◎文/何丹

一、引言

我國(guó)的能源結(jié)構(gòu)主要以化石能源為主，其中煤炭占主導(dǎo)地位。 在當(dāng)前“雙碳”背景下，能源行業(yè)是推進(jìn)綠色革命，實(shí)現(xiàn)低碳發(fā)展的前沿陣地。 傳統(tǒng)能源企業(yè)不得不把低碳轉(zhuǎn)型提上日程，但是轉(zhuǎn)型面臨著很多困難，如減排壓力大，費(fèi)用居高不下等，部分企業(yè)減排效果不明顯。因此，加強(qiáng)對(duì)能源企業(yè)的碳審計(jì)勢(shì)在必行。 碳審計(jì)作為環(huán)境審計(jì)的一部分，在落實(shí)碳排放政策、履行碳減排責(zé)任、評(píng)價(jià)碳減排績(jī)效等方面開(kāi)展獨(dú)立的審計(jì)、評(píng)價(jià)或鑒證，并根據(jù)工作需要向政府環(huán)保部門、社會(huì)公眾、投資者披露審計(jì)結(jié)論的行為。 它是從建設(shè)碳治理制度、開(kāi)展碳減排業(yè)務(wù)和披露碳減排信息三個(gè)維度綜合開(kāi)展業(yè)務(wù)。 目前，雖然國(guó)家對(duì)于碳減排出臺(tái)了相關(guān)政策，但涉及碳審計(jì)的領(lǐng)域還有所欠缺。 此外，在最新頒布的《審計(jì)法》中，并沒(méi)有涵蓋碳審計(jì)相關(guān)內(nèi)容。 因此，一旦出現(xiàn)違規(guī)排放、超額排放， 在審計(jì)層面很難通過(guò)法律手段進(jìn)行約束，這制約了碳審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)化、規(guī)范化的發(fā)展。 值得關(guān)注的是，在相關(guān)審計(jì)法律規(guī)范中，并沒(méi)有明確界定碳審計(jì)的具體業(yè)務(wù)職責(zé)和權(quán)限范圍，這將導(dǎo)致在實(shí)際審計(jì)活動(dòng)中，無(wú)法確定排放主體的排放標(biāo)準(zhǔn)，也將影響審計(jì)重要性水平的評(píng)價(jià)。

二、傳統(tǒng)能源企業(yè)碳審計(jì)存在的問(wèn)題

（一）碳審計(jì)復(fù)合型人才缺乏，審計(jì)隊(duì)伍存在薄弱環(huán)節(jié)

由于碳審計(jì)對(duì)工作人員的綜合素養(yǎng)要求較高， 需要滿足財(cái)會(huì)、審計(jì)和能源生產(chǎn)多項(xiàng)基本素質(zhì)，不是一般審計(jì)崗位的工作人員可以勝任的， 需要復(fù)合型人才才能發(fā)揮崗位效能。 僅就目前而言，人才缺口還是非常巨大的。 此外，對(duì)碳審計(jì)相關(guān)培訓(xùn)也不夠重視，缺乏系統(tǒng)的專項(xiàng)培訓(xùn)計(jì)劃，多以同行借鑒學(xué)習(xí)模仿為主，側(cè)重評(píng)估檢查，而非事先防范。 同時(shí)，沒(méi)有結(jié)合企業(yè)發(fā)展和需求進(jìn)行碳審計(jì)師隊(duì)伍的搭建和培養(yǎng)，碳審計(jì)缺乏個(gè)性化和獨(dú)立性。 在碳排放的數(shù)據(jù)檢測(cè)和重新計(jì)算中缺乏獨(dú)立性， 導(dǎo)致審計(jì)工作人員舉步維艱，難以進(jìn)行準(zhǔn)確評(píng)估。 例如，在設(shè)備改造項(xiàng)目的審計(jì)中，沒(méi)有配置煙氣實(shí)時(shí)監(jiān)測(cè)系統(tǒng)，審計(jì)人員又大多不懂碳排放因子的實(shí)際情況， 導(dǎo)致無(wú)法真實(shí)有效判定數(shù)據(jù)。 而內(nèi)審人員在證據(jù)層面獨(dú)立性不強(qiáng)，無(wú)法給予確信結(jié)果，也導(dǎo)致內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)受到影響。

