羅偉民

(扎蘭屯市財政預(yù)算績效評價中心，內(nèi)蒙古 呼倫貝爾 162650)

1 前言

為了有效推動政府會計深入改革，構(gòu)建規(guī)范的會計標準以及基于權(quán)責發(fā)生制的政府財務(wù)報告制度。財務(wù)部修訂了財預(yù)字〔1997〕287號規(guī)范標準，同時發(fā)布了財庫〔2015〕192號規(guī)范標準，在2016年開始施行。在2022年《財政總預(yù)算會計制度》再次被修改，并在河北省、海南省、陜西省等6個省份開展模擬試點工作，此次修訂會計制度涉及面較為廣泛，促使會計核算的內(nèi)容、方法、目標等方面發(fā)生較大變化，對會計核算工作產(chǎn)生一定影響。所以，分析新財政總預(yù)算會計制度在會計核算方面產(chǎn)生的影響具有重要意義[1]。

2 新制度落實意義

財政總預(yù)算會計將國家預(yù)算作為中心，將國家預(yù)算執(zhí)行狀況反映出來，編制地方?jīng)Q算與國家決算年度報告。我國財政總預(yù)算會計制度主要選擇預(yù)算會計框架，核算基礎(chǔ)通常選擇收付實現(xiàn)制，對于預(yù)算結(jié)余、支出、收入以及其他財政資金平衡狀態(tài)、流量信息等工作進行重點核算，對于公共財政攻堅時期，在預(yù)算管理、政府預(yù)算規(guī)范等方面具有重要作用。

在財政治理體系不斷朝著現(xiàn)代化發(fā)展過程中，政府財政對新發(fā)展理念進行全面貫徹，深入健全財稅法律體系，有效提高宏觀調(diào)控方法靈活性與穩(wěn)健性，將政府債務(wù)與資源財產(chǎn)管理放到與財政資金管理相同重要位置?？倳嬙趯嵭挟斍柏斦A(yù)算監(jiān)督、核算報告、推動財政經(jīng)濟穩(wěn)定發(fā)展以及風險防范等方面缺乏良好工作，應(yīng)該對新要求和新形式進行充分適應(yīng)，進行制度革新工作。

借助開展新制度改革工作，對基于收付實現(xiàn)制的總會計預(yù)算管理機制進行夯實以及優(yōu)化，構(gòu)建健全基于權(quán)責發(fā)生制總會計財管功能，將政府財政狀況準確、全面反映出來。可以推動會計政策和預(yù)算制度改革工作保持良好協(xié)調(diào)性，同時讓核算工作始終保持中立性，為標準化建設(shè)財政支出、一體化預(yù)算管理以及中期規(guī)劃等提供良好保障，促使總會計和政府會計之間有效銜接，提升政府財政在資產(chǎn)負債、預(yù)算收支管控等方面統(tǒng)籌力，對于財稅體制現(xiàn)代化建設(shè)具有重要意義。[2]

3 新財會制度的影響分析

3.1 根據(jù)修訂后制度框架設(shè)置套賬體系

(1)預(yù)算會計采用收付實現(xiàn)制核算基礎(chǔ)，對于現(xiàn)行制度預(yù)算結(jié)余、支出以及收入等科目要素，以此為基礎(chǔ)，設(shè)置資金結(jié)存科目，構(gòu)建預(yù)算結(jié)余、專戶資金、庫款之間對應(yīng)關(guān)系。

(2)財務(wù)會計選擇權(quán)責發(fā)生制用于核算基礎(chǔ)，對會計科目進行改造，要素選擇費用、收入、凈資產(chǎn)、負債、資產(chǎn)。以此為基礎(chǔ)，對政府債券、股權(quán)投資以及其他負債核算進行強化。

(3)在兩套科目方面，選擇平行記賬規(guī)則，就是對于納入預(yù)算管控現(xiàn)金收支，開展預(yù)算會計核算過程中，同時開展財務(wù)會計核算處理。同時新《制度》對會計報表體系重新設(shè)計，進而有效銜接兩套科目的信息數(shù)據(jù)，將政府財政情況充分反映出來。

