石水平 藍(lán)嘉誠 李卓穎 石本仁

一、誠信與市場經(jīng)濟(jì)

誠信，誠實(shí)信用之謂也。誠實(shí)指“言行跟內(nèi)心思想一致；不虛假”。信用是指“能夠履行跟人約定的事情而取得信任”。誠信最初源于道德范疇，是對(duì)做人的基本道德要求。《論語·學(xué)而》稱“信近于義，言可復(fù)也”，認(rèn)為“人而無信不知其可也”，強(qiáng)調(diào)“仁、義、禮、智、信”是對(duì)君子的基本道德要求。隨著儒家思想被各統(tǒng)治當(dāng)局立為正統(tǒng)，這種誠信觀念就成為我國的傳統(tǒng)道德觀念。但由于我國幾千年皇制的歷史，一直是通過人治而不是法治來管理國家，使得誠信這一觀念僅僅只停留在道德的層面上，而缺少法律的內(nèi)涵和約束?！笆袌鼋?jīng)濟(jì)”是由英文“Market Economy”或“Market-Directed Economy”翻譯而來的。商品的自由交換和公平有效的競爭，是市場經(jīng)濟(jì)的精髓。交易是市場經(jīng)濟(jì)的基本內(nèi)容，而分工是交易的前提；只有有效的分工，資源才能得到合理的配置，社會(huì)效率才能最大化。同時(shí)又促進(jìn)了商品、資本和勞動(dòng)的流動(dòng)性。英國著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家戴維·皮爾斯（1984）認(rèn)為，“市場經(jīng)濟(jì)是根據(jù)生產(chǎn)者、消費(fèi)者、工人和生產(chǎn)要素所有者彼此之間自愿交換而形成的價(jià)格作出關(guān)于資源配置決策和生產(chǎn)決策的一種經(jīng)濟(jì)制度。這種經(jīng)濟(jì)決策是分散化的，即獨(dú)自地由這種經(jīng)濟(jì)中的集團(tuán)和個(gè)人而不是由中央計(jì)劃工作者作出決策。市場經(jīng)濟(jì)通常還包括生產(chǎn)資料個(gè)人所有權(quán)的一種制度，即市場經(jīng)濟(jì)是資本主義經(jīng)濟(jì)?？墒牵袌鼋?jīng)濟(jì)在社會(huì)主義所有制條件下，也會(huì)在某種程度起作用”。 哈耶克認(rèn)為“價(jià)格是市場經(jīng)濟(jì)社會(huì)的根本體系，而價(jià)格體系要正常運(yùn)轉(zhuǎn)，就需要有私有產(chǎn)權(quán)、契約、利潤、交換商品與服務(wù)的能力，界定和維系這些制度的法律和社會(huì)規(guī)范”。歸納起來，市場經(jīng)濟(jì)的特點(diǎn)主要有三性：產(chǎn)權(quán)的明晰性、交易的契約性和運(yùn)行的法治性。

1.私有性——產(chǎn)權(quán)明晰。“私有財(cái)產(chǎn)加上價(jià)格體系，常常能夠解決激勵(lì)問題”（王則柯，2001）。競爭的動(dòng)力來源于激勵(lì)，而激勵(lì)的首要因素是產(chǎn)權(quán)問題。市場經(jīng)濟(jì)的實(shí)質(zhì)就是一種商品交換的經(jīng)濟(jì)，交易的對(duì)象是交易雙方的商品，如物品、土地、勞動(dòng)和資本等。無論交易的對(duì)象——商品是什么，其前提必須是交易的當(dāng)事人擁有該商品的所有權(quán)，或者該商品的所有權(quán)是明晰的，否則，就會(huì)產(chǎn)生混亂，從而破壞市場經(jīng)濟(jì)的交易秩序。

