徐攀 李杰義

【摘要】數(shù)據(jù)要素是數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代的關(guān)鍵生產(chǎn)要素， 企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)進(jìn)入財(cái)務(wù)報(bào)表的實(shí)踐正處于一個(gè)重要窗口期。本文通過(guò)構(gòu)建企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表路徑的概念模型， 結(jié)合企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理案例， 對(duì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的實(shí)踐進(jìn)行了探索。研究表明， 企業(yè)要加快完善數(shù)據(jù)資產(chǎn)的合規(guī)與確權(quán)體系， 有效建立數(shù)據(jù)資產(chǎn)治理與管理機(jī)制， 設(shè)計(jì)適應(yīng)具體應(yīng)用場(chǎng)景的數(shù)據(jù)資產(chǎn)計(jì)量模型， 并由此結(jié)合數(shù)據(jù)資源特點(diǎn)和業(yè)務(wù)流程， 對(duì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)存貨及無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行合理的初始計(jì)量、后續(xù)計(jì)量、列報(bào)和披露。

【關(guān)鍵詞】企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)；數(shù)據(jù)確權(quán)；會(huì)計(jì)計(jì)量；財(cái)務(wù)報(bào)表

【中圖分類(lèi)號(hào)】F233? ? ? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】A? ? ? 【文章編號(hào)】1004-0994（2024）07-0058-5

一、 引言

自2015年《促進(jìn)大數(shù)據(jù)發(fā)展行動(dòng)綱要》發(fā)布以來(lái)， 各界對(duì)數(shù)據(jù)要素價(jià)值的關(guān)注與日俱增。2022年《關(guān)于構(gòu)建數(shù)據(jù)基礎(chǔ)制度更好發(fā)揮數(shù)據(jù)要素作用的意見(jiàn)》（簡(jiǎn)稱(chēng)“數(shù)據(jù)二十條”）和2023年《企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定》（簡(jiǎn)稱(chēng)《暫行規(guī)定》）等文件的相繼發(fā)布， 以及2023年國(guó)家數(shù)據(jù)局的正式成立， 標(biāo)志著發(fā)展數(shù)字經(jīng)濟(jì)已成為國(guó)家戰(zhàn)略。伴隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)的蓬勃發(fā)展， 數(shù)據(jù)已成為富含活力的新型生產(chǎn)要素。根據(jù)2023年信息通信研究院發(fā)布的《中國(guó)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展研究報(bào)告》， 2022年， 我國(guó)數(shù)字經(jīng)濟(jì)規(guī)模達(dá)50.2萬(wàn)億元、 數(shù)字產(chǎn)業(yè)化規(guī)模達(dá)9.2萬(wàn)億元、 產(chǎn)業(yè)數(shù)字化規(guī)模達(dá)41萬(wàn)億元。

在一系列有關(guān)發(fā)展數(shù)字經(jīng)濟(jì)的文件中， 《暫行規(guī)定》明確了數(shù)據(jù)資源會(huì)計(jì)處理（企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表）適用的范圍、 準(zhǔn)則、 列示和披露要求， 自2024年1月1日起施行?！稌盒幸?guī)定》的發(fā)布與施行， 對(duì)于推動(dòng)企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型、 推進(jìn)數(shù)據(jù)要素市場(chǎng)建設(shè)和提升數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展質(zhì)量具有里程碑意義。從宏觀層面來(lái)講， 《暫行規(guī)定》是貫徹落實(shí)黨中央、 國(guó)務(wù)院關(guān)于發(fā)展數(shù)字經(jīng)濟(jì)的決策部署。關(guān)于企業(yè)數(shù)字資源的相關(guān)探索， 不僅有助于監(jiān)管部門(mén)完善數(shù)字經(jīng)濟(jì)治理體系， 還有助于我國(guó)在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定等工作中貢獻(xiàn)中國(guó)智慧、 提供中國(guó)方案。從微觀層面而言， 《暫行規(guī)定》首次從政策角度將數(shù)據(jù)資產(chǎn)明確確認(rèn)入表， 使得原先只能費(fèi)用化處理的數(shù)據(jù)資源開(kāi)發(fā)成本， 在滿(mǎn)足一定條件后得以確認(rèn)為資產(chǎn)。這不僅能為報(bào)表使用者提供決策有用信息， 也有助于企業(yè)吸收外部融資、 優(yōu)化財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)和提升公司價(jià)值。

