■ 霍曉霞 周金娥

2018年3月1日起施行的《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》中指出，除涉密事項(xiàng)外，可以根據(jù)內(nèi)部審計(jì)工作需要向社會(huì)購買審計(jì)服務(wù)，并對(duì)采用的審計(jì)結(jié)果負(fù)責(zé)。2022年3月，國家衛(wèi)生健康委印發(fā)的《進(jìn)一步加強(qiáng)衛(wèi)生健康行業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作的若干意見》中指出，要加強(qiáng)社會(huì)中介機(jī)構(gòu)參與審計(jì)項(xiàng)目的質(zhì)量控制。醫(yī)院建設(shè)項(xiàng)目往往涉及金額巨大，且時(shí)間跨度較長，一直以來都是醫(yī)院審計(jì)的重要內(nèi)容。本研究在分析醫(yī)院全過程跟蹤審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)主要因素的基礎(chǔ)上，建立醫(yī)院建設(shè)項(xiàng)目跟蹤審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，為加強(qiáng)審計(jì)質(zhì)量把控、發(fā)揮審計(jì)增值作用提供參考。

1 醫(yī)院全過程跟蹤審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)應(yīng)考慮的主要因素

1.1 醫(yī)院建設(shè)項(xiàng)目具有特殊性

不同于一般的公建項(xiàng)目，醫(yī)院建設(shè)項(xiàng)目具有涉及專業(yè)較多、技術(shù)復(fù)雜、專業(yè)性強(qiáng)等特點(diǎn)，如智慧醫(yī)院、手術(shù)室凈化、放射防護(hù)、氣動(dòng)物流系統(tǒng)、醫(yī)用氣體系統(tǒng)流程設(shè)計(jì)、設(shè)備選型、材料選用等都有其特殊性?；诖?，指標(biāo)構(gòu)建時(shí)應(yīng)考慮跟蹤審計(jì)機(jī)構(gòu)的醫(yī)院工程業(yè)績以及針對(duì)醫(yī)院工程的審計(jì)服務(wù)方案等指標(biāo)。

1.2 項(xiàng)目團(tuán)隊(duì)人員配備尤其重要

全過程跟蹤審計(jì)以及醫(yī)院建設(shè)項(xiàng)目專業(yè)性、復(fù)雜性、綜合性的特點(diǎn)對(duì)審計(jì)團(tuán)隊(duì)提出了更高要求。審計(jì)人員應(yīng)是具備工程造價(jià)、審計(jì)、工程技術(shù)、法律、財(cái)會(huì)等專業(yè)知識(shí)的復(fù)合型人才，還應(yīng)有良好的溝通協(xié)調(diào)能力、高尚的職業(yè)道德等。跟蹤審計(jì)貫穿工程建設(shè)及竣工后結(jié)算階段較長周期，人員的流動(dòng)(尤其是項(xiàng)目負(fù)責(zé)人的更換)將導(dǎo)致審計(jì)工作持續(xù)性難以維持，因此必須保證項(xiàng)目團(tuán)隊(duì)的穩(wěn)定性。

1.3 跟蹤審計(jì)服務(wù)成果衡量標(biāo)準(zhǔn)有待調(diào)整

傳統(tǒng)竣工結(jié)算審計(jì)通常把審減額、審減率作為衡量審計(jì)服務(wù)成果的標(biāo)準(zhǔn)，審減額與審計(jì)機(jī)構(gòu)的收費(fèi)直接掛鉤。全過程跟蹤審計(jì)將關(guān)口前移，審計(jì)成果更多表現(xiàn)為風(fēng)險(xiǎn)預(yù)防、造價(jià)預(yù)控、管理漏洞的堵塞等方面，必然導(dǎo)致結(jié)算審減額的減少，如果用傳統(tǒng)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)衡量，全過程跟蹤審計(jì)的效果將會(huì)弱化。跟蹤審計(jì)服務(wù)成果的衡量，應(yīng)按照目前實(shí)際工作內(nèi)容，如針對(duì)合同審核、材料詢價(jià)、工程變更等方面開展的各項(xiàng)服務(wù)綜合確認(rèn)服務(wù)成果，形成新的衡量標(biāo)準(zhǔn)[1]。