在新《制度》中，會計報表具有更加全面的內(nèi)容，基于收支表以及資產(chǎn)負債表，設(shè)置一些明細表。比如，要求編制各類預(yù)算執(zhí)行表。取消周轉(zhuǎn)收支表以及周轉(zhuǎn)資金投放表。并且新《制度》對會計報表排列方式、結(jié)構(gòu)以及項目等方面進行調(diào)整。比如原《制度》中資產(chǎn)負債表主要涵蓋支出、收入、凈資產(chǎn)、負債以及資產(chǎn)等會計要素，并不能夠?qū)⒄斦闆r充分反映出來。新《制度》則采用流動性方式列示負債表的負債項目以及資產(chǎn)，將支出、收入項目去掉。對收支表結(jié)構(gòu)進行優(yōu)化，促使會計信息更加豐富。同時，規(guī)定進行報表附注編制，主要是對報表中重要事項展開深入說明，涵蓋增減情況、主要構(gòu)成以及其他可以促進分析理解會計報表的其他說明事項。此種優(yōu)化能夠有效提高會計慣例和報表體系之間協(xié)調(diào)性，提高科學性，同時可以提升報表體系全面性，進而可以為預(yù)算管理以及財務(wù)管理提供全面信息。

相比于原《制度》，新《制度》在財務(wù)處理流程、核算方法、核算內(nèi)容以及核算目標等方面出現(xiàn)較大變化。實施新《制度》可以將財政預(yù)算執(zhí)行以及財務(wù)狀況精準反映出來，有效提高財會信息有用性以及全面性，對于構(gòu)建財務(wù)報告制度以及順利開展預(yù)算管理體系改革工作具有重要意義。會計人員需要全面認識到新《制度》執(zhí)行意義，對新會計制度內(nèi)容進行認真學習，掌握相關(guān)業(yè)務(wù)核算流程，充分領(lǐng)會新制度精髓，有效掌握相應(yīng)核算方法，為順利實施新《制度》提供保障。[3]

3.2 預(yù)算會計對于運行的科目重點模擬

修訂制度之后，現(xiàn)行制度中，國庫存款由于其是資產(chǎn)科目，所以通過財務(wù)會計進行反映。為了提高復(fù)式記賬借貸的平衡性，預(yù)算會計設(shè)置資金結(jié)存科目，對財政中納入管理的資金滾存、調(diào)整、流出以及流入等情況進行重點核算，進而構(gòu)建預(yù)算收入和預(yù)算支出相減的余額，財務(wù)會計的庫款與專戶庫款之間對應(yīng)關(guān)系。借助資金結(jié)存，將預(yù)算資金收入情況、結(jié)存狀態(tài)、支出情況清晰反映出來

3.3 財務(wù)會計對運行的科目進行重點模擬

(1)股權(quán)投資。首先，股權(quán)投資，一般會選擇權(quán)益法進行核算工作。區(qū)分政府在政府投資基金、國有企業(yè)以及國際金融機構(gòu)類型。數(shù)據(jù)來源與原始憑證選擇股權(quán)主管機構(gòu)提供的資料。如果暫時難以獲取上述資料，可以選擇國有企業(yè)財務(wù)會計決算報表用于參考依據(jù)。其次，投資收益，政府部門持股權(quán)投資，根據(jù)權(quán)責發(fā)生制要求，對歸屬當期損失或是收益進行確認。按照會計準則，根據(jù)應(yīng)分擔或是享有投資單位凈利潤份額，基于股權(quán)主管機構(gòu)提供的資料，確認投資收益。如果暫時難以獲取上述資料，可以選擇財會決算報表用于參考。最后，應(yīng)收股利，政府持股權(quán)投資，應(yīng)分得利潤或是應(yīng)收取先進股利。發(fā)放宣告過程中，根據(jù)應(yīng)上繳財政內(nèi)容，財會對應(yīng)收股利進行確認。獲取資金過程中，財會對應(yīng)收股利進行沖減處理，另外，預(yù)算會計對國有資本經(jīng)營預(yù)算收入以及其他預(yù)算收入進行確認。

(2)政府債券。第一，政府財政獲取債券發(fā)行以及其他款項過程中，財會僅會進行負債確認，不會進行收入確認，將權(quán)責發(fā)生制要求體現(xiàn)出來，為編制財會報告提供支撐。通過預(yù)算會計將債務(wù)預(yù)算收入反映出來，將收付實現(xiàn)制原則體現(xiàn)出來，為編制財政總決算提供保障。第二，選擇權(quán)責發(fā)生制對按年集體政府債券利息費用進行核算，將政府支出職責反映出來。開展集體作業(yè)過程中，設(shè)置應(yīng)付利息以及財務(wù)費用。開展利息資金撥付工作時，財會對應(yīng)付利息進行沖減處理，預(yù)算會計設(shè)置付息支出。