然而， 與日益緊迫的政府政策需求和企業(yè)實(shí)踐需求相比， 理論界的相關(guān)研究還相對(duì)滯后， 對(duì)于企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)如何入表這一課題， 尚處于理論研究的探索階段（許憲春等，2022）。如何結(jié)合數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表中有關(guān)確認(rèn)計(jì)量、 分類(lèi)核算和單獨(dú)列報(bào)等實(shí)踐， 深入研究數(shù)據(jù)資產(chǎn)價(jià)值實(shí)現(xiàn)的內(nèi)生機(jī)制及其對(duì)企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的影響效應(yīng)， 實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的科學(xué)決策與穩(wěn)妥實(shí)踐（汪杰和周康林，2023）， 仍是一個(gè)極其重要且有待深化的課題。本文構(gòu)建企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表路徑的框架， 探討數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表實(shí)踐中有關(guān)確認(rèn)計(jì)量、 分類(lèi)核算和單獨(dú)列報(bào)等方式方法， 并針對(duì)企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的實(shí)踐難點(diǎn)， 提出對(duì)策建議， 以期為企業(yè)實(shí)施數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表提供理論支撐與實(shí)踐參考。

二、 理論分析與框架構(gòu)建

隨著網(wǎng)絡(luò)化、 信息化與智能化的深度融合， 數(shù)據(jù)資源由此成為除土地、 勞動(dòng)力、 資本和技術(shù)資源之外的第五大生產(chǎn)要素。數(shù)據(jù)生產(chǎn)要素是以電子形式存在的、 通過(guò)計(jì)算的方式參與到企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中并發(fā)揮重要價(jià)值的資源。站在會(huì)計(jì)角度， 數(shù)據(jù)資產(chǎn)是企業(yè)擁有或控制， 預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的， 以數(shù)據(jù)為主要內(nèi)容和服務(wù)的可辨認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)（曾雪云，2023）。數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價(jià)值因應(yīng)用場(chǎng)景不同而不同（朱秀梅等，2023）。同樣的數(shù)據(jù)資產(chǎn)如果被應(yīng)用于不同企業(yè)， 也會(huì)創(chuàng)造不同的價(jià)值。不同行業(yè)的企業(yè)， 由于其自身的經(jīng)營(yíng)場(chǎng)景和管理模式不同， 對(duì)數(shù)據(jù)的需求和定價(jià)也不同。因此， 對(duì)不同場(chǎng)景下的數(shù)據(jù)資產(chǎn)進(jìn)行歸類(lèi)管理（馬克衛(wèi)等，2023）， 統(tǒng)一計(jì)量評(píng)估并實(shí)施數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表（董高靜等，2023）， 成為一項(xiàng)重要課題。

已有研究分別圍繞數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表路徑（黃世忠等，2023）及方法（曾雪云和杜晟，2023）進(jìn)行了大量探索， 為本文提供了有益參考。但由于數(shù)據(jù)資產(chǎn)具有場(chǎng)景依附性、 非消耗性、 時(shí)效性、 共享性和非競(jìng)爭(zhēng)性等特點(diǎn)， 對(duì)于企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)如何入表這一課題， 尚處于理論研究和實(shí)踐探索階段（許憲春等，2022）， 已有研究仍存在三個(gè)方面的不足。一是就研究視角而言， 已有文獻(xiàn)對(duì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)屬性、 應(yīng)用場(chǎng)景及其價(jià)值計(jì)量等方面進(jìn)行了研究（曾雪云和杜晟，2023）， 盡管這些研究大多注意到數(shù)據(jù)資產(chǎn)的獨(dú)特性（許憲春等，2022）， 但由于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的場(chǎng)景依賴(lài)性， 以及研究視角不同， 對(duì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的計(jì)量方法選擇尚未達(dá)成一致。二是就研究對(duì)象而言， 已有研究雖然關(guān)注到數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表在其價(jià)值實(shí)現(xiàn)中的作用（汪杰和周康林，2023）， 但由于其并未集中關(guān)注數(shù)據(jù)價(jià)值鏈中的數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表問(wèn)題， 其理論框架很難與傳統(tǒng)資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理理論兼容。實(shí)際上， 數(shù)據(jù)資產(chǎn)化服務(wù)模式為數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表提供了具體實(shí)踐場(chǎng)景（黃世忠等，2023）， 數(shù)據(jù)資產(chǎn)化服務(wù)模式也將改變資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)管理及其會(huì)計(jì)處理的理論邏輯。三是就研究方法而言， 已有研究方法主要是理論演繹或政策分析（朱秀梅等，2023）， 亟待通過(guò)案例分析方法對(duì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的具體實(shí)踐情境進(jìn)行分析。因此， 本文將數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表路徑提煉為具體概念框架， 并對(duì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的實(shí)踐案例進(jìn)行解讀。

