聶斌

【摘 ?要】電子信息產(chǎn)業(yè)上市公司的存貨具有數(shù)量多、種類雜、金額大等特點(diǎn)，能否合理計(jì)提存貨的跌價(jià)準(zhǔn)備，會(huì)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生一定的影響。論文以電子信息產(chǎn)業(yè)中的L公司為例，對(duì)其存貨的特點(diǎn)、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提的方法及存在的問題進(jìn)行研究，并在此基礎(chǔ)上提出相應(yīng)的改進(jìn)方法，使存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提更加合理，避免存貨跌價(jià)準(zhǔn)備成為企業(yè)調(diào)節(jié)利潤的工具。

【關(guān)鍵詞】電子信息產(chǎn)業(yè)；存貨跌價(jià)準(zhǔn)備；計(jì)提方法

【中圖分類號(hào)】F235.19 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 【文獻(xiàn)標(biāo)志碼】A ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 【文章編號(hào)】1673-1069（2023）03-0097-03

1 引言

一般而言，制造業(yè)企業(yè)的存貨主要包括原材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品，部分企業(yè)由于其供應(yīng)鏈的特殊性，還會(huì)存在一定的在途物資、發(fā)出商品等。

在資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨的期末計(jì)量應(yīng)該采取成本與可變現(xiàn)凈值孰低的原則。如果存貨的賬面成本已經(jīng)高于存貨的可變現(xiàn)凈值，則應(yīng)當(dāng)計(jì)提相應(yīng)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)入存貨跌價(jià)損失等科目。在實(shí)務(wù)操作過程中，由于計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備屬于一項(xiàng)會(huì)計(jì)估計(jì)，我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則側(cè)重于原則性要求，企業(yè)在計(jì)提時(shí)會(huì)存在較大的靈活性，企業(yè)很可能將存貨跌價(jià)準(zhǔn)備作為企業(yè)調(diào)節(jié)利潤的工具，以完成其凈利潤等財(cái)務(wù)指標(biāo)要求。

2 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提的相關(guān)理論及方法

在資產(chǎn)負(fù)債表日，為確保存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提真實(shí)完整，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注是否確定了合理的存貨可變現(xiàn)凈值。在日常經(jīng)營生產(chǎn)中，存貨的可變現(xiàn)凈值，一般可以由存貨的估計(jì)售價(jià)減去存貨生產(chǎn)為產(chǎn)成品時(shí)預(yù)計(jì)將要發(fā)生的各項(xiàng)成本、相關(guān)的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后得出。

為確定合理的存貨可變現(xiàn)凈值，一方面應(yīng)考慮存貨的使用目的；另一方面應(yīng)考慮是否有確鑿充分的證據(jù)，以及是否存在資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的影響等諸多因素。

如果企業(yè)購買的原材料，是用于生產(chǎn)產(chǎn)成品的，那么該類原材料的可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)考慮其最終產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值情況，即最終產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值高于其成本，則產(chǎn)成品及原材料均無需計(jì)提各自的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。如果最終產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值已經(jīng)低于其成本，則產(chǎn)成品及原材料均需要考慮計(jì)提相應(yīng)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。在此需要說明的是，產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值，需要充分考慮企業(yè)的訂單情況，有銷售合同支撐的，依照銷售合同價(jià)格確定該產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值；若沒有銷售合同支撐或者超過銷售合同數(shù)量部分的產(chǎn)成品，其可變現(xiàn)凈值則應(yīng)該按照一般市場(chǎng)銷售價(jià)格確定。

通常情況下，企業(yè)對(duì)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提，應(yīng)當(dāng)按照單個(gè)存貨項(xiàng)目進(jìn)行。但如果存貨數(shù)量繁多，同時(shí)單價(jià)較低，則可以按照存貨的類別，分類計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，以減輕實(shí)際工作中不必要的工作量。