1.4 跟蹤審計(jì)服務(wù)內(nèi)容應(yīng)由“造價(jià)審計(jì)”向“管理審計(jì)”延伸

目前，跟蹤審計(jì)單位的強(qiáng)項(xiàng)在造價(jià)審計(jì)，但對(duì)合同要求的延伸服務(wù)項(xiàng)目，例如對(duì)技術(shù)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)分析、提出合理化建議、建設(shè)單位的內(nèi)控制度審查等方面，完成的并不理想。隨著醫(yī)院對(duì)建設(shè)項(xiàng)目合規(guī)性、合理性的要求提高，跟蹤審計(jì)的服務(wù)內(nèi)容也應(yīng)隨之拓展。

1.5 施工過程結(jié)算對(duì)醫(yī)院跟蹤審計(jì)提出了更高的時(shí)效要求

醫(yī)院建設(shè)項(xiàng)目資金來源多是財(cái)政資金，對(duì)審計(jì)成果的時(shí)效性和準(zhǔn)確性要求較高。近期住建部關(guān)于過程結(jié)算的推行，進(jìn)一步要求跟蹤審計(jì)對(duì)施工過程中出現(xiàn)的工程變更、現(xiàn)場(chǎng)簽證等及時(shí)取證確認(rèn)，及時(shí)進(jìn)行過程結(jié)算?；诖?，指標(biāo)構(gòu)建時(shí)應(yīng)考慮審計(jì)服務(wù)效率方面的指標(biāo)。

2 運(yùn)用層次分析法及模糊綜合評(píng)價(jià)法構(gòu)建質(zhì)量評(píng)價(jià)體系

運(yùn)用層次分析法對(duì)指標(biāo)權(quán)重進(jìn)行評(píng)定，運(yùn)用模糊綜合評(píng)價(jià)法對(duì)無法定量估算的模糊性指標(biāo)確定評(píng)價(jià)等級(jí)。這兩種方法相結(jié)合，被廣泛應(yīng)用于質(zhì)量評(píng)價(jià)、方案選擇、項(xiàng)目決策等實(shí)踐中。層次分析法(AHP)是將與決策有關(guān)的元素分解成目標(biāo)層、準(zhǔn)則層、方案層等，進(jìn)行定性和定量分析的決策方法[2]。

2.1 構(gòu)建層次結(jié)構(gòu)框架

根據(jù)醫(yī)院全過程跟蹤審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)主要考慮因素，在分析文獻(xiàn)資料的基礎(chǔ)上，結(jié)合其他行業(yè)成熟做法及對(duì)相關(guān)人員的調(diào)研，初步擬定公立醫(yī)院建設(shè)項(xiàng)目跟蹤審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。運(yùn)用德爾菲法對(duì)指標(biāo)進(jìn)行調(diào)整和篩選，確定企業(yè)實(shí)力、項(xiàng)目團(tuán)隊(duì)、服務(wù)成果、增值服務(wù)、服務(wù)效率等5項(xiàng)一級(jí)指標(biāo)、22項(xiàng)二級(jí)指標(biāo)(圖1)。

圖1 醫(yī)院建設(shè)項(xiàng)目跟蹤審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)框架

2.2 構(gòu)造各層次判斷矩陣

通過問卷調(diào)查的形式邀請(qǐng)10名專家，采用托馬斯·塞蒂的“1～9標(biāo)度法”對(duì)同一層次指標(biāo)重要性進(jìn)行兩兩比較，每名專家共形成6個(gè)判斷矩陣。10名專家中5名來自醫(yī)院，2名來自審計(jì)公司，來自工程咨詢協(xié)會(huì)、高校、房地產(chǎn)建設(shè)單位的專家各1名；從業(yè)年限10年及以上占80%；高級(jí)職稱占80%。專家一級(jí)指標(biāo)判斷矩陣及結(jié)果示例見表1。利用yaahp12 層次分析軟件，計(jì)算各判斷矩陣的特征向量(即權(quán)重)、最大特征值及一致性檢驗(yàn)結(jié)果。依次計(jì)算所有判斷矩陣，均通過一致性檢驗(yàn)。