數(shù)據(jù)資產(chǎn)價(jià)值實(shí)現(xiàn)中面臨一系列現(xiàn)實(shí)問(wèn)題， 這些問(wèn)題是企業(yè)實(shí)施數(shù)據(jù)資產(chǎn)的合規(guī)、 確權(quán)、 治理及管理的基本動(dòng)因（葉明和馬羽男，2023）。遵循數(shù)據(jù)價(jià)值鏈的理論邏輯， 數(shù)據(jù)資產(chǎn)價(jià)值實(shí)現(xiàn)機(jī)制可以劃分為初始的數(shù)據(jù)資產(chǎn)合規(guī)和確權(quán)， 以及后續(xù)的數(shù)據(jù)資產(chǎn)治理和管理兩個(gè)具體階段。對(duì)于數(shù)據(jù)資產(chǎn)合規(guī)和確權(quán)問(wèn)題的分析， 需要集中于數(shù)據(jù)資產(chǎn)確權(quán)系統(tǒng)建設(shè)（董高靜等，2023）。對(duì)于數(shù)據(jù)資產(chǎn)治理和管理問(wèn)題的分析， 需要著重探究數(shù)據(jù)資產(chǎn)質(zhì)量管理系統(tǒng)建設(shè)的情境及過(guò)程（馬克衛(wèi)等，2023）。企業(yè)在數(shù)據(jù)資產(chǎn)確權(quán)系統(tǒng)及質(zhì)量管理系統(tǒng)建設(shè)過(guò)程中， 結(jié)合具體的應(yīng)用場(chǎng)景發(fā)現(xiàn)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價(jià)值， 通過(guò)數(shù)據(jù)計(jì)量模型設(shè)計(jì)實(shí)施對(duì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)測(cè)（董高靜等，2023）。在此基礎(chǔ)上， 企業(yè)通過(guò)有效的數(shù)據(jù)資產(chǎn)成本歸集、 分?jǐn)偂?數(shù)據(jù)資產(chǎn)列報(bào)與披露等會(huì)計(jì)處理活動(dòng)（曾雪云和杜晟，2023）， 實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)優(yōu)化和資產(chǎn)價(jià)值提升。根據(jù)上述分析， 本文初步構(gòu)建了企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表路徑的概念模型， 如圖1所示。

數(shù)據(jù)資產(chǎn)確權(quán)系統(tǒng)及其質(zhì)量管理系統(tǒng)建設(shè)是企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的基本前提， 包括數(shù)據(jù)資產(chǎn)的合規(guī)、 確權(quán)、 治理與管理等數(shù)據(jù)資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)（馬克衛(wèi)等，2023）。這些基本前提只是滿(mǎn)足了數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的基本要求， 但數(shù)據(jù)資產(chǎn)的場(chǎng)景依賴(lài)性本質(zhì)上要求對(duì)其進(jìn)行適宜的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)測(cè)（董高靜等，2023）。為規(guī)范地描述預(yù)測(cè)出來(lái)的這種經(jīng)濟(jì)利益， 企業(yè)需要實(shí)施有效的會(huì)計(jì)處理或入表活動(dòng)， 包括數(shù)據(jù)資產(chǎn)成本歸集、 分?jǐn)偅?數(shù)據(jù)資產(chǎn)列報(bào)與披露等（曾雪云和杜晟，2023）。實(shí)施上述過(guò)程的結(jié)果是既能促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)優(yōu)化與資產(chǎn)價(jià)值提升， 又能通過(guò)為報(bào)表使用者提供決策有用信息（汪杰和周康林，2023）， 為企業(yè)拓展外部融資渠道， 形成真正意義上的數(shù)據(jù)新質(zhì)生產(chǎn)力。需要說(shuō)明的是， 數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表行為盡管不涉及對(duì)現(xiàn)有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的原則性突破， 但這畢竟是一項(xiàng)新興會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)， 因此本文既著重考察數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的前提條件和基本路徑， 又著重考察對(duì)企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)會(huì)計(jì)進(jìn)行處理的具體方法， 從而為企業(yè)實(shí)施數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表提供理論支撐與實(shí)踐參考。

三、 企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的路徑

《暫行規(guī)定》釋放了積極信號(hào)， 有助于推動(dòng)企業(yè)穩(wěn)妥論證和加快梳理其數(shù)據(jù)資源構(gòu)成， 并開(kāi)展企業(yè)數(shù)據(jù)資源入表工作?；谏鲜銎髽I(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表路徑的概念模型， 本文認(rèn)為， 企業(yè)不僅要促進(jìn)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的合規(guī)與確權(quán)， 對(duì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)進(jìn)行有效治理與管理， 開(kāi)發(fā)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的應(yīng)用場(chǎng)景， 而且要推進(jìn)數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表， 為報(bào)表使用者提供有用信息， 從而實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的保值增值。企業(yè)可在數(shù)據(jù)資產(chǎn)的合規(guī)與確權(quán)基礎(chǔ)上， 從有效治理與管理數(shù)據(jù)資產(chǎn)、 數(shù)據(jù)資產(chǎn)預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益的可行性分析、 相關(guān)成本的合理歸集與分?jǐn)偅?以及數(shù)據(jù)資產(chǎn)的列報(bào)與披露等過(guò)程， 探索企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的實(shí)踐路徑。如下， 結(jié)合《暫行規(guī)定》等文件， 進(jìn)一步對(duì)企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的實(shí)踐路徑進(jìn)行闡釋。