需要注意的是，在資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮以前期間影響存貨價(jià)值的因素是否仍然存在，如果該因素已不存在，則因該因素所計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金額應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回。無論計(jì)提還是轉(zhuǎn)回，均應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，也就是資產(chǎn)減值損失。

實(shí)務(wù)中，制造業(yè)企業(yè)往往于每年年末，根據(jù)存貨的用途，主要分為產(chǎn)成品和原材料兩大類，根據(jù)合同價(jià)格或者市場(chǎng)價(jià)格，確定其可變現(xiàn)凈值，并考慮存貨的狀況，最終確定本年度應(yīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金額。在計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)，往往會(huì)縱向考慮歷年計(jì)提情況以及橫向考慮同行業(yè)其他企業(yè)的計(jì)提方法，確定本企業(yè)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金額。

3 電子信息產(chǎn)業(yè)存貨的特點(diǎn)及日常管理

L公司系電子信息產(chǎn)業(yè)一家A股上市公司，主要業(yè)務(wù)內(nèi)容為IT基礎(chǔ)架構(gòu)產(chǎn)品、方案及服務(wù)的提供。該公司制定了“智慧計(jì)算”的戰(zhàn)略，在重構(gòu)硬件的基礎(chǔ)上對(duì)軟件進(jìn)行重新定義，提供各類算力產(chǎn)品和解決方案，同時(shí)，構(gòu)建開源的計(jì)算生態(tài)，滿足不同客戶多樣化場(chǎng)景的需求，大力發(fā)展人工智能、大數(shù)據(jù)、云計(jì)算等新型基礎(chǔ)設(shè)施，并對(duì)傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)進(jìn)行數(shù)字化轉(zhuǎn)型。

公司的主營業(yè)務(wù)為各類服務(wù)器產(chǎn)品及其部件的研發(fā)、生產(chǎn)和銷售，同時(shí)，涉及其他各類終端硬件產(chǎn)品及服務(wù)。

L公司的存貨包括庫存商品、原材料，以及少量的發(fā)出商品和在途物資，庫存商品主要為各類型服務(wù)器產(chǎn)品，原材料主要為計(jì)算機(jī)基礎(chǔ)零部件及相關(guān)組件，主要包括芯片、內(nèi)存、硬盤、主板以及其他電子物料等。其中，芯片、內(nèi)存、硬盤的供應(yīng)商以國外供應(yīng)商為主。

由表1可以看出，L公司存貨賬面價(jià)值占資產(chǎn)總額的比重較大，2019年和2020年占比接近30%，2021年占比更是接近50%，其中原材料賬面價(jià)值占存貨賬面價(jià)值比重超過75%。在原材料中，價(jià)值占比較高的芯片、內(nèi)存、硬盤等，主要采購自英特爾、三星、希捷、海力士等國外廠商。L公司的存貨具有價(jià)值大、種類廣、數(shù)量多、流動(dòng)快等特點(diǎn)，增加了存貨管理的難度。

L公司的生產(chǎn)模式與銷售訂單深度綁定，對(duì)存貨的日常管理是通過MES等管理系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)的。首先將存貨分為庫存商品和材料兩大類，然后按照物料價(jià)值將原材料分為高價(jià)值、低價(jià)值、不合格物料等幾類，實(shí)施分類管理，對(duì)于研發(fā)、銷售等部門借用的物料，單獨(dú)設(shè)置借物模塊進(jìn)行管理。倉儲(chǔ)人員對(duì)于高價(jià)值物料會(huì)每天抽盤，每月能夠?qū)σ环N貴重物料實(shí)現(xiàn)全面盤點(diǎn)，年度在年報(bào)會(huì)計(jì)師的監(jiān)盤下，進(jìn)行年度盤點(diǎn)，并計(jì)提相應(yīng)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。通過“以單定產(chǎn)”的生產(chǎn)模式，以及對(duì)存貨的分類管理，L公司的存貨周轉(zhuǎn)次數(shù)能夠達(dá)到每年6次左右，實(shí)現(xiàn)了較快的存貨周轉(zhuǎn)速度。