（二）碳審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)不清晰，范圍模糊

在實(shí)踐中，碳審計(jì)主要包括四個(gè)方面：第一項(xiàng)是項(xiàng)目審計(jì)，主要針對(duì)新能源投資績(jī)效進(jìn)行審計(jì)；第二項(xiàng)是專項(xiàng)審計(jì)，主要針對(duì)舊設(shè)備的節(jié)能改造進(jìn)行審計(jì)；第三項(xiàng)是專項(xiàng)資金審計(jì)， 主要是針對(duì)政府安排的節(jié)能減排?？顚Ｓ们闆r進(jìn)行審計(jì)；第四項(xiàng)是獎(jiǎng)金和補(bǔ)貼款審計(jì)，主要是針對(duì)省級(jí)和市級(jí)政府部門對(duì)減排先進(jìn)部門的獎(jiǎng)金和補(bǔ)貼使用情況進(jìn)行審計(jì)。 如何將這四項(xiàng)審計(jì)結(jié)果轉(zhuǎn)化為生產(chǎn)力，如何帶來(lái)經(jīng)濟(jì)效益和生態(tài)效益比審計(jì)過(guò)程更重要。 但是，我國(guó)目前的碳審計(jì)法律法規(guī)不夠完善，缺乏統(tǒng)一、具體的標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)的各個(gè)主管部門難以從制度層面協(xié)調(diào)配合，就可能導(dǎo)致審計(jì)結(jié)果無(wú)法實(shí)現(xiàn)，無(wú)法產(chǎn)生社會(huì)效益。 目前，碳審計(jì)沒(méi)有被明確到底是政府職責(zé)還是企業(yè)自律行為，這直接影響碳審計(jì)的實(shí)施效果。

（三）碳審計(jì)重點(diǎn)不突出，目標(biāo)不明確

能源企業(yè)的碳審計(jì)工作需要與環(huán)境審計(jì)和項(xiàng)目審計(jì)相結(jié)合， 由專門的內(nèi)審人員在項(xiàng)目審計(jì)和工程審計(jì)等工作中進(jìn)行。 然而，目前碳審計(jì)工作缺乏針對(duì)性，沒(méi)有明確的工作重點(diǎn)。 在進(jìn)行超低排放項(xiàng)目改造審計(jì)時(shí)，碳審計(jì)往往被放在最后，甚至只是作為技術(shù)指標(biāo)核對(duì)的一部分，無(wú)法凸顯其重要性。 這導(dǎo)致碳審計(jì)的內(nèi)容和成果無(wú)法得到最大體現(xiàn)， 也難以在碳減排政策下提升企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)控制和治理水平。 此外，企業(yè)碳審計(jì)實(shí)踐也需要適應(yīng)新時(shí)期企業(yè)發(fā)展的趨勢(shì)。 如果沒(méi)有明確的項(xiàng)目改造來(lái)減少碳排放，就無(wú)法客觀評(píng)估項(xiàng)目績(jī)效， 也無(wú)法有效鏈接各個(gè)價(jià)值環(huán)節(jié)。

