李先中

會(huì)計(jì)信息失真已經(jīng)成為當(dāng)前世界上一個(gè)相當(dāng)普遍的問(wèn)題，它帶來(lái)了許多負(fù)面影響。然而，我們認(rèn)為會(huì)計(jì)信息失真是必然的，絕對(duì)客觀、真實(shí)的會(huì)計(jì)信息是不存在的，我們常說(shuō)的會(huì)計(jì)信息客觀性是一個(gè)相對(duì)的概念。筆者就會(huì)計(jì)信息的相對(duì)客觀性及會(huì)計(jì)信息披露的改進(jìn)等方面的問(wèn)題作一論述。

一、會(huì)計(jì)信息的客觀性是相對(duì)的

什么是會(huì)計(jì)信息的客觀性？會(huì)計(jì)信息的客觀性是指會(huì)計(jì)信息的來(lái)源所反映的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)都是客觀存在的，它要求會(huì)計(jì)行為主體遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，如實(shí)反映企業(yè)在商務(wù)活動(dòng)中的一切內(nèi)容及其數(shù)量關(guān)系。也就是說(shuō)，會(huì)計(jì)信息的客觀性是會(huì)計(jì)信息的內(nèi)容與其反映的客觀經(jīng)濟(jì)對(duì)象或事物之間的一致性。我國(guó)現(xiàn)行的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第十條指出：“會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為依據(jù)，如實(shí)反映財(cái)務(wù)狀況的經(jīng)濟(jì)成果?！币陨系母拍畎▋蓚€(gè)要點(diǎn)：第一，企業(yè)的會(huì)計(jì)核算必須以經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)取得的憑證為依據(jù)。從這一點(diǎn)分析，會(huì)計(jì)核算必須完全按照經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)取得的憑證進(jìn)行，完全按照歷史成本原則核算，不運(yùn)用其他會(huì)計(jì)核算原則，那么，會(huì)計(jì)核算的結(jié)果應(yīng)該是真實(shí)的，不包含會(huì)計(jì)核算人員個(gè)人的因素，而且任何一個(gè)會(huì)計(jì)人員做出的結(jié)果應(yīng)該是完全一致的。這是我們常說(shuō)的會(huì)計(jì)信息的客觀性?？梢哉f(shuō)由此得出的會(huì)計(jì)信息是絕對(duì)客觀的，是會(huì)計(jì)信息客觀性的絕對(duì)性。第二，企業(yè)的會(huì)計(jì)核算必須遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)核算基本原則的規(guī)定。從這一點(diǎn)分析，企業(yè)的會(huì)計(jì)核算除了要以原始憑證為依據(jù)外，還要以會(huì)計(jì)核算的一般原則為依據(jù)，如權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、謹(jǐn)慎性原則等，這就意味著會(huì)計(jì)信息是經(jīng)過(guò)會(huì)計(jì)核算人員的加工處理得出的，其中包含著會(huì)計(jì)核算人員個(gè)人的因素存在著差異，那么他們提供的會(huì)計(jì)信息也存在差別。因此，會(huì)計(jì)信息的客觀性又是相對(duì)的。會(huì)計(jì)信息相對(duì)客觀的原因表現(xiàn)在以下方面：

１、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的影響。會(huì)計(jì)核算受到會(huì)計(jì)假設(shè)及會(huì)計(jì)原則的影響，這些影響綜合地表現(xiàn)在權(quán)責(zé)發(fā)生制原則對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量的影響上。按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的要求，在確認(rèn)收入時(shí)，應(yīng)符合配比原則，實(shí)現(xiàn)原則和配比原則既同“持續(xù)經(jīng)營(yíng)”與“會(huì)計(jì)分期”有關(guān)聯(lián)，又同權(quán)責(zé)發(fā)生制相聯(lián)系。權(quán)責(zé)發(fā)生制原則對(duì)會(huì)計(jì)核算的影響主要表現(xiàn)在兩個(gè)面：（１）會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)受到人們主觀評(píng)價(jià)的影響，它主要表現(xiàn)在確認(rèn)時(shí)間的彈性上。這是因?yàn)?，由于?jīng)營(yíng)活動(dòng)的連續(xù)性，伴隨經(jīng)營(yíng)活動(dòng)形成的物流、資金流的非同步性，收入與取得收入所發(fā)生的費(fèi)用可能提前與滯后。（２）會(huì)計(jì)要素的計(jì)量受到會(huì)計(jì)操作方法的影響。在對(duì)應(yīng)計(jì)、遞延、攤銷(xiāo)和分配額進(jìn)行計(jì)量時(shí)，往往采用預(yù)計(jì)、推斷和估算等會(huì)計(jì)計(jì)量方法，包括材料、工資、制造費(fèi)用等在不同對(duì)象間的分?jǐn)?；折舊費(fèi)用的提取；預(yù)提和待攤費(fèi)用的列計(jì)等都是如此。所以，按照會(huì)計(jì)核算基本假設(shè)和原則，只能夠近似地說(shuō)明企業(yè)在一定會(huì)計(jì)期間的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。