表1 某專家一級(jí)指標(biāo)判斷矩陣及權(quán)重計(jì)算結(jié)果示例

2.3 專家評(píng)判結(jié)果處理及最終指標(biāo)體系

利用yaahp12層次分析軟件群決策面板，專家數(shù)據(jù)集結(jié)方式有4種，可以分為2類：計(jì)算結(jié)果集結(jié)和判斷矩陣集結(jié)。由于專家判斷矩陣集結(jié)后得到的判斷矩陣一致性沒有意義，而算術(shù)平均法是迄今為止被廣泛運(yùn)用的AHP群組決策分析方法[3]，故選擇通過一致性檢驗(yàn)的專家結(jié)果權(quán)重加權(quán)算術(shù)平均。

二級(jí)指標(biāo)對(duì)頂層目標(biāo)的總排序權(quán)重W i＝W1×W2，W1為一級(jí)指標(biāo)相對(duì)于頂層目標(biāo)的權(quán)重，W2為二級(jí)指標(biāo)相對(duì)于一級(jí)指標(biāo)的權(quán)重。利用軟件計(jì)算各級(jí)指標(biāo)最終權(quán)重，最終形成完整可操作的指標(biāo)體系(表2)。

2.4 運(yùn)用模糊綜合評(píng)價(jià)法進(jìn)行評(píng)價(jià)

模糊綜合評(píng)價(jià)法是基于模糊數(shù)學(xué)隸屬度理論，從多角度對(duì)被評(píng)價(jià)對(duì)象隸屬等級(jí)進(jìn)行綜合性評(píng)價(jià)的方法[15]。本研究中，首先確定評(píng)價(jià)因素集及權(quán)重(表2)；確定評(píng)語集，優(yōu)秀(≥9分)、良好(≥8分)、中等(≥7分)、合格(≥6分)、不合格(＜6分)；結(jié)合實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)制定各指標(biāo)評(píng)分標(biāo)準(zhǔn)和細(xì)則，按1～10分打分(表2)；根據(jù)專家打分，利用yaahp12軟件或Excel表計(jì)算隸屬度、進(jìn)行模糊運(yùn)算和綜合評(píng)價(jià)，根據(jù)最終得分確定評(píng)價(jià)等級(jí)。

表2 醫(yī)院建設(shè)項(xiàng)目跟蹤審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系及評(píng)分說明

3 案例應(yīng)用

以S醫(yī)院應(yīng)急醫(yī)學(xué)中心感染性疾病綜合樓建設(shè)項(xiàng)目為例。S醫(yī)院該建設(shè)項(xiàng)目建筑面積9 722m2，于2021年2月開工建設(shè)，工期9個(gè)月，12月31日正式啟用。經(jīng)招標(biāo)由Z公司進(jìn)行全過程跟蹤審計(jì)。2022年4月，由醫(yī)院內(nèi)審部門、基建部門組成聯(lián)合評(píng)價(jià)小組，依據(jù)該評(píng)價(jià)指標(biāo)、評(píng)分標(biāo)準(zhǔn)及計(jì)算的指標(biāo)權(quán)重對(duì)Z公司跟蹤審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行評(píng)價(jià)。根據(jù)評(píng)分×二級(jí)指標(biāo)權(quán)重，得到該跟蹤審計(jì)機(jī)構(gòu)最終得分為8.280 6分，對(duì)應(yīng)的評(píng)語等級(jí)為“良好”。一級(jí)指標(biāo)中“增值服務(wù)”為6.988 5分，得分較低，影響了最終評(píng)價(jià)等級(jí)(表3)。

