吳昶欣

【摘 ?要】作為會(huì)計(jì)學(xué)科的一個(gè)新的分支和研究領(lǐng)域，人力資源會(huì)計(jì)近年來(lái)受到會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界的廣泛關(guān)注。特別是在經(jīng)濟(jì)全球化與知識(shí)經(jīng)濟(jì)并行的時(shí)代，研究人力資源會(huì)計(jì)具有深刻的現(xiàn)實(shí)意義。通過(guò)人力資源會(huì)計(jì)的核算，可以為企業(yè)決策、管理、經(jīng)營(yíng)提供更為專業(yè)的建議。論文分析了人力資源會(huì)計(jì)的概念和發(fā)展歷程，對(duì)相關(guān)研究文獻(xiàn)進(jìn)行了梳理，對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的分類及特點(diǎn)進(jìn)行了分析和闡述。論文較為系統(tǒng)全面地論述了人力資源會(huì)計(jì)面臨的各種問(wèn)題，并提出了針對(duì)性的解決對(duì)策，以期為人力資源會(huì)計(jì)的學(xué)術(shù)研究和實(shí)務(wù)工作提供借鑒參考。

【關(guān)鍵詞】人力資源會(huì)計(jì)；財(cái)務(wù)管理；問(wèn)題；對(duì)策建議

【中圖分類號(hào)】F235.19；F272.92 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 【文獻(xiàn)標(biāo)志碼】A ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 【文章編號(hào)】1673-1069（2023）03-0130-03

1 引言

人力資源的日益豐富得益于教育水平的提高、人口的增長(zhǎng)和科技的進(jìn)步。隨著經(jīng)濟(jì)全球化的推進(jìn)和知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)，知識(shí)、技術(shù)、人才和資本是企業(yè)生存發(fā)展的關(guān)鍵性資源，企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)開始由財(cái)力、物力的競(jìng)爭(zhēng)逐漸轉(zhuǎn)變?yōu)槿瞬?、科技和決策水平的競(jìng)爭(zhēng)。作為組織的生命源泉和發(fā)展的第一資源，人力資源成為企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力之一，因此，其也被很多企業(yè)納入企業(yè)戰(zhàn)略管理的范疇。與此同時(shí)，會(huì)計(jì)學(xué)開始由物本主義轉(zhuǎn)化為人本主義，從根本上講，更需要人力資源管理與財(cái)務(wù)管理的結(jié)合。人力資源會(huì)計(jì)作為會(huì)計(jì)學(xué)科的一個(gè)新的分支，近年來(lái)受到會(huì)計(jì)理論界和實(shí)務(wù)界的廣泛關(guān)注，特別是在當(dāng)前時(shí)代的大背景下，研究人力資源會(huì)計(jì)具有深刻的現(xiàn)實(shí)意義。