（一） 企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的合規(guī)與確權(quán)

企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的合規(guī)與確權(quán)是數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的邏輯起點(diǎn)， 《暫行規(guī)定》和“數(shù)據(jù)二十條”等文件均指引企業(yè)須建立完善的合規(guī)與確權(quán)管理體系。隨著國(guó)家數(shù)字經(jīng)濟(jì)建設(shè)進(jìn)程加快， 數(shù)據(jù)安全立法由點(diǎn)到面、 由面到體加速構(gòu)建， 已基本形成以《網(wǎng)絡(luò)安全法》《數(shù)據(jù)安全法》《個(gè)人信息保護(hù)法》等法律為核心， 行政法規(guī)、 部門(mén)規(guī)章為依托， 地方性法規(guī)、 地方規(guī)章為抓手， 國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)為指南的數(shù)據(jù)安全法規(guī)保障體系。國(guó)家發(fā)布的一系列法律法規(guī)條文不僅要求企業(yè)制定和實(shí)施清晰的數(shù)據(jù)合規(guī)目標(biāo)與計(jì)劃， 梳理數(shù)據(jù)資產(chǎn)目錄， 搭建數(shù)據(jù)合規(guī)的工作藍(lán)圖， 而且要求企業(yè)有效建立數(shù)據(jù)合規(guī)與安全管理體系， 建立數(shù)據(jù)資源持有權(quán)、 數(shù)據(jù)加工使用權(quán)、 數(shù)據(jù)產(chǎn)品經(jīng)營(yíng)權(quán)等三權(quán)分置的產(chǎn)權(quán)運(yùn)行機(jī)制。

（二） 企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的治理與管理

從企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式看， 企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的合規(guī)與確權(quán)是企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)價(jià)值發(fā)現(xiàn)的必要前提， 企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的有效治理與管理則是企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)價(jià)值創(chuàng)造的核心要求。為有效治理與管理企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)， 企業(yè)不僅要建立數(shù)據(jù)資產(chǎn)治理體系， 構(gòu)建涵蓋數(shù)據(jù)資產(chǎn)基礎(chǔ)、 業(yè)務(wù)、 技術(shù)、 管理等屬性的數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)， 而且要建立以數(shù)據(jù)技術(shù)及其質(zhì)量組織為支撐的數(shù)據(jù)資產(chǎn)質(zhì)量閉環(huán)管理的機(jī)制與系統(tǒng)。其中， 企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)質(zhì)量管理系統(tǒng)包括數(shù)據(jù)資產(chǎn)質(zhì)量管理組織職責(zé)、 運(yùn)營(yíng)管理與內(nèi)控制度等， 依托這一系統(tǒng)， 企業(yè)應(yīng)將數(shù)據(jù)定義、 產(chǎn)生、 使用、 監(jiān)督等全生命周期中的各類(lèi)數(shù)據(jù)責(zé)任落實(shí)到數(shù)據(jù)角色， 并明確承擔(dān)數(shù)據(jù)角色的組織或部門(mén)。

（三） 企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益的可行性分析

數(shù)據(jù)價(jià)值鏈表征了企業(yè)實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)價(jià)值創(chuàng)造的過(guò)程。數(shù)據(jù)資產(chǎn)具有場(chǎng)景依附性、 非消耗性、 時(shí)效性、 共享性和非競(jìng)爭(zhēng)性等特點(diǎn)， 其中， 最有實(shí)踐意義的特點(diǎn)是數(shù)據(jù)資產(chǎn)的場(chǎng)景依附性。因此， 企業(yè)需要結(jié)合具體的應(yīng)用場(chǎng)景去發(fā)現(xiàn)數(shù)據(jù)資產(chǎn)， 進(jìn)而對(duì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益進(jìn)行可行性分析。例如， 某企業(yè)通過(guò)新車(chē)經(jīng)銷(xiāo)商和旗下二手車(chē)平臺(tái)獲得掛牌、 交易相關(guān)數(shù)據(jù)， 在將數(shù)據(jù)脫敏后， 通過(guò)接口向產(chǎn)險(xiǎn)提供數(shù)據(jù)查詢(xún)服務(wù)， 從而通過(guò)直接收益獲得經(jīng)濟(jì)利益的流入。又如， 某銀行將用戶(hù)、 業(yè)務(wù)等數(shù)據(jù)開(kāi)發(fā)形成客戶(hù)畫(huà)像， 應(yīng)用于風(fēng)險(xiǎn)控制流程的改進(jìn)， 探測(cè)風(fēng)險(xiǎn)、 降低損失， 從而通過(guò)節(jié)約成本和降低風(fēng)險(xiǎn)獲得經(jīng)濟(jì)利益的流入。數(shù)據(jù)資產(chǎn)預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益可行性分析的方法基礎(chǔ)是構(gòu)建數(shù)據(jù)資產(chǎn)計(jì)量模型。企業(yè)可以利用歷史經(jīng)濟(jì)收益數(shù)據(jù)， 結(jié)合回歸或AI模型， 通過(guò)初始模型及其因子體系設(shè)計(jì)、 特征工程與模型訓(xùn)練， 構(gòu)建出適應(yīng)具體應(yīng)用場(chǎng)景的數(shù)據(jù)資產(chǎn)計(jì)量模型。

