　6.遵守有關(guān)債務(wù)清償能力與流動(dòng)性要求在內(nèi)的法律法規(guī)及監(jiān)管規(guī)定。
　　7.不僅保護(hù)股東的利益，還要保護(hù)存款人及其他債權(quán)人的利益。
　　
　　（二）注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任
　　準(zhǔn)則明確了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任是對(duì)商業(yè)銀行財(cái)務(wù)報(bào)表是否按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制，是否在所有重大方面公允地反映了商業(yè)銀行的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量發(fā)表意見。審計(jì)的目標(biāo)是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見，為此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要了解商業(yè)銀行及其環(huán)境、評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)、考慮重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)、考慮舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素的影響來設(shè)計(jì)和實(shí)施審計(jì)程序，以發(fā)表適當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。準(zhǔn)則論述了銀行有別于其他商業(yè)組織的特征，以此提請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施審計(jì)過程中予以充分地關(guān)注。最后還指出與管理層和治理層溝通的重大事項(xiàng)以及考慮告知銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu)的重大違法事項(xiàng)等。
　　
　?。ㄈ┳?cè)會(huì)計(jì)師與銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu)的關(guān)系
　　在很多方面，對(duì)同樣的事情，銀行監(jiān)管者和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)關(guān)注的側(cè)重點(diǎn)不同，但可以相互補(bǔ)充。銀行監(jiān)管重在保護(hù)銀行系統(tǒng)的穩(wěn)定，促進(jìn)單個(gè)銀行的穩(wěn)定和安全，從而保護(hù)存款者的利益。因此，監(jiān)管機(jī)構(gòu)運(yùn)用其財(cái)務(wù)報(bào)表來評(píng)估銀行的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果、監(jiān)管銀行的現(xiàn)有能力和未來能力。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)主要關(guān)注向股東或董事會(huì)報(bào)告銀行的財(cái)務(wù)報(bào)表，在此過程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)考慮管理當(dāng)局所使用的持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的適當(dāng)性。
　　銀行監(jiān)管涉及銀行安全和謹(jǐn)慎管理的基礎(chǔ)，即保持內(nèi)部控制系統(tǒng)的穩(wěn)定。在大多數(shù)情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師都會(huì)評(píng)價(jià)內(nèi)部控制以確定其可信賴程度，從而計(jì)劃和執(zhí)行審計(jì)。
　　銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu)必須確信每個(gè)銀行在一貫性的基礎(chǔ)上保持充分的會(huì)計(jì)政策，以便監(jiān)管機(jī)構(gòu)能夠評(píng)價(jià)銀行的財(cái)務(wù)狀況和盈利能力，也便于銀行定期編制和公布財(cái)務(wù)報(bào)表。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)關(guān)注是否保持了充分、可靠的會(huì)計(jì)記錄，足以使會(huì)計(jì)主體編制沒有重大錯(cuò)報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)表，從而使注冊(cè)會(huì)計(jì)師有一個(gè)表達(dá)意見的基礎(chǔ)。