2 人力資源會(huì)計(jì)概述

2.1 人力資源會(huì)計(jì)的概念與發(fā)展歷程

1964年，赫曼森教授在會(huì)計(jì)學(xué)研究中首次提出人力資源會(huì)計(jì)這一新的概念。他認(rèn)為，人力資源是企業(yè)最有效的商業(yè)資產(chǎn)，人力資本應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表中予以體現(xiàn)，以滿足更多相關(guān)信息使用者的需求。我國(guó)人力資源會(huì)計(jì)的產(chǎn)生，可以追溯到20世紀(jì)80年代。1980年，潘序倫率先提出要在國(guó)內(nèi)開展人力資源會(huì)計(jì)研究，這引起了會(huì)計(jì)學(xué)界的關(guān)注。1986年，陳仁棟翻譯了弗蘭霍爾茨的著作《人力資源管理會(huì)計(jì)》，該書詳細(xì)而系統(tǒng)地介紹了人力資源會(huì)計(jì)的內(nèi)容[1]。經(jīng)過(guò)半個(gè)世紀(jì)的發(fā)展，國(guó)內(nèi)學(xué)者就人力資源會(huì)計(jì)的相關(guān)理論和方法進(jìn)行了更深入的分析和研究，涵蓋理論體系、會(huì)計(jì)模型、會(huì)計(jì)信息披露、應(yīng)用開發(fā)、制度設(shè)計(jì)等多方面。近年來(lái)，人力資源會(huì)計(jì)受到越來(lái)越多的關(guān)注，甚至部分企業(yè)開始嘗試實(shí)施和運(yùn)用人力資源會(huì)計(jì)，而其不足與問(wèn)題也開始顯現(xiàn)。其中最為突出的問(wèn)題是人力資源會(huì)計(jì)理論和實(shí)際應(yīng)用存在相脫節(jié)的情況。規(guī)范性研究較多，實(shí)證性研究較少；理論性研究較多，實(shí)際操作及應(yīng)用研究性研究較少。人力資源會(huì)計(jì)在我國(guó)起步較晚，作為一個(gè)嶄新的會(huì)計(jì)學(xué)科分支，目前沒(méi)有明確精準(zhǔn)的定義。從字面看來(lái)，其作為人力資源與會(huì)計(jì)相結(jié)合形成的新概念，是用會(huì)計(jì)系統(tǒng)相關(guān)的程序和方法來(lái)確認(rèn)、計(jì)量、記錄人力資源數(shù)據(jù)。人力資源是現(xiàn)代企業(yè)資源中最不可替代的部分，而會(huì)計(jì)是對(duì)現(xiàn)代企業(yè)進(jìn)行全面核算和監(jiān)督的重要方法，二者結(jié)合并在各自原有基礎(chǔ)上有所創(chuàng)新，將分析人力資源數(shù)據(jù)得到的信息提供給企業(yè)相關(guān)者使用，使其作出更正確的決策，提高內(nèi)部管理水平，實(shí)現(xiàn)更加有效的經(jīng)營(yíng)，助力企業(yè)良性發(fā)展及創(chuàng)造更大價(jià)值。

2.2 人力資源會(huì)計(jì)的相關(guān)研究

楊冬梅從人力資源會(huì)計(jì)視角探討了其對(duì)薪酬體系的作用，并進(jìn)行了新的薪酬體系設(shè)計(jì)探索[2]。吳澤帆從宏觀和微觀兩個(gè)角度分析了我國(guó)企業(yè)人力資源會(huì)計(jì)在推行過(guò)程中遇到的問(wèn)題，并提出相應(yīng)建議[3]。朱爭(zhēng)艷分析闡述了人力資源會(huì)計(jì)的背景、發(fā)展現(xiàn)狀及應(yīng)用情況，并針對(duì)其具體實(shí)踐提出了相關(guān)建議[4]。許世軍認(rèn)為，發(fā)展和實(shí)施人力資源會(huì)計(jì)是企業(yè)提高管理效能的選擇，并針對(duì)實(shí)施現(xiàn)狀提出了完善策略[5]。王躍武從主觀、客觀兩個(gè)角度探索了人力資源會(huì)計(jì)應(yīng)用狀況不理想的原因，從而進(jìn)行系統(tǒng)反思，并提出新的計(jì)量模式以突破當(dāng)前的應(yīng)用性困境[6]。劉雨川系統(tǒng)研究了企業(yè)人力資源會(huì)計(jì)的計(jì)量問(wèn)題，探討了計(jì)量方法的局限，從不同角度對(duì)計(jì)量模型進(jìn)行了修正[7]。肖菲玫闡述了在知識(shí)經(jīng)濟(jì)背景下實(shí)施人力資源會(huì)計(jì)的必要性和特點(diǎn)，并分析了具體實(shí)施過(guò)程中可能存在的一些問(wèn)題[8]。

2.3 人力資源會(huì)計(jì)的分類與特點(diǎn)