2.契約性——信用經(jīng)濟(jì)。由于市場經(jīng)濟(jì)是商品經(jīng)濟(jì)和交換經(jīng)濟(jì)，當(dāng)這種商品交換的形式、商品生產(chǎn)的產(chǎn)業(yè)和交換的商品不斷向更高形式發(fā)展時(shí)，信用就顯得越來越重要了。商品交易的信用性，以及交易對(duì)象從商品向生產(chǎn)要素——?jiǎng)趧?dòng)與資本包括知識(shí)的發(fā)展，商品交換也由短期交易轉(zhuǎn)向長期交易，因此，雙方的權(quán)利和義務(wù)就必須以合約的方式確定下來，這就是市場經(jīng)濟(jì)的契約性。商品越來越向其更高形式發(fā)展，從有形向無形、從簡單向復(fù)雜、從單一功能向多功能方向的演進(jìn)，它的不可觀察性和信息的不對(duì)稱性就凸顯出來。以簽訂合同時(shí)間為限，逆向選擇是合同前的機(jī)會(huì)主義，這是因?yàn)樗接行畔⒌拇嬖谑谷藗冊(cè)诤炗喓贤憙r(jià)還價(jià)前，有說謊的機(jī)會(huì)；也提供了人們?cè)诤炗喓贤笮序_的機(jī)會(huì)。因此，透明的信息和有效的信息傳遞機(jī)制是合同的履行和交易完成的基本保證。這樣，現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)的一切經(jīng)濟(jì)活動(dòng)都必須建立在雙方信任的基礎(chǔ)上去完成，因此，現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)也被稱為信用經(jīng)濟(jì)。當(dāng)然，搜集和傳遞信息是有成本的，這就是通常所說的交易費(fèi)用?！霸谒接胸?cái)產(chǎn)和價(jià)格體系之外，市場經(jīng)濟(jì)還有若干對(duì)激勵(lì)問題的局部解決方法，可以大體歸納為合同解決和商譽(yù)解決”（王則柯，2001）。因而在實(shí)際經(jīng)濟(jì)生活中，人們創(chuàng)造了許多節(jié)約交易成本的做法，品牌就是一種樹立產(chǎn)品信用的手段，一種節(jié)約交易成本的方法，一種通過商譽(yù)的激勵(lì)措施。可以說，信用是市場經(jīng)濟(jì)中的通行證，信息傳遞是建立信用的基礎(chǔ)。

3.法治性——法治經(jīng)濟(jì)。“信用本質(zhì)上是一種產(chǎn)權(quán)關(guān)系……好的信用制度意味著相對(duì)穩(wěn)定、明晰的產(chǎn)權(quán)獲得法律的保障”（黨國英，2002）。這一方面說明了信用的形成是以明晰的產(chǎn)權(quán)為基礎(chǔ)；另一方面，好的信用也必須有一個(gè)強(qiáng)有力的法律保障。市場不會(huì)出現(xiàn)于真空中。為了確保競爭是公平和有效的，必須制定各種嚴(yán)密的法律。法律的最終目的就是要使以信用為基礎(chǔ)的商品交換井然有序、有條不紊。從本質(zhì)上來講，法律就是要保護(hù)所有權(quán)。

從上個(gè)世紀(jì)八十年代開始，我國從公有制的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向產(chǎn)權(quán)多元化的市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)換，導(dǎo)致產(chǎn)權(quán)不明晰，加之法律對(duì)不誠信行為的約束力不強(qiáng)，使得我國經(jīng)濟(jì)生活中假冒偽劣、坑蒙拐騙等各種不誠實(shí)、甚至嚴(yán)重違法的現(xiàn)象屢見不鮮、層出不窮，整個(gè)社會(huì)道德水準(zhǔn)日益下降。倡導(dǎo)誠信、建立誠信已經(jīng)成為我國建立社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)必須解決的一個(gè)嚴(yán)峻的課題。由此，明晰的產(chǎn)權(quán)、有效的信息傳遞機(jī)制和完善的法律制度是建立誠信的不可或缺的關(guān)鍵因素。以下分別從這三個(gè)方面展開論述。

二、誠信的產(chǎn)權(quán)基礎(chǔ)