(3)其他科目。首先，嚴格核算接觸款項，對用款人進行一級預(yù)算單位限定。其他應(yīng)收款主要是對財政臨時墊付款項以及暫付款項進行核算。其次，要將財會特性體現(xiàn)出來，設(shè)置盈余科目，將財會應(yīng)收入科目以及費用科目累計差額與當期差額反映出來。最后，設(shè)置權(quán)益法調(diào)整科目，對財政根據(jù)持股比例計算應(yīng)享有被投資主體利潤分配以及除凈損益等之后的所有者權(quán)益變動份額進行計算。

3.4 預(yù)算會計和財務(wù)會計的勾稽關(guān)系

認真編制本期盈余和本年預(yù)算結(jié)余調(diào)節(jié)表，將兩套科目由于核算范圍與核算基礎(chǔ)存在差異造成的差異調(diào)整反映出來，就是預(yù)算會計預(yù)算結(jié)余數(shù)和財會本年盈余之間差異調(diào)整。合理歸并差異及分析本年度相關(guān)影響費用或是收入的業(yè)務(wù)，借助調(diào)節(jié)，將預(yù)算會計與財會之間相互驗證以及內(nèi)在聯(lián)系揭示出來。

3.5 促進新制度與舊制度之間銜接

(1)2021年，年終結(jié)賬選擇員制度開展年終結(jié)賬與轉(zhuǎn)賬業(yè)務(wù)辦理工作，根據(jù)新制度對新賬辦法進行計入。在2022年1月1日后，相關(guān)地區(qū)積極根據(jù)新制度規(guī)定模擬開展財務(wù)報表編制、總會計核算等工作。

(2)相關(guān)地區(qū)需要根據(jù)新制度要求，認真開展財會報表和預(yù)算會計報表、科目余額之間的銜接。與債務(wù)主管機構(gòu)、股權(quán)業(yè)務(wù)機構(gòu)保持積極的溝通，獲取債務(wù)、債權(quán)、股權(quán)以及應(yīng)收股利等核算資料，提高新賬登記完整性以及準確性。

(3)對會計核算體系及時進行改造，相關(guān)地區(qū)需要升級改造原核算系統(tǒng)，進而正確轉(zhuǎn)換數(shù)據(jù)，保證新賬務(wù)和舊賬務(wù)的充分銜接，并貫徹落實新制度。

4 新《制度》的不足支出

4.1 未充分運用權(quán)責發(fā)生制

基于新《制度》，開展總預(yù)算會計核算活動時，需要對收付實現(xiàn)制科學運用，同時一些經(jīng)濟事項需要根據(jù)權(quán)責發(fā)生制進行，以此為工作基礎(chǔ)，進而對不同工作有效開展規(guī)范化處置，對現(xiàn)階段面臨的問題進行有效處理。改革之后的收付實現(xiàn)制一般用于會計確認，同時與權(quán)責發(fā)生制融合，科學進行預(yù)算管理。然而現(xiàn)階段，政府公共管理工作發(fā)展快速，管理模式以及管理思想持續(xù)更新?lián)Q代，相關(guān)法律與制度缺乏健全性，特別在投資、預(yù)算以及其他方面工作，并未制定相應(yīng)法律法規(guī)進行有效約束，難以準確劃分責任，無法構(gòu)建健全財務(wù)管理機制。新《制度》在權(quán)責發(fā)生制方面并未制定細致的規(guī)定，涉及不同部門之間利益調(diào)整，進而難以充分展現(xiàn)權(quán)責發(fā)生制作用，無法充分實現(xiàn)管理目標。一些會計人員開展工作實踐時，難以對新《制度》充分適應(yīng)，沒有全面了解核算要點，對于主觀因素過于依賴，對權(quán)責發(fā)生制實際運用產(chǎn)生一定影響[4]。

(1)基于政府管理體系改革影響。當前，政府實施財務(wù)管理以及信息披露制，和權(quán)責發(fā)生制之間存在一定差距，為了順利開展總預(yù)算工作，應(yīng)該對權(quán)責發(fā)生制進行充分適應(yīng)，同時以此為基礎(chǔ)對相關(guān)制度進行優(yōu)化。產(chǎn)生此種現(xiàn)象的關(guān)鍵原因在于，總預(yù)算會計在公共管理中屬于關(guān)鍵構(gòu)成內(nèi)容，應(yīng)該與行政管理體系改革進行緊密結(jié)合。同時，新《制度》與權(quán)責發(fā)生制融合過程中會使得預(yù)算管理出現(xiàn)一定變化，涉及不同部門的利益波動，造成較大影響。

