黎四龍

一、會計年度類型與設(shè)定標(biāo)準(zhǔn)

１５世紀(jì)的威尼斯商人以擅長簿記技術(shù)著稱，他們在佛羅倫薩式簿記和熱那亞式簿記的基礎(chǔ)上加以發(fā)展，創(chuàng)立了威尼斯式簿記；這一時期，他們初步建立了運用“會計年度”的概念（成圣樹，１９９５）。歷史上對會計年度的運用，與該國（或地區(qū)）政治、歷史、地理、氣候、習(xí)慣等因素密切相關(guān)。由于上述因素的差異，各國會計年度的劃分也不盡相同。

目前，世界各國會計年度劃分主要有以下類型：（１）歷年制，如德國、法國、俄羅斯、中國等。（２）十月制，如美國（１９７６年后）、墨西哥、古巴、泰國等。（３）七月制。即以每年７月１日起至次年６月３０日止為一個會計年度，如澳大利亞、瑞典、瑞士、巴基斯坦等。（４）四月制，如英國、加拿大、日本、印度等。（５）三月制，如土耳其、以色列、敘利亞、卡塔爾等。另外，還有個別國家采用十一月制（如阿根廷）和五月制（如盧森堡），除此之外，一些國家還采用特殊的時間區(qū)間為會計年度，如伊朗以公歷３月２１日起至次年３月２０日止為一個會計年度，尼泊爾以公歷每年７月１６日起至次年７月１５日止為一個會計年度等。

會計年度是基于會計分期假設(shè)的人為劃分，無論其起止時間如何界定，會計年度的期間長度必須相等。對會計年度的劃分，主要有公歷年度、預(yù)算年度、營業(yè)年度等標(biāo)準(zhǔn)。目前采用歷年制為會計年度的國家（或地區(qū)）最多，可能是沿襲歷史習(xí)慣的緣故；采用預(yù)算年度為會計年度，預(yù)算年度與會計年度一致，便于國家宏觀經(jīng)濟管理；采用營業(yè)年度為會計年度，一般應(yīng)以每年中企業(yè)活動的最低點作為年度終的起訖點，以避免企業(yè)經(jīng)營高峰期，有利于提高會計核算效率和信息質(zhì)量。目前，世界上大多數(shù)國家還允許企業(yè)根據(jù)自身需要，確定會計年度的起止日期，也有些國家設(shè)立多個會計年度供企業(yè)選擇使用。

二、我國企業(yè)會計年度改革的緣由與契機

我國《會計法》第１１條規(guī)定：“會計年度自公歷１月１日起至１２月３１日止?！蔽覈鴷嬆甓炔捎脷v年制，是為了與財政、稅務(wù)、計劃、統(tǒng)計等年度保持一致，從而便于國家宏觀經(jīng)濟管理。

（一）我國企業(yè)會計年度改革的緣由。我國現(xiàn)行會計年度作為計劃經(jīng)濟時代的產(chǎn)物，是與計劃經(jīng)濟管理相適應(yīng)的。然而，在由計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟轉(zhuǎn)型的過程中，現(xiàn)行會計年度已呈現(xiàn)出較為明顯的欠缺；尤其是我國外向型經(jīng)濟和資本市場的迅速發(fā)展，其弊端更為凸現(xiàn)。采用統(tǒng)一的歷年制會計年度，可能給信息呈報者、注冊會計師、債權(quán)人、投資者、政府監(jiān)管等諸多方面帶來不利影響。

１、對于信息呈報者而言，統(tǒng)一的歷年制會計年度使企業(yè)年底工作任務(wù)過于繁重，會計工作分配不均衡，在一定程度上會影響會計核算效率和信息質(zhì)量；統(tǒng)一的歷年制會計年度可能會割裂企業(yè)會計核算工作與其生產(chǎn)經(jīng)營的內(nèi)在聯(lián)系（特別是對于季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè)），人為地增加了會計核算工作的復(fù)雜性；由于春節(jié)和審計的原因，可能導(dǎo)致結(jié)賬日至呈報日的周期延長，從而降低會計信息的及時性。

２、對于注冊會計師而言，統(tǒng)一的歷年制會計年度導(dǎo)致年報審計過于集中，可能會帶來人員安排的困難，或?qū)е率聞?wù)所降低質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，在一定程度上會影響審計質(zhì)量；年報集中審計使審計業(yè)務(wù)不均衡，可能導(dǎo)致審計資源的浪費和影響事務(wù)所的業(yè)務(wù)拓展。

３、對于債權(quán)人、投資者等信息使用者而言，統(tǒng)一的歷年制會計年度導(dǎo)致年報集中于年初披露，不利于債權(quán)人、投資者等信息使用者從容提取和分析財務(wù)信息，降低了財務(wù)報告的有用性。

４、對于政府監(jiān)管而言，統(tǒng)一的歷年制會計年度在一定程度上可能削弱政府監(jiān)管的力度，淡化監(jiān)管效果。

還有人認(rèn)為，國際上許多國家允許企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營的實際情況，自主選擇會計年度；因而，當(dāng)國內(nèi)子公司的會計年度與國外母公司不一致時，會增加跨國公司會計處理和經(jīng)營管理的難度，在一定程度上會影響我國吸引外資的能力。

可以說，雖然現(xiàn)行會計年度對于我國宏觀經(jīng)濟管理具有非常重要的意義，但也存在一些明顯的欠缺。因而，對現(xiàn)行企業(yè)會計年度進行改革已十分必要。