4 電子信息產(chǎn)業(yè)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提存在的問題

4.1 原材料的可變現(xiàn)凈值難以估計(jì)

存貨的可變現(xiàn)凈值，一般可以由存貨的估計(jì)售價(jià)減去存貨生產(chǎn)為產(chǎn)成品時(shí)預(yù)計(jì)將要發(fā)生的各項(xiàng)成本、相關(guān)的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后得出。L公司的原材料主要用于生產(chǎn)各類產(chǎn)成品，而產(chǎn)成品一般均按訂單生產(chǎn)，對(duì)原材料進(jìn)行可變現(xiàn)凈值的估計(jì)時(shí)，由于L公司不同訂單對(duì)應(yīng)的各類成本、銷售費(fèi)用并不標(biāo)準(zhǔn)，個(gè)性化特征顯著，面對(duì)海量訂單，從估計(jì)售價(jià)倒推至原材料的可變現(xiàn)凈值，需要估計(jì)的因素較多，且沒有明確的可參考依據(jù)，這成為困擾L公司對(duì)原材料可變現(xiàn)凈值進(jìn)行估計(jì)的一大難題。

4.2 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提未充分考慮存貨的狀況

L公司目前在對(duì)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提時(shí)，對(duì)于庫存商品和原材料分別采用了不同的計(jì)提方法。對(duì)于整機(jī)，由于按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求計(jì)算的可變現(xiàn)凈值一般均會(huì)高于其賬面成本，公司基于謹(jǐn)慎性原則，根據(jù)ERP系統(tǒng)中的庫齡等信息，對(duì)超過一定庫齡的整機(jī)按照一定比例計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。對(duì)于原材料，根據(jù)年末原材料的市價(jià)與成本之間的差異計(jì)提相應(yīng)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。目前的這種計(jì)提方法，未充分考慮存貨的實(shí)際情況。例如，根據(jù)庫齡判斷整機(jī)是否存在減值風(fēng)險(xiǎn)，僅僅是一種比較粗略的估計(jì)，且必須以存貨嚴(yán)格執(zhí)行先進(jìn)先出法為前提。又如，不合格庫中存放的各類原材料，其成本可能低于市價(jià)，但成本未必低于其可變現(xiàn)凈值，這部分原材料可能存在少計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于已借出的各類存貨，由于其實(shí)物存放地點(diǎn)較多，由不同部門管理，其期末狀況更是難以掌握，對(duì)其是否應(yīng)該計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備可能更加難以判斷。

5 電子信息產(chǎn)業(yè)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提方法的建議

5.1 在公司層面，應(yīng)加強(qiáng)存貨管理，規(guī)范有關(guān)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的各項(xiàng)制度

一方面，應(yīng)加強(qiáng)存貨的管理。存貨管理主要包括原材料請(qǐng)購、采購、倉儲(chǔ)、出庫、月末盤點(diǎn)等內(nèi)容，原材料應(yīng)當(dāng)按照物料價(jià)值分類管理，對(duì)貴重物料應(yīng)單獨(dú)分倉管理，非貴重物料也應(yīng)分區(qū)管理。貴重物料應(yīng)由保管員每日全盤，并由倉庫其他人員進(jìn)行監(jiān)盤。同時(shí)，應(yīng)嚴(yán)格執(zhí)行存貨先進(jìn)先出的日常管理制度，在存貨的周轉(zhuǎn)過程中盡可能降低存貨呆滯的風(fēng)險(xiǎn)，打通銷售訂單下達(dá)、采購計(jì)劃發(fā)布、物料入庫、物料出庫生產(chǎn)、產(chǎn)成品倉儲(chǔ)等業(yè)務(wù)循環(huán)的各個(gè)環(huán)節(jié)，盡可能降低存貨周轉(zhuǎn)天數(shù)。此外，對(duì)存貨周轉(zhuǎn)天數(shù)進(jìn)行量化分析，解決存貨周轉(zhuǎn)過程中存在的各個(gè)痛點(diǎn)、堵點(diǎn)，提高存貨的周轉(zhuǎn)速度，降低存貨的減值風(fēng)險(xiǎn)。