（四） 企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)相關(guān)成本的合理歸集與分?jǐn)?/p>

企業(yè)數(shù)據(jù)資源生產(chǎn)流程主要包括數(shù)據(jù)的采集、 外購(gòu)、 脫敏、 清洗、 標(biāo)注、 整合、 分析、 可視化等， 企業(yè)數(shù)據(jù)資源的整個(gè)生產(chǎn)流程均可能產(chǎn)生成本。因此， 企業(yè)有必要對(duì)各個(gè)階段的成本進(jìn)行歸集， 并建立合理的成本分?jǐn)倷C(jī)制。企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)相關(guān)成本的合理歸集旨在通過(guò)數(shù)據(jù)血緣分析， 把當(dāng)前數(shù)據(jù)產(chǎn)品開(kāi)發(fā)涉及的所有數(shù)據(jù)資源的成本進(jìn)行歸集。企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)相關(guān)成本的分?jǐn)倓t是通過(guò)管理會(huì)計(jì)分?jǐn)傄蜃樱?把數(shù)據(jù)儲(chǔ)存成本及數(shù)據(jù)安全管理成本等分?jǐn)偟疆?dāng)前數(shù)據(jù)產(chǎn)品開(kāi)發(fā)涉及的所有數(shù)據(jù)資源上。企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表采用未來(lái)適用法， 《暫行規(guī)定》施行前已經(jīng)費(fèi)用化計(jì)入損益的數(shù)據(jù)資源相關(guān)支出不再調(diào)整。

（五） 企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的列報(bào)與披露

在現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則框架下， 企業(yè)數(shù)據(jù)資源可歸屬存貨和無(wú)形資產(chǎn)兩類(lèi)資產(chǎn)類(lèi)別?！稌盒幸?guī)定》對(duì)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)和存貨的數(shù)據(jù)資源， 結(jié)合數(shù)據(jù)資源的特點(diǎn)和業(yè)務(wù)流程等， 在初始計(jì)量、 后續(xù)計(jì)量處置等方面做出了指引。事實(shí)上， 企業(yè)數(shù)據(jù)資源入表或列報(bào)不是顯示企業(yè)數(shù)據(jù)資源價(jià)值的唯一途徑， 合理披露能讓企業(yè)更充分地展示其數(shù)據(jù)價(jià)值。企業(yè)應(yīng)當(dāng)強(qiáng)制披露對(duì)數(shù)據(jù)資源進(jìn)行評(píng)估且評(píng)估結(jié)果對(duì)企業(yè)重要的信息， 尤其是涉及重大數(shù)據(jù)資源價(jià)值評(píng)估場(chǎng)景、 企業(yè)合并對(duì)價(jià)分?jǐn)偂?數(shù)據(jù)產(chǎn)品定價(jià)、 減值測(cè)試等信息。企業(yè)也可以根據(jù)實(shí)際情況， 自愿披露已確認(rèn)和未確認(rèn)的數(shù)據(jù)資源相關(guān)信息。企業(yè)應(yīng)充分平衡考慮成本效益原則對(duì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)進(jìn)行列報(bào)與披露， 這不僅有助于倒逼自身建立數(shù)據(jù)資產(chǎn)管理和價(jià)值評(píng)估體系， 也能讓企業(yè)更充分地展示其數(shù)據(jù)價(jià)值。