（四）碳審計(jì)數(shù)據(jù)不完整，收集難度大

現(xiàn)階段，碳審計(jì)工作已取得階段性成果，在碳排放交易、效費(fèi)比、資金使用情況等方面的統(tǒng)計(jì)記錄和計(jì)算已經(jīng)相對(duì)成熟。 在政策落實(shí)層面，評(píng)估指標(biāo)主要是資金投入和碳減排量。 在碳審計(jì)層面，重點(diǎn)是對(duì)碳數(shù)據(jù)進(jìn)行分析、驗(yàn)證和績(jī)效評(píng)價(jià)。 既可以通過(guò)測(cè)量方法進(jìn)行驗(yàn)證，也可利用底層數(shù)據(jù)再驗(yàn)算進(jìn)行復(fù)核。 然而，這些工作都需要可靠的碳排放量數(shù)據(jù)的支持， 但碳排放量數(shù)據(jù)的檢測(cè)和核算一直以來(lái)都面臨著困難，很難獲得準(zhǔn)確的結(jié)果，因此無(wú)法為碳審計(jì)提供強(qiáng)有力的支持。 值得關(guān)注的是，煙氣排放在線監(jiān)測(cè)系統(tǒng)目前只在局部試點(diǎn)應(yīng)用， 尚未在我國(guó)得到廣泛推廣。 另外，一線人員對(duì)于碳排放監(jiān)測(cè)等數(shù)據(jù)的重視程度不高， 這種輕視工業(yè)生產(chǎn)中數(shù)據(jù)準(zhǔn)確性的態(tài)度容易導(dǎo)致排放記錄只是形式上的達(dá)標(biāo)， 而沒(méi)有真正反映出生產(chǎn)實(shí)際情況。

（五）整改效果不明顯，審計(jì)成果難轉(zhuǎn)化

對(duì)審計(jì)結(jié)果和審計(jì)問(wèn)題進(jìn)行及時(shí)有效的整改， 關(guān)系到內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督和評(píng)價(jià)功能能否實(shí)現(xiàn)， 也體現(xiàn)著內(nèi)部審計(jì)的工作效用。 然而，在企業(yè)的實(shí)際工作中，“重審計(jì)、輕整改”是普遍現(xiàn)象，對(duì)審計(jì)問(wèn)題的整改經(jīng)常難以引起被審計(jì)單位的充分重視，頻繁出現(xiàn)同一問(wèn)題，多次審計(jì)成為審計(jì)頑疾。 這種現(xiàn)象影響了審計(jì)的效能，阻礙了碳審計(jì)發(fā)揮增值作用。 造成這種現(xiàn)象可能存在兩方面的原因：其一是主體企業(yè)未能重視審計(jì)工作， 沒(méi)有認(rèn)識(shí)到整改工作能夠提升生產(chǎn)績(jī)效，促進(jìn)企業(yè)增值保值，同時(shí)提出的部分審計(jì)建議不具有可操作性。 其二是對(duì)被審計(jì)單位不整改或者整改不合格的情況聽(tīng)之任之，缺少有效的懲罰環(huán)節(jié)，這直接導(dǎo)致審計(jì)過(guò)程和審計(jì)結(jié)果割裂， 無(wú)法實(shí)現(xiàn)整個(gè)審計(jì)過(guò)程的有效聯(lián)動(dòng)。

三、碳審計(jì)優(yōu)化對(duì)策

（一）改善碳審計(jì)內(nèi)審人員結(jié)構(gòu)，提升碳審計(jì)能力

碳審計(jì)人員的基本素質(zhì)與審計(jì)質(zhì)量息息相關(guān)， 碳審計(jì)工作人員的專業(yè)素養(yǎng)可以為審計(jì)增值賦能。 為了進(jìn)一步提升碳審計(jì)人員的綜合水平， 打造高素質(zhì)的碳審計(jì)隊(duì)伍，要做好企業(yè)人才梯隊(duì)的搭建。 其一，內(nèi)部選拔優(yōu)秀專業(yè)人才進(jìn)行培養(yǎng)。 通過(guò)轉(zhuǎn)變內(nèi)審工作邏輯，熟悉碳審計(jì)基本流程，了解實(shí)際生產(chǎn)環(huán)節(jié)等，助力專項(xiàng)人才快速成長(zhǎng)，厘清碳審計(jì)工作思路。 其二，外部吸納杰出的碳審計(jì)人才進(jìn)行融合。 招聘既有豐富審計(jì)經(jīng)驗(yàn)又懂得碳排放生產(chǎn)的優(yōu)秀人才，結(jié)合公司情況給予空間和資源進(jìn)行培養(yǎng)，助力內(nèi)審問(wèn)題的整改，輔助發(fā)揮碳審計(jì)增值效用。