另一方面，應(yīng)規(guī)范存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的有關(guān)制度，建立統(tǒng)一的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提、轉(zhuǎn)回、轉(zhuǎn)銷制度。目前，部分上市公司的存貨管理制度相對(duì)粗放，還沒有對(duì)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提等細(xì)節(jié)內(nèi)容作出明確規(guī)定，同一集團(tuán)內(nèi)各子公司甚至?xí)孕袦y(cè)算存貨跌價(jià)準(zhǔn)備并計(jì)提，這大大降低了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提的準(zhǔn)確性。上市公司應(yīng)制定統(tǒng)一的制度，確保各子公

司在具體執(zhí)行時(shí)有明確的依據(jù)，而不是各自為政、缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。

5.2 在日常核算層面，應(yīng)制定具體可行的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提方法

首先，應(yīng)明確如何判斷存貨存在減值跡象。存貨的減值跡象，可以通過宏觀市場(chǎng)情況、實(shí)際庫存情況等多方面進(jìn)行初步判斷，在得出初步判斷結(jié)論的基礎(chǔ)上，對(duì)存貨減值準(zhǔn)備進(jìn)行定性定量分析。對(duì)于庫存商品，庫齡長短是判斷存貨是否出現(xiàn)減值跡象的重要標(biāo)準(zhǔn)，但并非唯一標(biāo)準(zhǔn)，也不是完全準(zhǔn)確的標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)于不同用途、不同訂單、不同客戶的庫存商品，其出現(xiàn)減值的風(fēng)險(xiǎn)都有可能大相徑庭，不能一概而論。除考慮庫齡長短之外，還要結(jié)合每個(gè)訂單，利用SAP、MES等各類生產(chǎn)管理系統(tǒng)，對(duì)不同訂單的獲利情況進(jìn)行分析，對(duì)虧損訂單，應(yīng)予以個(gè)別分析，判斷是否表明對(duì)應(yīng)的庫存商品已發(fā)生減值，是否有必要計(jì)提相應(yīng)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。對(duì)于原材料，除考慮庫齡、對(duì)應(yīng)產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值外，還應(yīng)綜合考慮期末原材料的市場(chǎng)價(jià)格、用途等因素，判斷原材料是否發(fā)生減值跡象。企業(yè)要制定具體、可行的存貨減值跡象判斷標(biāo)準(zhǔn)，從不同維度綜合判斷存貨的減值情況，以進(jìn)行下一步的計(jì)提工作。

其次，應(yīng)該明確對(duì)出現(xiàn)減值跡象的存貨，如何進(jìn)行存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提。無論是庫存商品還是原材料，期末都應(yīng)該按照成本和可變現(xiàn)凈值孰低的原則計(jì)量，對(duì)于存貨成本已經(jīng)高于其可變現(xiàn)凈值的，則應(yīng)當(dāng)計(jì)提相應(yīng)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，并計(jì)入當(dāng)期損益。具體來說，應(yīng)當(dāng)建立不同類型存貨的可變現(xiàn)凈值計(jì)算模型，根據(jù)已有數(shù)據(jù)，按照不同產(chǎn)成品，制定不同的估計(jì)成本、銷售費(fèi)用、稅費(fèi)等參數(shù)，據(jù)此計(jì)算存貨的可變現(xiàn)凈值，并計(jì)提相應(yīng)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。對(duì)于特殊產(chǎn)成品，確實(shí)無法合理估計(jì)其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當(dāng)制定備用方法，可以考慮以庫齡、市場(chǎng)價(jià)格等因素作為標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)其存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提合理估計(jì)。對(duì)于原材料，應(yīng)當(dāng)分別考慮其對(duì)應(yīng)產(chǎn)成品的減值風(fēng)險(xiǎn)，涉及庫齡、市場(chǎng)價(jià)格等多種因素，分別估計(jì)其可變現(xiàn)凈值并進(jìn)行比較，剔除各類特殊因素的影響，綜合運(yùn)用多種方法，以實(shí)現(xiàn)對(duì)原材料可變現(xiàn)凈值的合理估計(jì)。