四、 企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理的案例分析

《暫行規(guī)定》適用于所有執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)和單位， 它不涉及對(duì)現(xiàn)有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的原則性突破， 也沒(méi)有提出有關(guān)資產(chǎn)確認(rèn)和計(jì)量的新條件和方法。結(jié)合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》（財(cái)會(huì)〔2006〕3號(hào)，簡(jiǎn)稱(chēng)“存貨準(zhǔn)則”）、 《〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨〉應(yīng)用指南》（財(cái)會(huì)〔2006〕18號(hào)，簡(jiǎn)稱(chēng)“存貨應(yīng)用指南”）、 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)》（財(cái)會(huì)〔2006〕3號(hào)，簡(jiǎn)稱(chēng)“無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則”）、 《〈企業(yè)會(huì)計(jì)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)〉應(yīng)用指南》（財(cái)會(huì)〔2006〕18號(hào)，簡(jiǎn)稱(chēng)“無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)用指南”）等， 企業(yè)在使用數(shù)據(jù)資源及利用數(shù)據(jù)資源對(duì)外提供服務(wù)時(shí)， 符合無(wú)形資產(chǎn)定義和確認(rèn)條件的數(shù)據(jù)資源適用企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則、 無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)用指南。企業(yè)日常持有以備出售的、 符合存貨定義和確認(rèn)條件的數(shù)據(jù)資源適用企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的存貨準(zhǔn)則、 存貨應(yīng)用指南。無(wú)論是存貨類(lèi)數(shù)據(jù)資源還是無(wú)形資產(chǎn)類(lèi)數(shù)據(jù)資源， 其會(huì)計(jì)處理均包括初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量并對(duì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)進(jìn)行列報(bào)與披露， 包括強(qiáng)制披露和自愿披露。下文以某企業(yè)為案例基于數(shù)據(jù)資源存貨和數(shù)據(jù)資源無(wú)形資產(chǎn)兩類(lèi)資產(chǎn)類(lèi)別分別展開(kāi)分析。案例企業(yè)為新型數(shù)據(jù)集團(tuán)公司， 為增值稅一般納稅人。

（一） 數(shù)據(jù)資源確認(rèn)為存貨的會(huì)計(jì)處理

1. 初始計(jì)量。企業(yè)在數(shù)據(jù)資源存貨的初始計(jì)量中， 應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注成本確定的問(wèn)題。企業(yè)對(duì)于符合存貨定義和確認(rèn)條件的數(shù)據(jù)資源， 應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為“存貨”， 并且按照成本法進(jìn)行初始計(jì)量。數(shù)據(jù)資源存貨成本包括其采購(gòu)成本、 加工成本和其他成本。案例企業(yè)數(shù)據(jù)資源存貨的初始計(jì)量方法如表1所示。

2. 后續(xù)計(jì)量。在數(shù)據(jù)資源存貨的后續(xù)計(jì)量方面， 企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日需要對(duì)存貨按照成本與可變現(xiàn)性可變現(xiàn)凈值孰低進(jìn)行計(jì)量。當(dāng)存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值時(shí)， 則需要計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備， 計(jì)入當(dāng)期損益。企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日， 應(yīng)以確鑿證據(jù)為基礎(chǔ)去確定數(shù)據(jù)資源存貨的可變現(xiàn)凈值。發(fā)生跌價(jià)的， 應(yīng)當(dāng)按照可變現(xiàn)凈值計(jì)量， 同時(shí)按照其成本高于可變現(xiàn)凈值的差額計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備， 并計(jì)入當(dāng)期損益中。案例企業(yè)數(shù)據(jù)資源存貨的后續(xù)計(jì)量方法如表2所示。

（二） 數(shù)據(jù)資源確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

1. 初始計(jì)量。企業(yè)對(duì)于符合無(wú)形資產(chǎn)定義和確認(rèn)條件的數(shù)據(jù)資源， 應(yīng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量， 并根據(jù)數(shù)據(jù)資源無(wú)形資產(chǎn)的形成方式， 重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)成本確定問(wèn)題。外購(gòu)方式取得的數(shù)據(jù)資源無(wú)形資產(chǎn)的成本包括購(gòu)買(mǎi)價(jià)款、 相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。對(duì)于企業(yè)內(nèi)部通過(guò)研究開(kāi)發(fā)形成的數(shù)據(jù)無(wú)形資產(chǎn)， 其成本是包括在開(kāi)發(fā)階段的有資本化條件的支出， 而對(duì)于數(shù)據(jù)無(wú)形資產(chǎn)處在開(kāi)發(fā)階段但是不符合上述資本化條件的支出， 應(yīng)當(dāng)費(fèi)用化處理。在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益中的， 不能夠確認(rèn)為資產(chǎn)成本。案例企業(yè)數(shù)據(jù)資源無(wú)形資產(chǎn)的初始計(jì)量方法如表3所示。