以會(huì)計(jì)目標(biāo)作為分類標(biāo)準(zhǔn)，可以將人力資源會(huì)計(jì)分為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)兩類。人力資源財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主要是為企業(yè)外部信息使用者提供相關(guān)信息，人力資源管理會(huì)計(jì)則主要為企業(yè)內(nèi)部管理者提供相關(guān)信息。而人力資源計(jì)量領(lǐng)域中最核心的觀點(diǎn)則將人力資源會(huì)計(jì)分為以成本觀為基礎(chǔ)和以價(jià)值觀為基礎(chǔ)這兩類。

2.3.1 人力資源成本會(huì)計(jì)及其特點(diǎn)

弗蘭霍爾茨認(rèn)為，人力資源成本會(huì)計(jì)是對(duì)作為組織資源的人才的取得、開發(fā)和重置所引發(fā)的成本的計(jì)量和報(bào)告。簡(jiǎn)言之，就是企業(yè)對(duì)用人成本的核算。可從以下3個(gè)方面對(duì)這一概念進(jìn)行理解：一是會(huì)計(jì)主體，指向支付薪酬雇傭人力資源的組織，其對(duì)人力資源的勞動(dòng)時(shí)間擁有一定支配權(quán)；二是會(huì)計(jì)核算對(duì)象，指向組織當(dāng)下?lián)碛械娜咳肆Y源，包括基層員工與高級(jí)管理人員等；三是會(huì)計(jì)職能，是對(duì)一個(gè)組織取得、開發(fā)和重置所需人力資源進(jìn)行確認(rèn)與可靠計(jì)量，進(jìn)而進(jìn)行核算與報(bào)告的工作。人力資源成本會(huì)計(jì)的特點(diǎn)是將分散在各個(gè)賬戶中的人力資源相關(guān)成本，整合起來(lái)更完整系統(tǒng)地單獨(dú)統(tǒng)一計(jì)量。在不同期間對(duì)企業(yè)所有人力資源的獲取、開發(fā)、使用和保障等方面的成本和費(fèi)用進(jìn)行不同會(huì)計(jì)處理，能更加客觀準(zhǔn)確地反映企業(yè)人力資源成本，有利于內(nèi)部管理者優(yōu)化人力資源決策，從而促進(jìn)企業(yè)發(fā)展。

2.3.2 人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)及其特點(diǎn)

從產(chǎn)出角度來(lái)看，人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)將人力資源當(dāng)作能為組織帶來(lái)預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益流入的資源，然后用一系列會(huì)計(jì)程序和方法確認(rèn)、計(jì)量、記錄及報(bào)告該資源帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)價(jià)值。從其本質(zhì)上說(shuō)，就是核算企業(yè)的人力資源能為企業(yè)創(chuàng)造的價(jià)值。勞動(dòng)者的能力無(wú)法計(jì)量，但通過(guò)勞動(dòng)者的體力和腦力勞動(dòng)創(chuàng)造的經(jīng)濟(jì)價(jià)值可以計(jì)量。反映人力資源進(jìn)入企業(yè)的預(yù)期價(jià)值，為相關(guān)信息使用者提供輔助決策支持是人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)的重要特點(diǎn)，但因其計(jì)量結(jié)果的主觀性，難以納入財(cái)務(wù)報(bào)表統(tǒng)一披露。盡管如此，該會(huì)計(jì)方法提供的企業(yè)人力資源價(jià)值變化信息，可以供內(nèi)部管理者和外部利益相關(guān)者更好地作出決策。

3 人力資源會(huì)計(jì)存在的問(wèn)題

3.1 人力資源會(huì)計(jì)的受眾面小

目前，人力資源會(huì)計(jì)這一概念還未被大部分人所了解和熟知，對(duì)于小型企業(yè)來(lái)說(shuō)也相對(duì)陌生，所以當(dāng)前我國(guó)啟用了人力資源會(huì)計(jì)來(lái)幫助企業(yè)管理人力資源及作出相關(guān)分析與決策的企業(yè)并不多。對(duì)于很多已經(jīng)啟用了人力資源會(huì)計(jì)的企業(yè)來(lái)說(shuō)，大多仍停留在理論接受與研究階段，缺乏實(shí)踐。