孟子日：“無恒者無恒心”，也就是說沒有恒產(chǎn)的人是很難講真話的。產(chǎn)權(quán)的一個(gè)主要功能就是幫助一個(gè)人形成他與其他人進(jìn)行交易時(shí)的預(yù)期和重復(fù)博弈的規(guī)則，而一個(gè)穩(wěn)定的、明確的產(chǎn)權(quán)才會(huì)導(dǎo)致他的長期行為和說真話的動(dòng)力。正如張維迎（2001）所指出的：“產(chǎn)權(quán)是信譽(yù)的基礎(chǔ)，明晰的產(chǎn)權(quán)是人們追求長遠(yuǎn)利益的動(dòng)力，只有追求長遠(yuǎn)利益的人才會(huì)講信譽(yù)?！彼M(jìn)一步表明，中國要有良好的市場秩序，必須從根本上改變產(chǎn)權(quán)制度。而破壞產(chǎn)權(quán)制度，實(shí)質(zhì)上是一種攪亂預(yù)期、從而毀滅道德的行為。產(chǎn)權(quán)具有排他性、有限性、可交易性、可分割性、權(quán)利與行為性等基本屬性。只有具備這些基本屬性的產(chǎn)權(quán)才能發(fā)揮其應(yīng)有的功能，如減少不確定性、外部性內(nèi)部化、激勵(lì)功能、約束功能、資源配置功能、收入分配功能等。因此，當(dāng)產(chǎn)權(quán)界定不清時(shí)就會(huì)產(chǎn)生兩方面嚴(yán)重的問題：一是不明晰的產(chǎn)權(quán)，必然會(huì)帶來交易的糾紛，造成市場交易秩序的混亂，違法亂紀(jì)的現(xiàn)象就會(huì)乘虛而入，從而大大地影響市場經(jīng)濟(jì)的效率；二是不明晰的產(chǎn)權(quán)，交易價(jià)格就無法反映所交易商品的相對(duì)價(jià)值，市場經(jīng)濟(jì)配置資源的功能就會(huì)減弱，同時(shí)價(jià)格的不真實(shí)必然會(huì)造成利潤虛假，虛假利潤的一個(gè)直接后果是使產(chǎn)權(quán)失去其應(yīng)有的激勵(lì)作用，市場經(jīng)濟(jì)的動(dòng)力就無法產(chǎn)生。

應(yīng)該說，市場經(jīng)濟(jì)是一種交換經(jīng)濟(jì)，交換的實(shí)質(zhì)是財(cái)產(chǎn)的權(quán)利，即交易的一方用自己的財(cái)產(chǎn)（或權(quán)利）交換對(duì)方另一種財(cái)產(chǎn)。在市場經(jīng)濟(jì)中，交易的一方對(duì)另一方的尊重，實(shí)際的體現(xiàn)就是對(duì)對(duì)方產(chǎn)權(quán)權(quán)利的尊重和產(chǎn)權(quán)權(quán)利的承認(rèn)?？梢赃@樣說，沒有一個(gè)明晰的產(chǎn)權(quán)和對(duì)產(chǎn)權(quán)的尊重意識(shí)和保護(hù)機(jī)制，就不可能產(chǎn)生真正的企業(yè)家，沒有企業(yè)家，不可能產(chǎn)生能在國際市場中立得住腳的企業(yè)，從而也就不可能建立我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)。

三、誠信的法律基礎(chǔ)