　　準(zhǔn)則指出，審計(jì)和監(jiān)管工作的目標(biāo)、范圍各不相同，但是，在許多方面，銀行監(jiān)管和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)對(duì)雙方都有用。管理者和審計(jì)師的交流以及已經(jīng)過審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表，可以提供關(guān)于銀行經(jīng)營不同方面的有價(jià)值的觀點(diǎn)。同樣，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)能夠通過銀行監(jiān)管獲得有用的信息，當(dāng)進(jìn)行監(jiān)管檢查或管理會(huì)談時(shí)，從提交給銀行的檢查面談的交流材料中也可以得到一些結(jié)論。這些溝通對(duì)審計(jì)十分有用，因?yàn)樗鼈兲峁┝艘恍?duì)重要領(lǐng)域的獨(dú)立評(píng)價(jià)?？傊?，銀行監(jiān)管和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的和諧關(guān)系可以有效地促進(jìn)銀行的公司治理和監(jiān)督及審計(jì)效率。
　　
　?。ㄋ模﹨f(xié)助完成監(jiān)管過程的補(bǔ)充要求
　　針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師受監(jiān)管者要求完成的特定任務(wù)，準(zhǔn)則規(guī)定了以下七條原則性要求：向監(jiān)管者提供完整、準(zhǔn)確的信息是銀行管理當(dāng)局的責(zé)任，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任是報(bào)告該信息或特定程序的實(shí)施，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不承擔(dān)監(jiān)管責(zé)任；注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)銀行的正常關(guān)系應(yīng)受到保護(hù)；在接受監(jiān)管機(jī)構(gòu)的任務(wù)之前，要考慮是否會(huì)產(chǎn)生利益沖突；要詳細(xì)而清楚地說明監(jiān)管要求；銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu)的任務(wù)要在注冊(cè)會(huì)計(jì)師的能力之內(nèi)；注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成監(jiān)管者的任務(wù)要有合理基礎(chǔ)；注冊(cè)會(huì)計(jì)師要對(duì)獲取的信息保密。
　　
　　三、準(zhǔn)則對(duì)實(shí)務(wù)的幾點(diǎn)啟示
　　
　　從準(zhǔn)則制定的目的與內(nèi)容來看，審計(jì)準(zhǔn)則主要是規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作，明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職責(zé)與立場，便于注冊(cè)會(huì)計(jì)師開展工作。從國際審計(jì)實(shí)務(wù)公告的制定過程來看，實(shí)務(wù)公告充分考慮了1997年巴塞爾銀行監(jiān)管委員會(huì)發(fā)布的《有效銀行監(jiān)管的核心原則》。與我國的審計(jì)準(zhǔn)則不同的是，公告描述了如何利用每一個(gè)角色，更加強(qiáng)調(diào)銀行監(jiān)管與內(nèi)部、外部審計(jì)的相互作用，強(qiáng)調(diào)發(fā)揮各自的功能，使監(jiān)管工作更有效率和效果，充分的監(jiān)管使各方都負(fù)起了應(yīng)有的責(zé)任。因此，在我國審計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行過程中，強(qiáng)調(diào)以下方面的內(nèi)容對(duì)我國銀行業(yè)的安全穩(wěn)定、對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師順利開展審計(jì)工作都是十分重要的。
　　
　　
　?。ㄒ唬┩晟浦卫斫Y(jié)構(gòu)是銀行的首要責(zé)任
　　與國際審計(jì)實(shí)務(wù)公告一致，審計(jì)準(zhǔn)則把董事會(huì)及管理層的職責(zé)放在了第一部分進(jìn)行論述，并且始終強(qiáng)調(diào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)與銀行監(jiān)管并不能取代銀行董事會(huì)及管理層的責(zé)任。目前，我國有越來越多的商業(yè)銀行上市，銀行已經(jīng)開始注重內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的建設(shè)，如上收支行管理權(quán)限、機(jī)構(gòu)的扁平化、建立應(yīng)急機(jī)制等。但不可否認(rèn)的是，銀行在改制過程中仍然帶有一定的行政色彩，存在“一把手”權(quán)力過大、忽視“一把手”的道德風(fēng)險(xiǎn)、治理層與管理層職責(zé)的劃分不清、市場定位不準(zhǔn)、片面強(qiáng)調(diào)業(yè)務(wù)指標(biāo)、對(duì)內(nèi)部違法違紀(jì)案件查處不嚴(yán)、商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)作用不明顯等嚴(yán)重問題?，F(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)是通過制度安排，合理地配置所有者與經(jīng)營者之間的權(quán)利與責(zé)任關(guān)系。其主要特點(diǎn)是通過股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)及管理層所構(gòu)成的公司治理結(jié)構(gòu)進(jìn)行內(nèi)部治理，通過對(duì)權(quán)力的配置來制約銀行的高管層和基層金融機(jī)構(gòu)的權(quán)限是十分必要的，使金融機(jī)構(gòu)在戰(zhàn)略決策、內(nèi)部管理和業(yè)務(wù)操作等各環(huán)節(jié)中有相互的監(jiān)督和制約，以減少經(jīng)營管理中存在的各種風(fēng)險(xiǎn)。