3.2 人力資源會(huì)計(jì)制度不健全

人力資源會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量與信息披露等都存在較大爭(zhēng)議，缺乏比較權(quán)威的指導(dǎo)意見和處理方法。與人力資源會(huì)計(jì)相關(guān)的管理制度、會(huì)計(jì)制度、資產(chǎn)評(píng)估制度和審計(jì)制度等不健全，導(dǎo)致人力資源會(huì)計(jì)核算沒(méi)有一個(gè)可以作為參考的核準(zhǔn)后的框架和模板?，F(xiàn)階段，企業(yè)運(yùn)用的人力資源會(huì)計(jì)制度較為單一，沒(méi)有深入系統(tǒng)地解讀各項(xiàng)基礎(chǔ)內(nèi)容。因此，人力資源會(huì)計(jì)走向成熟與完善的關(guān)鍵性因素就是相關(guān)制度的建立健全。

3.3 人力資源會(huì)計(jì)人員的專業(yè)水平偏低

現(xiàn)有人力資源會(huì)計(jì)的研究隊(duì)伍存在著明顯的短板，缺乏高水平研究團(tuán)隊(duì)和人才，這可能導(dǎo)致研究較為片面，無(wú)法很好地詮釋人力資源會(huì)計(jì)的豐富內(nèi)涵。此外，因?yàn)槿肆Y源會(huì)計(jì)涉及會(huì)計(jì)學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)等多學(xué)科領(lǐng)域的知識(shí)和技能，所以如果缺乏專門隊(duì)伍開展研究，很難有大的進(jìn)步和發(fā)展。而要真正應(yīng)用好這一學(xué)科，則需要在有大量理論支撐的基礎(chǔ)上，走向會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界進(jìn)行實(shí)踐。因此，人力資源會(huì)計(jì)研究者和實(shí)踐者的綜合素質(zhì)偏低，也成為阻礙人力資源會(huì)計(jì)發(fā)展的主要問(wèn)題之一。

3.4 人力資源信息披露不足

在實(shí)務(wù)中，企業(yè)人力資源信息在傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)表中并有得到充分體現(xiàn)，只有職工薪酬項(xiàng)目可以納入人力資源相關(guān)信息的范疇。盡管如此，對(duì)于具體的工資構(gòu)成信息沒(méi)有列示，外界難以了解員工的最低工資、平均工資等工資總額以外的信息。由于人力資源信息的披露在內(nèi)容和形式上都具有較高的復(fù)雜性，企業(yè)出于對(duì)自身內(nèi)部核心信息的安全利益考慮，大多數(shù)企業(yè)沒(méi)有將此類信息披露作為財(cái)務(wù)報(bào)表的組成部分。所以即使在今天，雖然大多數(shù)企業(yè)已經(jīng)充分認(rèn)識(shí)到人力資源的重要性，但在信息披露方面仍然存在較大的局限性。

3.5 人力資源價(jià)值評(píng)估不明確

目前，人力資源價(jià)值的主要計(jì)量方法包括歷史成本法、重置成本法和機(jī)會(huì)成本法等，上述每種計(jì)量方法都需要會(huì)計(jì)人員利用專業(yè)的技術(shù)方法進(jìn)行公允估值。但是，我國(guó)暫時(shí)沒(méi)有標(biāo)準(zhǔn)化的估值方法和健全的估值體系，更是缺乏人力資源評(píng)估的具體規(guī)定和專業(yè)評(píng)估人員的相關(guān)評(píng)估指導(dǎo)和經(jīng)驗(yàn)，與此同時(shí)，人力資產(chǎn)具有不同于物質(zhì)資產(chǎn)的特殊性，是企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)。因此，要實(shí)現(xiàn)對(duì)人力資源價(jià)值的評(píng)估仍存在較大困難。