1.誠信原則是所有法律的基本原則。誠信具有“黃金原則”和在民商法中“帝王條款”的重要地位。誠信原則“指社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)當(dāng)事人，在從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)時(shí)，應(yīng)從善意出發(fā)，正當(dāng)?shù)匦惺箼?quán)利和承擔(dān)義務(wù)，以維持人之間及與社會(huì)利益之間的平衡關(guān)系”（曾慶敏，1988）。善意表示一種優(yōu)良品質(zhì)，包括誠實(shí)的信念、非惡意、不存在欺騙或追求不合理好處的目的。誠信原則最早起源于羅馬法上的誠信契約和誠信訴訟。在羅馬法中誠信契約與嚴(yán)正契約是對(duì)應(yīng)的，比之嚴(yán)正契約，誠信契約對(duì)當(dāng)事人提出了更高的要求，即當(dāng)事人不僅要承擔(dān)契約規(guī)定的義務(wù)，同時(shí)還要具備善意和誠實(shí)的主觀心理。誠信契約要求起著補(bǔ)充契約條款不足的作用，而誠信訴訟起著維持商品經(jīng)濟(jì)所要求的公平的作用。不僅很多國家都將誠信原則作為整個(gè)民商法的“超級(jí)調(diào)整規(guī)范”，甚至將擴(kuò)大到公法的領(lǐng)域，使得誠信原則逐漸成為整個(gè)法律的基本原則。

2.法律是誠信建立的保證?！拔覀冃枰呐c其說是好的人，還不如說是好的制度。我們渴望得到好的統(tǒng)治者，但歷史的經(jīng)驗(yàn)向我們表明，我們不可能找到這樣的人。正因?yàn)檫@樣，設(shè)計(jì)使壞的統(tǒng)治者也不會(huì)造成太大危害的制度是十分重要的”（羅隆基，2003）。這里所說的制約統(tǒng)治者的制度，或者說治理一個(gè)國家的制度主要是一國的法律體系，它包括：民商法、刑法與憲法。民法為私法，刑法和憲法為公法。憲法是一國確認(rèn)國家基本制度，規(guī)定公民權(quán)利與義務(wù)的根本大法。憲法的基本目的是保障人（公民）權(quán)，制約（政府）權(quán)力。其基本原則有主權(quán)在民原則、基本人權(quán)原則、分權(quán)（或權(quán)力）制衡原則、法治原則、保護(hù)私有制原則（產(chǎn)權(quán)）。民法是眾法之基。民法和商法同屬于私法的范疇，是規(guī)范個(gè)人財(cái)產(chǎn)關(guān)系、身份與行為關(guān)系的法律。商法是民法的特別法。英美法系屬于判例法，沒有公法與私法、民法與商法之分，為民商合一的體例。以法國和德國為代表大陸法系，采用的是民商分立的體例。但也有個(gè)別國家如瑞士，則采用民商合一的體例，做法是將商法的內(nèi)容如《公司法》納入統(tǒng)一的《民法典》。從根本上講，保護(hù)人民產(chǎn)權(quán)的法律，即“明確界定”和“良好執(zhí)行”的產(chǎn)權(quán)系統(tǒng)，是充分發(fā)揮人民自由創(chuàng)造財(cái)富能力的保障，是提高綜合國力的最重要的基本建設(shè)。

3.法律、文化與誠信。文化是人行為的一種規(guī)則。是一種人群行為的穩(wěn)定預(yù)期和共同信念。當(dāng)你能事先預(yù)期到某外人會(huì)干什么，或者別人也會(huì)預(yù)料到你會(huì)干么，當(dāng)這種預(yù)期成為一種共同信念，那就是一種文化。那么法律和文化在形成誠信的過程中的區(qū)別和聯(lián)系有哪些？一般而言，任何通過法律可以實(shí)施的結(jié)果，通過文化也都可能達(dá)成。因此，只有當(dāng)誠信成為一種文化，成為人們的自覺行為時(shí)，我們才能說，誠信真正建立起來了。否則，單純依靠法律強(qiáng)制實(shí)施的結(jié)果，是無法建立真實(shí)的誠信的?！爸贫鹊膴W秘就在于：制度的精神重于形式?；蛘哒f，正規(guī)制度只不過是冰尖，而文化才是冰山的主體”（趙曉，2003）。

四、誠信的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)

如果說明晰的產(chǎn)權(quán)是建立誠信的前提，那么，法律和信息傳遞機(jī)制則是誠信建立的制度保證。會(huì)計(jì)主要在信息的披露和透明、消除信息不對(duì)稱上發(fā)揮著重要的作用。