２、成本效益原則是會(huì)計(jì)信息提供過(guò)程中的一個(gè)有普遍性的約束條件。歸集和披露會(huì)計(jì)信息的成本不得高于使用該信息所能產(chǎn)生的效益，否則，該信息就不值得提供。重要性是指在會(huì)計(jì)核算過(guò)程中對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或會(huì)計(jì)事項(xiàng)應(yīng)區(qū)別其重要程度，采取不同的會(huì)計(jì)處理方法和程序。全面、準(zhǔn)確地反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的全過(guò)程是會(huì)計(jì)核算的基本要求，但從會(huì)計(jì)目標(biāo)出發(fā)，主要是為了通過(guò)會(huì)計(jì)報(bào)表提供對(duì)經(jīng)營(yíng)決策有重要影響的會(huì)計(jì)信息，所以，在實(shí)際工作中，為了減少人力、物力和財(cái)力的耗費(fèi)，對(duì)那些次要的會(huì)計(jì)事項(xiàng)，在不影響會(huì)計(jì)信息使用者決策的情況下，則可以簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)核算手續(xù)，采用簡(jiǎn)便的會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行處理，合并反映。而對(duì)于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)重要程度的判斷，完全取決于會(huì)計(jì)人員對(duì)事物的認(rèn)識(shí)水平。

３、社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的影響。社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境對(duì)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的影響主要是計(jì)量模式的改變?cè)黾恿艘卮_認(rèn)與計(jì)量的不確定性。各國(guó)公認(rèn)的會(huì)計(jì)報(bào)表的目標(biāo)是決策有用性。按照這一觀點(diǎn)，企業(yè)提供的會(huì)計(jì)報(bào)表有助于向現(xiàn)有的或潛在的信息使用者提供對(duì)決策有用的信息，而歷史成本計(jì)量屬性難以擔(dān)此重任。隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)日益復(fù)雜化，類(lèi)似于物價(jià)變動(dòng)、自創(chuàng)商譽(yù)等現(xiàn)象的存在，使歷史成本計(jì)量模式存在下列缺陷：（１）資產(chǎn)價(jià)值難以準(zhǔn)確反映。（２）收益難以真正反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況。（３）資產(chǎn)負(fù)債表中與物價(jià)變動(dòng)和自創(chuàng)商譽(yù)等相關(guān)聯(lián)的數(shù)據(jù)缺乏現(xiàn)實(shí)解釋。因此，從反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的真實(shí)性出發(fā)，就要引用公允價(jià)值來(lái)作為這類(lèi)要素的計(jì)量屬性，而且會(huì)計(jì)計(jì)量的歷史成本和公允價(jià)值將長(zhǎng)期并存。但用公允價(jià)值對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)要素進(jìn)行列示，不可避免地帶有近似性質(zhì)。它對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果也只可能作近似的、相對(duì)準(zhǔn)確的反映。這是由于這些事項(xiàng)的市場(chǎng)價(jià)值本身處于不斷的發(fā)展變化之中。但從相關(guān)性角度考慮，對(duì)會(huì)計(jì)要素按歷史成本反映會(huì)在不同程度上削弱會(huì)計(jì)信息的作用，甚至?xí)で髽I(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。

通過(guò)以上分析，我們可以看出會(huì)計(jì)信息的客觀性是相對(duì)的，原因是在按歷史成本核算時(shí)，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)引起的會(huì)計(jì)要素變動(dòng)的實(shí)際數(shù)據(jù)與會(huì)計(jì)計(jì)量所生成數(shù)據(jù)之間的差異。以及在公允價(jià)值計(jì)量屬性下，由于市場(chǎng)價(jià)格的不斷變化對(duì)會(huì)計(jì)要素計(jì)量和反映的相對(duì)準(zhǔn)確性。那種一味強(qiáng)調(diào)真實(shí)性，無(wú)視相對(duì)性的存在是不切實(shí)際的。只有正確認(rèn)識(shí)相對(duì)性的必然性，才能合理利用企業(yè)提供的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行準(zhǔn)確的決策。