表3 S醫(yī)院案例項(xiàng)目跟蹤審計(jì)模糊評(píng)價(jià)得分情況

根據(jù)評(píng)價(jià)結(jié)果，內(nèi)審部門對(duì)Z公司負(fù)責(zé)人及項(xiàng)目經(jīng)理針對(duì)評(píng)分低于8分的指標(biāo)進(jìn)行了約談。內(nèi)審部門要求Z公司簽署承諾書，在后續(xù)合作項(xiàng)目中項(xiàng)目經(jīng)理堅(jiān)持現(xiàn)場(chǎng)履職，出勤率不低于80%；要求配足配齊有經(jīng)驗(yàn)的現(xiàn)場(chǎng)駐場(chǎng)工程師，不能兼任其他項(xiàng)目，并提高造價(jià)工程師比例至70%；在后續(xù)分包項(xiàng)目招標(biāo)清單、招標(biāo)控制價(jià)審核時(shí)，避免明顯失誤；鼓勵(lì)Z公司除造價(jià)的審核控制外，關(guān)注技術(shù)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)分析，在防控風(fēng)險(xiǎn)改善管理等方面多提合理化建議，并明確了獎(jiǎng)懲措施。

4 討論

質(zhì)量評(píng)價(jià)可以在跟蹤審計(jì)過程中進(jìn)行年度或半年度評(píng)價(jià)，也可在項(xiàng)目結(jié)束后進(jìn)行總體質(zhì)量評(píng)價(jià)。該評(píng)價(jià)指標(biāo)及評(píng)分標(biāo)準(zhǔn)，易于操作，簡單實(shí)用，定性與定量標(biāo)準(zhǔn)相結(jié)合，較直觀反映了建設(shè)項(xiàng)目全過程跟蹤審計(jì)的工作質(zhì)量，有利于醫(yī)院內(nèi)審部門對(duì)跟蹤審計(jì)加強(qiáng)監(jiān)管，促進(jìn)發(fā)揮審計(jì)增值作用。主要表現(xiàn)在4個(gè)方面：(1)為后續(xù)質(zhì)量控制指明方向。根據(jù)過程中評(píng)價(jià)結(jié)果，得分較低的指標(biāo)即為內(nèi)審部門對(duì)跟蹤審計(jì)質(zhì)量控制后續(xù)著重關(guān)注的環(huán)節(jié)，促進(jìn)內(nèi)審部門對(duì)跟蹤審計(jì)事中指導(dǎo)、監(jiān)督、檢查，針對(duì)薄弱環(huán)節(jié)、關(guān)鍵環(huán)節(jié)制定控制措施。(2)便于建立跟蹤審計(jì)備選庫。根據(jù)評(píng)價(jià)結(jié)果，將考核良好或優(yōu)秀的公司列入跟蹤審計(jì)機(jī)構(gòu)備選庫。備選庫實(shí)行動(dòng)態(tài)管理，作為以后建設(shè)項(xiàng)目選擇和確定跟蹤審計(jì)的重要參考。考核不合格的列入醫(yī)院建設(shè)項(xiàng)目黑名單。(3)便于建立獎(jiǎng)懲機(jī)制。現(xiàn)行跟蹤審計(jì)機(jī)構(gòu)的酬金主要由基本審計(jì)費(fèi)和效益審計(jì)費(fèi)兩部分組成，存在一定弊端。建議增設(shè)“基于審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)的審計(jì)費(fèi)”，根據(jù)評(píng)價(jià)得分高低進(jìn)行獎(jiǎng)懲。(4)為審計(jì)成果的利用提供保證。醫(yī)院內(nèi)審部門對(duì)跟蹤審計(jì)機(jī)構(gòu)的審計(jì)結(jié)果負(fù)責(zé)，在利用其成果前應(yīng)開展審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)。上述質(zhì)量評(píng)價(jià)，尤其是對(duì)審計(jì)報(bào)告的復(fù)核評(píng)價(jià)結(jié)果，為審計(jì)成果的利用提供了質(zhì)量保證。