（二）創(chuàng)新探索碳審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，指導(dǎo)碳審計(jì)實(shí)踐

要推進(jìn)內(nèi)審優(yōu)化、 明確碳審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)， 就不能因循守舊，而是守正創(chuàng)新、積極探索。 其一，前端延伸審計(jì)工作開(kāi)展，側(cè)重項(xiàng)目整體風(fēng)險(xiǎn)控制，著力于事先發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，解決問(wèn)題，防微杜漸。 其二，善于總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合實(shí)踐成果，優(yōu)化碳審計(jì)建議，促進(jìn)碳審計(jì)增值效用。 其三，結(jié)合碳審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)用，完善碳排放治理政策和制度，助力碳排放領(lǐng)域增值成果的實(shí)現(xiàn)。 碳審計(jì)的創(chuàng)新應(yīng)用需要不斷摸索、不斷嘗試，才能在實(shí)踐中求生、創(chuàng)新中求變。

（三）串聯(lián)企業(yè)價(jià)值鏈，明確碳審計(jì)重點(diǎn)

要實(shí)現(xiàn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展， 不能只注重經(jīng)濟(jì)效益而忽略其社會(huì)影響，因此控制碳排放量勢(shì)在必行。 而碳審計(jì)的重中之重就是串聯(lián)企業(yè)價(jià)值鏈，完善碳審計(jì)范圍。 要真正實(shí)現(xiàn)審計(jì)增值這一目標(biāo)不是一日之功，需要循序漸進(jìn)，全面協(xié)調(diào)。 一方面，需要做好前期價(jià)值和風(fēng)險(xiǎn)調(diào)研、掌握生產(chǎn)及業(yè)務(wù)部門需求。 另一方面，需要碳審計(jì)人員結(jié)合公司內(nèi)部實(shí)際情況和外部環(huán)境評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)， 從而確定審計(jì)目標(biāo)和重點(diǎn)，進(jìn)而明確審計(jì)增值點(diǎn)和增長(zhǎng)項(xiàng)目。 此外，只確定審計(jì)重點(diǎn)是不夠的，還需要結(jié)合新形勢(shì)、新變化、新領(lǐng)域進(jìn)行針對(duì)性審計(jì)。 如碳交易收入、大規(guī)模節(jié)能改造、政府獎(jiǎng)勵(lì)資金等因素都需要進(jìn)一步考慮， 否則重點(diǎn)審計(jì)工作容易走偏走歪。

（四）改善基礎(chǔ)數(shù)據(jù)收集，支撐碳審計(jì)實(shí)踐

在碳審計(jì)實(shí)際工作中，對(duì)于排放主體的數(shù)據(jù)監(jiān)測(cè)、復(fù)現(xiàn)、核算是必不可少的，為了保證數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性、及時(shí)性、獨(dú)立性，應(yīng)進(jìn)行數(shù)據(jù)渠道收集的改善升級(jí)。 而打破數(shù)據(jù)壁壘，實(shí)現(xiàn)各部門數(shù)據(jù)共享才是解決之道。 因此，企業(yè)應(yīng)向內(nèi)審部門開(kāi)放經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)暢通，信息優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)。一方面，減少時(shí)間成本，快速獲取碳審計(jì)信息或數(shù)據(jù)，從而降低審計(jì)成本。 另一方面，通過(guò)挖掘和分析底層數(shù)據(jù)可以預(yù)判風(fēng)險(xiǎn)，提出降低經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)策略，從而保障審計(jì)增值功能的實(shí)現(xiàn)。