1.信息的不對(duì)稱與消除。信息為何不對(duì)稱？一是分工、委托代理的出現(xiàn)；二是流動(dòng)性的產(chǎn)生；三是合同的不完全；四是結(jié)果的不可觀察性；五是監(jiān)督成本過高。加強(qiáng)交易雙方的信息傳遞、消除交易雙方的信息不對(duì)稱是建立誠信的制度保證?！艾F(xiàn)代社會(huì)是一個(gè)信息社會(huì)，信用已高度信息化。信用制度在許多情況下往往表現(xiàn)為有關(guān)信息提供、信息獲取、信息評(píng)估和信息責(zé)任的法律制度。信用的評(píng)估和量化也就是對(duì)市場主體風(fēng)險(xiǎn)信息的公示化”（江平，2002）。市場經(jīng)濟(jì)中的交易主要是在個(gè)人消費(fèi)者與企業(yè)、企業(yè)與企業(yè)之間展開的。個(gè)人信用機(jī)制與企業(yè)信用機(jī)制的有著較大的區(qū)別。而在企業(yè)信用機(jī)制的建立上，會(huì)計(jì)發(fā)揮著不可替代的作用。

2、企業(yè)信用的建立。正是由于交易費(fèi)用的存在，企業(yè)才產(chǎn)生了，企業(yè)實(shí)際上是一種產(chǎn)權(quán)安排的方式?，F(xiàn)代產(chǎn)權(quán)理論研究的中心是對(duì)具有不同特點(diǎn)的產(chǎn)權(quán)進(jìn)行不同的組織和安排，使其充分發(fā)揮其最大效率。企業(yè)產(chǎn)權(quán)安排的焦點(diǎn)問題之一就是信息的傳遞和披露，而企業(yè)信用機(jī)制的建立是解決這一問題的最有效的途徑。企業(yè)信用的建立除了外部建立類似個(gè)人信用評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)外，企業(yè)內(nèi)部和外部的治理機(jī)制的形成非常重要。由于公司制的存在把資本的提供者（所有者）和人力資本的擁有者（管理者）有機(jī)的結(jié)合起來，形成一種社會(huì)分工，使社會(huì)資源得到了最佳配置，但由此也帶來如下一些問題：如何確保資本所有者的利益不被經(jīng)營者侵害？又如何促使經(jīng)營者積極努力地工作，最大限度地發(fā)揮其創(chuàng)新才能？在考慮所有者利益的同時(shí)又兼顧到公司其他利益相關(guān)者？這些都是兩權(quán)分離后不可回避的問題。對(duì)上述問題的解決，就是目前國內(nèi)外一直關(guān)注和研究的一個(gè)課題——公司治理。