3.6 人力資源法律法規(guī)有待完善

雖然部分與人力資源和人力資源會(huì)計(jì)相關(guān)的法律法規(guī)得到了應(yīng)有的重視，但大量的理論研究結(jié)果仍然表明，我國(guó)仍需要將其進(jìn)一步完善，使其更加全面和成熟。只有這樣，才能充分體現(xiàn)法律法規(guī)的價(jià)值，發(fā)揮應(yīng)有的作用。當(dāng)前，我國(guó)多部法律涉及人力資源，但其中所涉及的內(nèi)容仍有待改進(jìn)，與人力資源相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則依舊缺乏，這很大程度上影響了人力資源會(huì)計(jì)在實(shí)務(wù)界的普及性和價(jià)值性。

4 人力資源會(huì)計(jì)現(xiàn)存問(wèn)題的解決對(duì)策

4.1 大力推廣人力資源會(huì)計(jì)

我國(guó)可以借鑒西方國(guó)家的理論與實(shí)務(wù)成果，并與國(guó)情相結(jié)合，讓更多的企業(yè)和會(huì)計(jì)人員了解到人力資源會(huì)計(jì)這一新興概念及其應(yīng)用的可行性和必要性。為適應(yīng)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)和發(fā)展，應(yīng)該大力推廣人力資源會(huì)計(jì)的使用，使企業(yè)轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)的資產(chǎn)觀念，強(qiáng)化對(duì)人力資源本質(zhì)和內(nèi)涵概念的認(rèn)識(shí)，將人力資源和物質(zhì)資產(chǎn)一并納入財(cái)務(wù)報(bào)表的披露范圍。同時(shí)，要對(duì)人力資源的投資高度重視，讓人力資本所有者、物力資本所有者能夠共同參與企業(yè)的利潤(rùn)分配。

4.2 建立健全人力資源會(huì)計(jì)制度

相關(guān)部門要完善人力資源會(huì)計(jì)的相關(guān)制度，充分發(fā)揮多制度的優(yōu)勢(shì)和協(xié)調(diào)作用。首先，需要展開會(huì)計(jì)制度創(chuàng)新探索?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)制度與體系并沒(méi)有包含人力資源會(huì)計(jì)，并且沒(méi)有相關(guān)的獨(dú)立會(huì)計(jì)制度標(biāo)準(zhǔn)。完善人力資源會(huì)計(jì)制度的關(guān)鍵和核心在于創(chuàng)新探索現(xiàn)有會(huì)計(jì)制度，從而為企業(yè)的科學(xué)管理和制度健全奠定基礎(chǔ)。其次，變革人才管理體制。只有保證人才在自由市場(chǎng)中的流動(dòng)，才能提升人才配置的效率與合理性。最后，建立人力資產(chǎn)評(píng)估制度，對(duì)企業(yè)的狀況進(jìn)行真實(shí)反映；建立嚴(yán)格的評(píng)估機(jī)制，提升管理的有效性，同時(shí)，保障會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性和價(jià)值性；需要引入人力資源審計(jì)機(jī)制，確保人力資源會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和完整性。

4.3 強(qiáng)化團(tuán)隊(duì)建設(shè)與人才培養(yǎng)

對(duì)于學(xué)術(shù)研究而言，人力資源會(huì)計(jì)理論層面的研究已經(jīng)逐漸得到重視，但研究并不全面，而且始終存在較大分歧，需要建立相關(guān)高水平的研究團(tuán)隊(duì)和高素質(zhì)的專業(yè)隊(duì)伍，展開更加全面和深入的探索與研究。因?yàn)槿肆Y源會(huì)計(jì)是一個(gè)典型的交叉性領(lǐng)域，涉及眾多學(xué)科的理論和內(nèi)容，這就需要會(huì)計(jì)人員掌握更多知識(shí)與技能，以更好地理解這一會(huì)計(jì)分支和復(fù)雜的體系。隨著社會(huì)的信息化和經(jīng)濟(jì)的國(guó)際化，會(huì)計(jì)人員不僅需要不斷加強(qiáng)理論層面的學(xué)習(xí)和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的積累，還需要掌握信息技術(shù)的應(yīng)用手段。此外，企業(yè)應(yīng)該結(jié)合實(shí)際情況，開展相關(guān)組織以及培訓(xùn)活動(dòng)，制定具體的可行性措施，發(fā)揮出人才培養(yǎng)的價(jià)值與優(yōu)勢(shì)。