5.3 在年報(bào)會(huì)計(jì)師層面，應(yīng)充分發(fā)揮年報(bào)監(jiān)盤的作用，結(jié)合存貨的狀況判斷存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提是否合理

電子信息產(chǎn)業(yè)上市公司的存貨種類、數(shù)量多，金額較大，在日常工作中無法實(shí)時(shí)獲取全面的存貨狀況，容易出現(xiàn)存貨實(shí)物管理與賬面管理脫節(jié)的情況。特別是當(dāng)前全球芯片供應(yīng)仍然緊張，各大廠商不得不加大存貨采購力度，在庫存甚至超過倉庫上限的背景下，存貨的實(shí)物管理更是容易出現(xiàn)各種難以預(yù)料的問題。

上市公司年報(bào)審計(jì)期間，年報(bào)會(huì)計(jì)師會(huì)將存貨監(jiān)盤作為審計(jì)程序的重中之重，以此對(duì)公司存貨的數(shù)量和狀況進(jìn)行認(rèn)定。證監(jiān)會(huì)等上市公司監(jiān)管機(jī)構(gòu)也高度重視對(duì)存貨的審計(jì)程序，特別是存貨實(shí)物監(jiān)盤情況。將年報(bào)會(huì)計(jì)師的存貨監(jiān)盤情況與存貨賬面核算情況進(jìn)行比對(duì)，可以發(fā)現(xiàn)存貨核算與實(shí)物管理之間存在的重要問題。公司應(yīng)該重視年報(bào)審計(jì)工作，提前制定年度存貨全面盤點(diǎn)計(jì)劃，確立以公司總經(jīng)理為組長的年度存貨盤點(diǎn)領(lǐng)導(dǎo)小組，運(yùn)營部、財(cái)務(wù)部、采購部、倉庫等不同部門組成聯(lián)合盤點(diǎn)小組，年報(bào)會(huì)計(jì)師擔(dān)任監(jiān)盤人員，確保每個(gè)盤點(diǎn)小組都有監(jiān)盤人員監(jiān)盤，確定盤點(diǎn)范圍、時(shí)間等各項(xiàng)工作，以得出年末全部存貨實(shí)物狀況的有效、全面信息。充分利用年報(bào)存貨監(jiān)盤的信息，考慮存貨的不同用途，結(jié)合存貨的狀況，判斷存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提是否合理。

6 結(jié)語

電子信息產(chǎn)業(yè)是我國科技發(fā)展領(lǐng)域中的重要組成部分，推動(dòng)電子信息產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，上市公司是其中十分重要的力量。目前，我國電子信息產(chǎn)業(yè)上市公司中，存貨占資產(chǎn)總額的比重較大，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提方法還不夠合理。主要原因在于存貨的可變現(xiàn)凈值難以估計(jì)，同時(shí)，在計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)未充分考慮存貨的狀況。為有效應(yīng)對(duì)這一問題，電子信息產(chǎn)業(yè)上市公司應(yīng)該制定合理、有效的方法，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。在公司層面，應(yīng)加強(qiáng)存貨管理，規(guī)范有關(guān)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的各項(xiàng)制度；在日常核算層面，應(yīng)制定具體可行的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提方法；在年報(bào)會(huì)計(jì)師層面，應(yīng)充分發(fā)揮年報(bào)監(jiān)盤的作用，結(jié)合存貨的狀況判斷存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提是否合理。通過各方面的共同努力，提高存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提的合理性，提高上市公司年度報(bào)告的價(jià)值，促進(jìn)上市公司的持續(xù)發(fā)展，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)電子信息產(chǎn)業(yè)的進(jìn)一步發(fā)展，提高我國科技企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。

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