在公司治理中，會(huì)計(jì)是聯(lián)結(jié)權(quán)力和利益的紐帶，是公司治理的一個(gè)核心。而各種具體的內(nèi)外部治理機(jī)制中，要取得有效的結(jié)果，關(guān)鍵還要看雙方信息掌握的程度，即要盡可能地減少信息的不對(duì)稱性，以使所有者、債權(quán)人等掌握更多的信息?！盎谄髽I(yè)是‘若干契約的結(jié)合’這種觀點(diǎn)……會(huì)計(jì)在制定契約的條款以及在監(jiān)督這些條款中發(fā)揮著巨大的作用”（瓦茨等，1999）。當(dāng)委托-代理建立時(shí)，即簽約時(shí)，委托代理雙方的信息是對(duì)稱的；但簽約后，代理人選擇行動(dòng)，“自然”選擇“狀態(tài)”；代理人的行動(dòng)和自然狀態(tài)一起決定某些可觀察的結(jié)果；委托人只能觀察到結(jié)果，而不能直接觀察到代理人行動(dòng)本身和自然狀態(tài)本身。委托人面臨的主要問題就是如何設(shè)計(jì)一個(gè)激勵(lì)合同以誘使代理人從自身利益出發(fā)選擇對(duì)委托人最有利的行動(dòng)。這樣，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)就充當(dāng)這一角色，即借助會(huì)計(jì)的反映職能，通過對(duì)一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量信息的揭示，來對(duì)經(jīng)營者的業(yè)績進(jìn)行評(píng)價(jià)，從而反映經(jīng)營者的受托責(zé)任的履行情況。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基本產(chǎn)品是財(cái)務(wù)報(bào)告，財(cái)務(wù)報(bào)告作為對(duì)經(jīng)營者的一份業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)，猶如經(jīng)營者的總結(jié)報(bào)告，所以，出具這份報(bào)告的人只能是經(jīng)營者自身，而不能是他人，當(dāng)然這份報(bào)告通常是經(jīng)營者通過專業(yè)會(huì)計(jì)人士在其授意下來完成的，也正是財(cái)務(wù)報(bào)告的這一屬性，由經(jīng)營者為主導(dǎo)編制的會(huì)計(jì)報(bào)告要取得公眾的信任，就必須接受注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審核，以檢查其編制是否符合統(tǒng)一的會(huì)計(jì)規(guī)范，現(xiàn)代審計(jì)產(chǎn)生的淵源也在于此。從理論上講，為了確保財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性，外部審計(jì)師的聘請(qǐng)應(yīng)由所有者而不是經(jīng)營者來進(jìn)行，從而避開經(jīng)營者對(duì)審計(jì)師的控制。在所有者——管理者——審計(jì)師這個(gè)鏈條中，審計(jì)師是最后一道防線，審計(jì)師的獨(dú)立性與職業(yè)道德在維護(hù)資本市場的正常運(yùn)行中起著至關(guān)重要的作用。正是由于有了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)向外傳遞信息的功能，增強(qiáng)了企業(yè)的透明度，從而減少了投資者和管理者之間的信息不對(duì)稱；有了外部審計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)告的鑒證，保證了會(huì)計(jì)信息的真實(shí)與公允性(參見圖1)?？梢赃@樣說，只有會(huì)計(jì)的信息和控制系統(tǒng)能有效的運(yùn)轉(zhuǎn)，企業(yè)的信用才能得到保證和得以建立起來。

圖1 會(huì)計(jì)信息在公司治理中的作用

五、結(jié)語

會(huì)計(jì)誠信建設(shè)是高質(zhì)量發(fā)展的重要基礎(chǔ)。會(huì)計(jì)是市場經(jīng)濟(jì)的基石，會(huì)計(jì)誠信是社會(huì)信用體系建設(shè)的重要內(nèi)容，在社會(huì)信用體系建設(shè)中發(fā)揮著重要的基礎(chǔ)和保障作用。為科學(xué)規(guī)劃、全面指導(dǎo)新時(shí)期會(huì)計(jì)改革與發(fā)展，財(cái)政部制定印發(fā)《會(huì)計(jì)改革與發(fā)展“十四五”規(guī)劃綱要》，要求持續(xù)推進(jìn)會(huì)計(jì)誠信建設(shè)，不斷提升會(huì)計(jì)人員誠信素養(yǎng)。市場經(jīng)濟(jì)是一種高效率創(chuàng)造財(cái)富的機(jī)制，在這種體制下，任何財(cái)富的取得和積累都必須是合法的；法律只保護(hù)通過正當(dāng)途徑創(chuàng)造的財(cái)產(chǎn)；信息的披露則是對(duì)財(cái)富形成的過程透明化，從而使得財(cái)富的積累接受整個(gè)社會(huì)的監(jiān)督。建立我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)必須按市場經(jīng)濟(jì)的規(guī)則辦事，弄清市場經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行規(guī)律，明晰產(chǎn)權(quán)，建立保護(hù)產(chǎn)權(quán)和維持市場秩序的法律體系，培育與市場經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的文化與道德觀念，完善信息披露機(jī)制。只有這樣，才能形成我國整個(gè)社會(huì)的誠信之風(fēng)和誠信文化。