（五）關(guān)注審計(jì)成果轉(zhuǎn)化，加強(qiáng)碳審計(jì)整改

碳審計(jì)的最終目的是依據(jù)審計(jì)意見(jiàn)， 對(duì)企業(yè)項(xiàng)目或者成果進(jìn)行及時(shí)的評(píng)價(jià)和反饋， 驗(yàn)證或確認(rèn)企業(yè)當(dāng)前經(jīng)營(yíng)行為的科學(xué)性、合理性和可行性，進(jìn)而促進(jìn)企業(yè)加強(qiáng)整改，將碳減排貫穿到企業(yè)價(jià)值鏈的每一個(gè)環(huán)節(jié)，以此提升經(jīng)濟(jì)效益和生態(tài)效益。 首先，被審計(jì)單位應(yīng)該及時(shí)轉(zhuǎn)變工作思路和角色定位，改變對(duì)“審計(jì)就是來(lái)查錯(cuò)找錯(cuò)”的錯(cuò)誤認(rèn)識(shí)，從被動(dòng)接受審計(jì)到主動(dòng)尋求改革轉(zhuǎn)變。 其次，被審計(jì)單位要積極關(guān)注碳審計(jì)結(jié)果和審計(jì)建議， 促進(jìn)審計(jì)成果的轉(zhuǎn)化。 最后，被審計(jì)單位還應(yīng)主動(dòng)尋求高質(zhì)量碳審計(jì)，讓審計(jì)結(jié)果更具科學(xué)性和合理性，讓審計(jì)建議更具有可操作性，這樣才能及時(shí)降低經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，確保企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

四、結(jié)語(yǔ)

在當(dāng)前“雙碳”背景下，整個(gè)社會(huì)越來(lái)越重視節(jié)能減排。 長(zhǎng)期看，在面對(duì)風(fēng)能、水能、太陽(yáng)能、潮汐能等新能源企業(yè)毫無(wú)減排限制的壓力下， 傳統(tǒng)能源企業(yè)轉(zhuǎn)變發(fā)展模式、改變發(fā)展觀念具有很強(qiáng)的緊迫性。 碳審計(jì)在推動(dòng)傳統(tǒng)能源企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)、做好風(fēng)險(xiǎn)管理、落實(shí)減排效果等方面有無(wú)法替代的作用。 本文以傳統(tǒng)能源企業(yè)落實(shí)碳達(dá)峰碳中和戰(zhàn)略決策為突破口， 梳理傳統(tǒng)能源企業(yè)在碳審計(jì)過(guò)程中面臨的主要問(wèn)題：碳審計(jì)的復(fù)合型人才缺乏，審計(jì)隊(duì)伍存在薄弱環(huán)節(jié)；碳審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)不清晰，范圍模糊；碳審計(jì)重點(diǎn)不突出，目標(biāo)不明確；碳審計(jì)數(shù)據(jù)不完整，收集難度大；整改效果不明顯，審計(jì)成果難轉(zhuǎn)化等問(wèn)題。 提出可以通過(guò)改善碳審計(jì)內(nèi)審人員結(jié)構(gòu)，提升碳審計(jì)能力；創(chuàng)新探索碳審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，指導(dǎo)碳審計(jì)實(shí)踐；串聯(lián)企業(yè)價(jià)值鏈，明確碳審計(jì)重點(diǎn)；改善基礎(chǔ)數(shù)據(jù)收集，支撐碳審計(jì)實(shí)踐；關(guān)注審計(jì)成果轉(zhuǎn)化， 加強(qiáng)碳審計(jì)整改等措施實(shí)現(xiàn)向增值型內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)型，促進(jìn)碳審計(jì)實(shí)踐，提高傳統(tǒng)能源企業(yè)在“碳達(dá)標(biāo)”目標(biāo)下的企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力，為企業(yè)持續(xù)穩(wěn)健發(fā)展，獲取經(jīng)濟(jì)利益和生態(tài)保護(hù)利益保駕護(hù)航。