(2)基于成本因素約束。對比收付實現(xiàn)制以及權(quán)責發(fā)生制，權(quán)責發(fā)生制的操作更加復(fù)雜，要求具有準確、充足核算依據(jù)，需要財政部門不斷提升工作人員的業(yè)務(wù)水平，開展總預(yù)算活動時，基于權(quán)責發(fā)生制展開處理，同時和收付實現(xiàn)制效果進行對比。如果財務(wù)人員缺乏良好業(yè)務(wù)能力，則其會對兩種核算基礎(chǔ)產(chǎn)生混淆，導致實際數(shù)據(jù)缺乏精準性。因此，應(yīng)用此種核算技術(shù)，需要工作人員具有良好技術(shù)能力，同時應(yīng)該充分了解更新迭代之后相關(guān)信息系統(tǒng)，防止在相關(guān)因素影響出現(xiàn)不準確數(shù)據(jù)[5]。

(3)核算規(guī)則缺乏成熟性。實施新《制度》時，政府部門的應(yīng)用還處在過渡時期，同時并未制定明確要求，部分財務(wù)部門借助權(quán)責發(fā)生制開展業(yè)務(wù)處理活動時較為隨意，所以進行操作時經(jīng)常出現(xiàn)失誤，如果并未結(jié)合具體情況展開優(yōu)化，則會嚴重影響會計數(shù)據(jù)質(zhì)量，造成不利影響。

4.2 難以有效銜接制度

財務(wù)工作中，財務(wù)會計以及政府預(yù)算屬于關(guān)鍵內(nèi)容，運行過程中，兩者能夠結(jié)合具體情況實現(xiàn)分離以及整合，可以促進相關(guān)工作順利進行，有效遏制不利影響。新《制度》和會計制度存在緊密關(guān)聯(lián)，進行工作時間時，研究對象均選擇預(yù)算資金，然而核算資金的狀態(tài)存在一定差異。新《制度》主要是針對本年度的預(yù)算收入，同時按照職能劃分情況分配資金，會計制度能夠在同級別政府中進行核算，將本單位資金運行狀況反映出來，另外，在工作中能夠?qū)Ψ讲蛔阒幊浞謴浹a。然而在實踐應(yīng)用時期，基于不同因素影響，難以對兩者進行有效銜接[6]。

5 新《制度》執(zhí)行建議

5.1 重視運用權(quán)責發(fā)生制

(1)制定配套制度?；谛隆吨贫取分?，為了充分遏制現(xiàn)階段面臨的影響，需要開展全面分析工作，構(gòu)建財務(wù)內(nèi)控制度以及外控制度，提高審計內(nèi)容與制度規(guī)范性，構(gòu)建系統(tǒng)性財政管理模式，通過約束力良好、科學性、透明化預(yù)算制度，為預(yù)算管理活動順利開展提供保障。另外，改革內(nèi)控工作時，應(yīng)該與權(quán)責發(fā)生制相配合，提高外部監(jiān)督與內(nèi)部監(jiān)督力度，優(yōu)化控制發(fā)生制中的不足，對進程中遇到的問題進行有效優(yōu)化。所以，可以借助提高監(jiān)督力度，為發(fā)生制提供健康環(huán)境，進而在預(yù)算活動中將其作用有效發(fā)揮出來。

(2)強化財務(wù)人員專業(yè)能力?；谑崭秾崿F(xiàn)制具有操作簡單的影響，財政人員產(chǎn)生思維定式，改革初期并不能夠?qū)怂慊A(chǔ)進行全面接收，當前核算思想使得發(fā)生制無法快速進展，對于現(xiàn)階段形式發(fā)展進行充分適應(yīng)，運用發(fā)生制過程中會存在一定限制。所以，為了防止人為因素限制，政府部門需要提高培訓活動重視程度，積極引入權(quán)責發(fā)生制，對核算基礎(chǔ)以及預(yù)算收支進行明確，系統(tǒng)性進行工作。另外，為了合理化運用權(quán)責發(fā)生制，進行工作實踐時即需要展開規(guī)范化管控，保證新《制度》標準得到充分滿足，有效銜接其他業(yè)務(wù)，充分提升財務(wù)處理效率與質(zhì)量[7]。

(3)對核算規(guī)定進行明確。預(yù)算單位進行會計核算活動時，需要對權(quán)責發(fā)生制運用過程中出現(xiàn)的問題進行觀察以及記錄，同時及時向財務(wù)部門匯總反饋，進而針對性提高不同工作處理規(guī)范化程度，科學制定核算規(guī)定，對發(fā)生制使用規(guī)范進行優(yōu)化，保證實際應(yīng)用權(quán)責發(fā)生制過程中可以做到有章可循。