　　
　?。ǘ┘訌?qiáng)銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu)的作用
　　我國銀監(jiān)會(huì)的成立和一系列監(jiān)管法規(guī)的頒布，體現(xiàn)了我國深化金融體制改革、加強(qiáng)金融監(jiān)管的要求。監(jiān)管對(duì)維護(hù)金融業(yè)的穩(wěn)定和促進(jìn)銀行業(yè)健康發(fā)展是至關(guān)重要的，外部監(jiān)管是控制金融犯罪的關(guān)鍵，監(jiān)督者是站在相對(duì)獨(dú)立的角度來實(shí)行有效的監(jiān)督。但是從目前的監(jiān)管現(xiàn)狀來看，由于人力、方法有限，無法達(dá)到大面積的監(jiān)管。從當(dāng)前監(jiān)管的內(nèi)容來看，金融監(jiān)管仍以對(duì)金融機(jī)構(gòu)的審批和金融機(jī)構(gòu)的合規(guī)性監(jiān)管為主，對(duì)金融機(jī)構(gòu)日常經(jīng)營的風(fēng)險(xiǎn)性監(jiān)管和規(guī)范性監(jiān)管涉及較少；也沒有將金融機(jī)構(gòu)的法人治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制作為監(jiān)管的重點(diǎn)。由于監(jiān)管制度的操作性不是很強(qiáng)，使監(jiān)管制度沒有得到很好的執(zhí)行。因此，要完善監(jiān)管法規(guī)，更新監(jiān)管理念，改進(jìn)監(jiān)管方式和方法。同時(shí)，充分利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的力量，降低監(jiān)管成本，彌補(bǔ)監(jiān)管力量的不足。
　　
　?。ㄈ?qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師與銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu)的聯(lián)系
　　準(zhǔn)則從形式上已經(jīng)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師開展工作提供了條件。就目前我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師所處的社會(huì)地位和力量來看，準(zhǔn)則實(shí)施的關(guān)鍵在于提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)素質(zhì)，強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任感。要進(jìn)一步細(xì)化準(zhǔn)則，尤其在注冊(cè)會(huì)計(jì)師與銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu)的溝通機(jī)制方面，要完善銀行重大違反法律法規(guī)事項(xiàng)的溝通程序以及相應(yīng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的保護(hù)措施。協(xié)會(huì)要充分發(fā)揮集體力量，鼓勵(lì)和支持注冊(cè)會(huì)計(jì)師與銀行違法犯罪行為作斗爭，同時(shí)積極總結(jié)有效的金融審計(jì)方法并加以推廣。
　　
　?。ㄋ模﹪覍徲?jì)的力量不可忽視
　　準(zhǔn)則中所指的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)并不包括國家審計(jì)，而在我國目前的審計(jì)體制中，國家審計(jì)占據(jù)了重要地位。從近幾年的審計(jì)實(shí)踐看，金融犯罪的頻發(fā)給金融審計(jì)帶來了新的任務(wù)，審計(jì)機(jī)關(guān)在履行法定權(quán)限和職責(zé)的過程中，發(fā)現(xiàn)和查處了大量的違法案件，在審計(jì)過程中積累了一些行之有效的查處金融犯罪的工作經(jīng)驗(yàn)和發(fā)現(xiàn)案件線索的工作方法。在金融審計(jì)中，要突出對(duì)金融機(jī)構(gòu)高管人員的道德品行、職責(zé)權(quán)限和履職狀況的關(guān)注，不僅要突出對(duì)銀行內(nèi)部問題的查處與揭示，更重要的是要著眼于銀行治理結(jié)構(gòu)的完善，體現(xiàn)出國家審計(jì)是一種高層次的監(jiān)督活動(dòng)。同時(shí)，要注重審計(jì)監(jiān)督與銀行專業(yè)監(jiān)督的協(xié)調(diào)，避免不必要的重復(fù)檢查或遺漏重點(diǎn)項(xiàng)目和領(lǐng)域。