2. 后續(xù)計(jì)量。企業(yè)在數(shù)據(jù)資源無(wú)形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量中， 需要注意攤銷(xiāo)和減值兩個(gè)問(wèn)題。企業(yè)數(shù)據(jù)資源無(wú)形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量應(yīng)以其使用壽命為基礎(chǔ)， 并基于數(shù)據(jù)資源的價(jià)值易變性， 對(duì)數(shù)據(jù)資源無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行合理估計(jì)， 持續(xù)關(guān)注減值情況。對(duì)于一些較為基礎(chǔ)的數(shù)據(jù)資源， 由于其可用于多種場(chǎng)景， 因而其使用壽命可能相比更長(zhǎng)。對(duì)于用于營(yíng)銷(xiāo)推薦、 風(fēng)險(xiǎn)管理等的數(shù)據(jù)資源可能時(shí)效性更強(qiáng)， 因而其使用壽命也相應(yīng)較短， 且市場(chǎng)因素等會(huì)導(dǎo)致其減值。企業(yè)需要綜合考慮所有事實(shí)和情況進(jìn)行合理的判斷。案例企業(yè)數(shù)據(jù)資源無(wú)形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量方法如表4所示。

五、 實(shí)務(wù)操作難點(diǎn)與對(duì)策建議

企業(yè)數(shù)據(jù)資源入表處理， 有助于釋放企業(yè)數(shù)據(jù)資源價(jià)值， 從而塑造企業(yè)的數(shù)字競(jìng)爭(zhēng)力。與日益緊迫的政策要求和實(shí)踐需求相比， 理論界的研究還相對(duì)滯后。本文探討了企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的實(shí)踐路徑， 以及數(shù)據(jù)資產(chǎn)確認(rèn)計(jì)量、 分類(lèi)核算和單獨(dú)列報(bào)等方法。研究發(fā)現(xiàn)， 企業(yè)要加快完善數(shù)據(jù)資產(chǎn)的合規(guī)與確權(quán)體系， 有效建立數(shù)據(jù)資產(chǎn)治理與管理機(jī)制， 設(shè)計(jì)適應(yīng)具體應(yīng)用場(chǎng)景的數(shù)據(jù)資產(chǎn)計(jì)量模型， 并由此結(jié)合數(shù)據(jù)資源特點(diǎn)和業(yè)務(wù)流程， 對(duì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)存貨及無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行合理的初始計(jì)量、 后續(xù)計(jì)量、 列報(bào)和披露。

（一） 實(shí)務(wù)操作難點(diǎn)

本文研究發(fā)現(xiàn)， 在企業(yè)數(shù)據(jù)資源入表實(shí)務(wù)操作中還面臨不少難點(diǎn)：

1. 企業(yè)數(shù)據(jù)資源的有效確權(quán)存在難點(diǎn)。雖然“數(shù)據(jù)二十條”明確要求“建立數(shù)據(jù)資源持有權(quán)、 數(shù)據(jù)加工使用權(quán)、 數(shù)據(jù)產(chǎn)品經(jīng)營(yíng)權(quán)等分置的產(chǎn)權(quán)運(yùn)行機(jī)制”， 但是必須妥善應(yīng)對(duì)的難點(diǎn)包括： 如何確定企業(yè)擁有或控制的數(shù)據(jù)資源范圍？如何在不同參與方之間分配數(shù)據(jù)資源的相關(guān)權(quán)利？

2. 企業(yè)數(shù)據(jù)資源的成本歸集存在難點(diǎn)?！稌盒幸?guī)定》要求， 入表數(shù)據(jù)資源的成本或價(jià)值必須能可靠計(jì)量。必須妥善應(yīng)對(duì)的難點(diǎn)包括： 企業(yè)數(shù)據(jù)用于內(nèi)部用途時(shí)， 前期數(shù)據(jù)收集和后期數(shù)據(jù)加工均產(chǎn)生了相關(guān)成本， 如何在兩者間進(jìn)行合理的成本分?jǐn)?？企業(yè)對(duì)外為不同客戶(hù)提供數(shù)據(jù)服務(wù)時(shí)， 如何將同類(lèi)數(shù)據(jù)資源的成本合理歸集到各類(lèi)不同業(yè)務(wù)中？

3. 企業(yè)數(shù)據(jù)資源的攤銷(xiāo)處理存在難點(diǎn)?！稌盒幸?guī)定》指出， 企業(yè)數(shù)據(jù)資源可分別適用于無(wú)形資產(chǎn)和存貨準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)處理。必須妥善應(yīng)對(duì)的難點(diǎn)包括： 如何界定企業(yè)使用的數(shù)據(jù)資源、 研究階段和開(kāi)發(fā)階段的數(shù)據(jù)資源， 以及開(kāi)發(fā)階段支出資本化的條件？如何確定數(shù)據(jù)資產(chǎn)在后續(xù)計(jì)量階段的攤銷(xiāo)年限與折舊處理方法， 以及外部審計(jì)對(duì)企業(yè)內(nèi)部處理的認(rèn)可與否？