（二）我國企業(yè)會計年度改革的契機。對我國企業(yè)會計年度進行改革，宏觀層面主要面臨法律保障、整體協(xié)調(diào)等方面的制約?；蛘哒f，要對企業(yè)會計年度改革，在宏觀上至少需做到：（１）對《會計法》等法規(guī)制度的相關(guān)規(guī)定進行修改；（２）會計年度改革需要國家發(fā)改委、財政部、國家稅務(wù)總局、國家統(tǒng)計局以及工商行政管理等部門密切配合，要注意各部門的整體協(xié)調(diào)，以保證因改變企業(yè)會計年度而不至于造成宏觀管理使用會計信息的不便。

改革現(xiàn)行企業(yè)會計年度，近年來在我國得到了一定的關(guān)注?？梢哉f，改革并不缺乏現(xiàn)實的需求，關(guān)鍵在于條件成熟與否。目前，我國正在修訂１９９２年制定的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，財政部于２００５年６月發(fā)布了《基本準(zhǔn)則》（征求意見稿）。我國的基本準(zhǔn)則實質(zhì)上起到“準(zhǔn)則的準(zhǔn)則，或具體準(zhǔn)則的基礎(chǔ)”的作用，如果借此契機改革企業(yè)會計年度，有利于以后會計準(zhǔn)則體系的邏輯一致，更好地服務(wù)于我國社會主義市場經(jīng)濟。因而，筆者認(rèn)為，從基本準(zhǔn)則入手改革企業(yè)會計年度，應(yīng)是最佳契機。如果基本準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定進行了修改，那么作為基本準(zhǔn)則制定依據(jù)的《會計法》也應(yīng)修訂，基本準(zhǔn)則須遵循《會計法》；當(dāng)然，其他相關(guān)法規(guī)制度也應(yīng)一并修訂，如《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》等。同時，會計準(zhǔn)則的制定由財政部負(fù)責(zé)；由財政部統(tǒng)籌安排，更有利于各相關(guān)部門間的整體協(xié)調(diào)，從而更好地保證因改變企業(yè)會計年度而不至于造成宏觀管理使用會計信息的不便。

三、我國企業(yè)會計年度改革的建議

目前，我國理論界對于企業(yè)會計年度改革不太關(guān)注，相關(guān)文獻寥寥無幾。在現(xiàn)有研究中，對企業(yè)會計年度改革的探討，主要定位于企業(yè)和注冊會計師的（微觀）需求方面，研究視角較為單一；在國有經(jīng)濟占主體的國情下，研究視角過于微觀可能意義不大。

筆者認(rèn)為，在國有經(jīng)濟占主體地位的國情下，企業(yè)會計年度改革首先應(yīng)定位于符合國家宏觀經(jīng)濟管理的要求，其次才能考慮其他有關(guān)方面的需求。在我國，會計信息的用戶首先是政府（張為國，２００３），其他利益各方則處于相對的次要地位，這與美國等發(fā)達(dá)國家所秉承的會計信息“為資本市場服務(wù)，為投資者、債權(quán)人決策服務(wù)”理念有本質(zhì)的區(qū)別。政府作為經(jīng)濟的宏觀調(diào)控者需要的是較籠統(tǒng)的統(tǒng)計數(shù)據(jù)，企業(yè)會計年度改革首先應(yīng)滿足政府統(tǒng)計數(shù)據(jù)的要求，以服務(wù)于國家宏觀經(jīng)濟管理?；诖耍P者大膽提出我國企業(yè)會計年度改革的建議：應(yīng)選擇設(shè)立兩個會計年度供企業(yè)選擇使用的方案，即在現(xiàn)有歷年制的基礎(chǔ)上增加每年７月１日起至次年６月３０日止的會計年度。

在上述建議中，首先考慮的是作為經(jīng)濟宏觀調(diào)控者的政府統(tǒng)計數(shù)據(jù)的要求；增加每年７月１日至次年６月３０日的會計年度，如果加強半年度財務(wù)報表的審計監(jiān)督，應(yīng)不會對國家宏觀經(jīng)濟管理造成太大的沖擊，還兼有轉(zhuǎn)軌成本較低的優(yōu)點。

同時，在一定程度上也兼顧了其他有關(guān)利益各方的需求。如：（１）對于信息呈報者而言，增加一個會計年度以供其選擇，可使會計工作分配相對均衡，在一定程度上提高會計核算效率和會計信息質(zhì)量；特別是對于季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè)，在一定程度上有望錯開經(jīng)營高峰期以增強企業(yè)會計核算工作與其生產(chǎn)經(jīng)營的內(nèi)在聯(lián)系。（２）對于注冊會計師而言，年報于年初、７月初兩個時段出具，在一定程度上可緩解年報集中審計的壓力；且審計業(yè)務(wù)相對分散，更有利于人員安排、資源的合理利用和事務(wù)所的業(yè)務(wù)拓展；（３）對于債權(quán)人、投資者等信息使用者而言，年報于兩個時段披露，更有利于其從容提取和分析財務(wù)信息，可增強財務(wù)報告的有用性。（４）對于政府監(jiān)管而言，增加一個會計年度，使監(jiān)管任務(wù)相對分散，有利于提高監(jiān)管效率，增加監(jiān)管力度，強化監(jiān)管效果。