5.2 有效銜接政府會計制度和新《制度》

(1)統(tǒng)一核算口徑。開展核算活動的初期階段，會計制度和新《制度》應(yīng)該將自身優(yōu)勢以及作用充分發(fā)揮出來，確保會計核算效率以及準確性。在實踐工作中，協(xié)調(diào)應(yīng)用兩種制度，充分強化核算效果，防止受到相應(yīng)限制與影響。所以，借助統(tǒng)一核算口徑，優(yōu)化報表體系，進而統(tǒng)一審核預(yù)決算報表，對會計信息全面披露。

(2)統(tǒng)一核算軟件?；诳萍妓匠掷m(xù)發(fā)展背景，為了充分提升財務(wù)信息核算精準性，總預(yù)算會計需要重視應(yīng)用相關(guān)軟件，同時基于信息技術(shù)，將政府部門作為中心，將事業(yè)單位以及各地區(qū)作為信息重點，建立信息網(wǎng)。事業(yè)單位的會計人員和總預(yù)算會計人員選擇統(tǒng)一核算軟件以及系統(tǒng)，進行工作時能夠共享信息，充分提升處理效果[8]。

(3)借助制度改革拉近和國際之間距離?；诮?jīng)濟全球化背景，預(yù)算會計積極接軌國際，減少不同制度的距離。所以，借助預(yù)算管理制度改革工作，能夠?qū)怂愎ぷ鬟M行有效規(guī)范。另外，根據(jù)國際要求，需要借助核算將政府預(yù)算收支情況反映出來，同時科學編制財務(wù)報告，將政府預(yù)算的會計責任有效體現(xiàn)出來。政府會計改革工作非常重要，可以為財會制度制定提供良好保障，需要基于權(quán)責發(fā)生制開展核算，以此推動會計改革，建立不同類型的模式，推動政府會計實現(xiàn)國際化發(fā)展，有效保證預(yù)算改革效果。另外，對會計體系進行改革，由非盈利單位會計以及政府會計構(gòu)成，積極根據(jù)國際管理，同時結(jié)合預(yù)算會計實際現(xiàn)狀，基于現(xiàn)有基礎(chǔ)情況規(guī)范核算體系，有效發(fā)揮其作用。同時拉近和國際管理距離時，需要對新《制度》中的不足之處進行全面分析，借助持續(xù)規(guī)范以及整理，為優(yōu)化改革提供保障。

5.3 強化組織以及領(lǐng)導

財政部門應(yīng)該提高重視程度，提高組織領(lǐng)導力度，穩(wěn)定開展新制度落實，保證可以獲取實效，總結(jié)可復(fù)制、可推廣的執(zhí)行經(jīng)驗。應(yīng)該構(gòu)建統(tǒng)籌協(xié)調(diào)制度，財政部與相關(guān)職能單位對新制度落實與執(zhí)行進展狀況保持密切關(guān)注，提高督促指導力度。相關(guān)地區(qū)應(yīng)該將自身主觀能動性全面發(fā)揮出來，應(yīng)該積極作為，有效開展財政內(nèi)部以及外部的協(xié)調(diào)工作，對于工作中出現(xiàn)的困難以及問題及時總結(jié)，同時反饋給財政部。

5.4 提高宣傳以及培訓力度

新制度執(zhí)行工作具有較大系統(tǒng)性，宣傳培訓工作應(yīng)該以不同層面統(tǒng)籌開展，應(yīng)該將新制度落實工作作為財政事業(yè)發(fā)展重大內(nèi)容來抓。財政部負責培訓省級財政師資工作，各財政部門應(yīng)該科學制訂培訓計劃，將會計學院以及其他平臺的作用充分發(fā)揮出來，將新《制度》作為依據(jù)，采用逐級培訓方式，對覆蓋面進行擴大，保證各級總會計充分了解新制度的規(guī)定要求，進而高質(zhì)量、高水平完成相關(guān)工作。

6 結(jié)語

綜上所述，相比于原《制度》，新《制度》優(yōu)化了會計核算業(yè)務(wù)內(nèi)容、目標以及方式，對賬務(wù)核算以及處理等方面產(chǎn)生了一定影響。同時，在不斷實施新《制度》過程中，有效提升了會計信息完整性以及全面性。另外，在實際應(yīng)用過程中，相關(guān)人員還需要積極通過制定配套制度、強化財務(wù)人員專業(yè)能力、對核算規(guī)定進行明確、統(tǒng)一核算口徑、統(tǒng)一核算軟件等策略，為新《制度》的應(yīng)用提供保障。