4.4 加強(qiáng)人力資源信息披露

針對(duì)人力資源信息缺乏披露的現(xiàn)狀和問(wèn)題，相關(guān)監(jiān)管部門需要對(duì)披露模式進(jìn)行規(guī)范和完善，可以采用財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)信息相結(jié)合的方式。能夠利用貨幣計(jì)量的資產(chǎn)主要通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表反映，而對(duì)于人力資源整體狀況、投資情況、計(jì)量依據(jù)、計(jì)量方法等無(wú)法用貨幣進(jìn)行計(jì)量的，可以用文字、數(shù)字和表格等形式通過(guò)報(bào)表附注進(jìn)行補(bǔ)充說(shuō)明。報(bào)表信息使用者可以根據(jù)完整的人力資源披露信息作出相應(yīng)的正確決策。

4.5 完善人力資源估值體系

在完善企業(yè)人力資源估值體系這一重要舉措中，企業(yè)應(yīng)該將人力資源確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)，在經(jīng)營(yíng)期間，對(duì)其開展減值測(cè)試，并根據(jù)實(shí)際情況計(jì)提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備；在編制報(bào)表時(shí)，增加人力資產(chǎn)相關(guān)科目。同時(shí)，人力資源價(jià)值的計(jì)量方式包括貨幣和非貨幣兩種。在具體實(shí)施時(shí)，可以將群體計(jì)量方式應(yīng)用于具有同質(zhì)性的普通勞動(dòng)者，將個(gè)體計(jì)量方式應(yīng)用于企業(yè)的核心人力資產(chǎn)，并對(duì)其進(jìn)行價(jià)值評(píng)估。構(gòu)建完善的人力資源估值體系，有利于提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。

4.6 完善相關(guān)配套法律法規(guī)

健全的經(jīng)濟(jì)法律法規(guī)是進(jìn)一步推動(dòng)人力資源會(huì)計(jì)發(fā)展的前提條件。通常，建立在物權(quán)基礎(chǔ)之上的傳統(tǒng)法律法規(guī)注重對(duì)于成本因素的有效控制。而人力資本的開發(fā)和保護(hù)通常是基于人權(quán)的，在這方面就缺少產(chǎn)權(quán)等相關(guān)法律法規(guī)內(nèi)容的界定與保護(hù)。基于此，需要加強(qiáng)相關(guān)立法工作的開展。在《會(huì)計(jì)法》《公司法》等現(xiàn)有的法律法規(guī)當(dāng)中，進(jìn)一步界定和明確人力資源會(huì)計(jì)的相關(guān)內(nèi)容，在此基礎(chǔ)上，可以新增立法議案來(lái)填補(bǔ)這個(gè)領(lǐng)域法律法規(guī)的空白。

5 結(jié)語(yǔ)

本文首先對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的概念、發(fā)展歷程、相關(guān)研究、分類與特點(diǎn)進(jìn)行了分析，其次從6個(gè)方面論述了人力資源會(huì)計(jì)所面臨的各種問(wèn)題，并提出了針對(duì)性的解決對(duì)策，以期為人力資源會(huì)計(jì)的學(xué)術(shù)研究和實(shí)務(wù)工作提供一定的參考和借鑒。人力資源會(huì)計(jì)作為知識(shí)經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物，雖然目前在理論界不夠完善，在實(shí)務(wù)界也存在應(yīng)用上的困難，但隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的深化改革、法律法規(guī)的不斷完善，相信人力資源會(huì)計(jì)將成為一個(gè)具有廣闊發(fā)展前景的領(lǐng)域。

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