4. 企業(yè)數(shù)據(jù)資源的價(jià)值波動(dòng)性處理存在難點(diǎn)。數(shù)據(jù)資產(chǎn)價(jià)值更多依賴(lài)其應(yīng)用場(chǎng)景， 當(dāng)某類(lèi)數(shù)據(jù)資產(chǎn)受政策因素等影響而導(dǎo)致企業(yè)無(wú)法對(duì)外提供服務(wù)時(shí)， 數(shù)據(jù)資產(chǎn)將完全失去價(jià)值， 會(huì)出現(xiàn)最初幾年大部分價(jià)值突然消失或喪失的情況， 相關(guān)數(shù)據(jù)資產(chǎn)賬面價(jià)值甚至變?yōu)榱恪?/p>

（二） 對(duì)策建議

針對(duì)上述企業(yè)數(shù)據(jù)資源入表處理的難點(diǎn)問(wèn)題， 本文提出如下主要對(duì)策建議：

1. 政府相關(guān)機(jī)構(gòu)層面。政府相關(guān)機(jī)構(gòu)與財(cái)會(huì)、 法律、 信息等各領(lǐng)域?qū)＜议_(kāi)展深入合作， 根據(jù)數(shù)據(jù)資產(chǎn)業(yè)務(wù)場(chǎng)景獲取典型企業(yè)實(shí)際操作和相關(guān)數(shù)據(jù)， 研討企業(yè)數(shù)據(jù)資源確權(quán)、 記錄、 計(jì)量、 列報(bào)和披露等各環(huán)節(jié)的難點(diǎn)問(wèn)題， 撰寫(xiě)會(huì)計(jì)處理應(yīng)用案例， 以成功的案例引導(dǎo)企業(yè)規(guī)范數(shù)據(jù)資源入表實(shí)務(wù)。

2. 企業(yè)層面。首先， 采用更為清晰的數(shù)據(jù)資產(chǎn)化服務(wù)模式。例如某些企業(yè)為客戶(hù)提供標(biāo)準(zhǔn)化API數(shù)據(jù)接口， 客戶(hù)可根據(jù)不同的查詢(xún)需求對(duì)指定數(shù)據(jù)進(jìn)行查詢(xún)， 對(duì)每次API接口的調(diào)用收益按比例分成， 精準(zhǔn)對(duì)應(yīng)數(shù)據(jù)采集成本和數(shù)據(jù)產(chǎn)品收入。其次， 構(gòu)建并完善數(shù)據(jù)資產(chǎn)的管理體系。企業(yè)應(yīng)加快建立并完善與數(shù)據(jù)資源相關(guān)的內(nèi)部管理體系、 成本分?jǐn)倷C(jī)制和內(nèi)部控制系統(tǒng)， 需要從會(huì)計(jì)的核算角度， 把系統(tǒng)、 流程與會(huì)計(jì)核算等職能和職責(zé)結(jié)合在一起， 重新劃分或者梳理出新的核算體系。再次， 合理估計(jì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的生命周期。企業(yè)在取得數(shù)據(jù)資產(chǎn)時(shí)， 應(yīng)當(dāng)按照其經(jīng)濟(jì)利益實(shí)現(xiàn)方式、 市場(chǎng)價(jià)值、 數(shù)據(jù)活性和客戶(hù)粘性分析判斷其使用壽命。當(dāng)數(shù)據(jù)產(chǎn)品處于價(jià)值活躍期時(shí)， 按直線(xiàn)法攤銷(xiāo)無(wú)形資產(chǎn)。在經(jīng)歷價(jià)值活躍期的價(jià)值釋放后， 建議采用年數(shù)總和法、 雙倍余額遞減法等加速折舊方法進(jìn)行攤銷(xiāo)。

【 主 要 參 考 文 獻(xiàn) 】

董高靜，孫娜，王保平．?dāng)?shù)字資產(chǎn)的概念辨析、估值技術(shù)與應(yīng)用策略［ J］．財(cái)務(wù)管理研究，2023（10）：68 ～ 74．

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（責(zé)任編輯·校對(duì)： 黃艷晶? 許春玲）

【基金項(xiàng)目】浙江省哲學(xué)社會(huì)科學(xué)規(guī)劃之江青年專(zhuān)項(xiàng)課題（項(xiàng)目編號(hào)：24ZJQN081YB）；浙江省哲學(xué)社會(huì)科學(xué)規(guī)劃“浙江省第十五次黨代會(huì)精神研究闡釋”專(zhuān)項(xiàng)課題（項(xiàng)目編號(hào)：19）；浙江省哲學(xué)社會(huì)科學(xué)規(guī)劃“黨的二十大和省委十五屆二次全會(huì)精神研究闡釋”專(zhuān)項(xiàng)課題（項(xiàng)目編號(hào)：15）

【作者單位】1. 浙江工業(yè)大學(xué)管理學(xué)院， 杭州 310023；2. 嘉興大學(xué)商學(xué)院， 浙江嘉興 314001。 李杰義為通訊作者