二、會(huì)計(jì)信息客觀性的相對(duì)區(qū)間及披露

１、會(huì)計(jì)信息客觀性的界限確定。會(huì)計(jì)信息客觀性是相對(duì)的，這是不容置疑的，但相對(duì)的范圍是不是可以無(wú)限？對(duì)于這個(gè)問(wèn)題，我們可以參照經(jīng)濟(jì)學(xué)中關(guān)于幣值穩(wěn)定及充分就業(yè)等的做法，只要通貨膨脹和失業(yè)率不超過(guò)一定的范圍，就認(rèn)為是充分就業(yè)和幣值穩(wěn)定的。會(huì)計(jì)信息的客觀性也應(yīng)該有一個(gè)這樣的界限范圍，如果會(huì)計(jì)報(bào)表對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)信息的反映偏離度在這個(gè)范圍內(nèi)，就應(yīng)該認(rèn)為會(huì)計(jì)是客觀的，如果超出這個(gè)范圍，就是會(huì)計(jì)信息失真。但對(duì)于會(huì)計(jì)信息客觀性的范圍區(qū)間，我們不能像經(jīng)濟(jì)學(xué)中的問(wèn)題簡(jiǎn)單地計(jì)算出一個(gè)比率，因?yàn)闀?huì)計(jì)信息提供的過(guò)程及會(huì)計(jì)報(bào)表本身，也受到物價(jià)變動(dòng)的影響，同時(shí)受其他因素的共同作用，而物價(jià)變動(dòng)率及會(huì)計(jì)環(huán)境等因素處于不斷變化中。所以，會(huì)計(jì)信息客觀性的變動(dòng)范圍只能由一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)確定，那就是會(huì)計(jì)信息目標(biāo)。會(huì)計(jì)信息的目標(biāo)是會(huì)計(jì)信息的有用性，是會(huì)計(jì)信息對(duì)使用者而言，具有直接的利害關(guān)系，會(huì)計(jì)信息必須按照信息使用者的要求提供，對(duì)信息使用者是有用的。使用者通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)信息的分析，能對(duì)企業(yè)有一個(gè)準(zhǔn)確的理解和判斷，并做出準(zhǔn)確的經(jīng)濟(jì)決策。因此，只要會(huì)計(jì)信息不影響使用者的決策，不對(duì)使用者產(chǎn)生誤導(dǎo)，盡管有時(shí)偏離了實(shí)際，也應(yīng)該是客觀的。

２、會(huì)計(jì)信息披露的改進(jìn)。會(huì)計(jì)信息的相對(duì)客觀性，不僅是要我們理解相對(duì)性的必然性，更重要的是必須使會(huì)計(jì)信息的使用者把握住企業(yè)一定時(shí)期會(huì)計(jì)信息相對(duì)性的程度，以便準(zhǔn)確、合理地理解企業(yè)的經(jīng)濟(jì)信息，在經(jīng)濟(jì)決策中加以應(yīng)用。這就要求在會(huì)計(jì)報(bào)表披露中，既要在主表中反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，還要在附表及附注中提供企業(yè)的會(huì)計(jì)環(huán)境等相關(guān)內(nèi)容。從目前的條件分析，企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表附注中，應(yīng)該增加以下幾方面內(nèi)容：（１）會(huì)計(jì)核算人員的組成狀況。隨著會(huì)計(jì)環(huán)境的不斷變化，會(huì)計(jì)核算中將出現(xiàn)更多的會(huì)計(jì)事項(xiàng)要求會(huì)計(jì)核算人員做出判斷，并進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量。初級(jí)資格的會(huì)計(jì)人員和高級(jí)資格的會(huì)計(jì)核算人員對(duì)同一事項(xiàng)的判斷和結(jié)果是不一樣的。公示會(huì)計(jì)核算人員的組成狀況，可以幫助會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)核算過(guò)程有一個(gè)基本的了解。（２）不同時(shí)期企業(yè)主要資產(chǎn)的物價(jià)變動(dòng)指數(shù)。物價(jià)變動(dòng)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)核算及會(huì)計(jì)信息質(zhì)量產(chǎn)生著相當(dāng)重要的作用，如穩(wěn)健性原則的應(yīng)用使得在物價(jià)變動(dòng)條件下，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備額發(fā)生變化，影響了企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和正常條件的損益；物價(jià)變動(dòng)引起企業(yè)的生產(chǎn)成本、銷(xiāo)售額等變化，影響了會(huì)計(jì)信息的可比性。所以，物價(jià)變動(dòng)指數(shù)可以使會(huì)計(jì)信息使用者了解企業(yè)資產(chǎn)及損益變動(dòng)，實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的可比性。

（作者單位：延長(zhǎng)油礦管理局青化砭油礦）