孫瑩 新華通訊社 機關(guān)事務(wù)管理局

引言

隨著我國經(jīng)濟的穩(wěn)步發(fā)展，行政事業(yè)單位對投資資金的需求不斷增加，為了全面反映行政事業(yè)單位預(yù)算執(zhí)行情況和財務(wù)信息，提高政府會計信息質(zhì)量和預(yù)算管理水平，行政事業(yè)單位于2019年全面實行《政府會計準(zhǔn)則制度》，引入全責(zé)發(fā)生制，明確了收入和費用等概念。隨后，2022年1月1日施行的《事業(yè)單位成本核算基本指引》為事業(yè)單位搭建成本核算的基礎(chǔ)框架，將對事業(yè)單位運行效率和績效管理工作產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響。

一、事業(yè)單位加強成本管理的現(xiàn)實需要

2020年全國行政事業(yè)性國有資產(chǎn)總額達43.5萬億元，其中事業(yè)單位資產(chǎn)總額28.2萬億元，比2019年增加2.3萬億元。自2016年以來，我國為了扶持中小企業(yè)支持實體經(jīng)濟發(fā)展，實施較大力度的減稅降費政策，“十三五”時期以來的6年間，我國減稅降費規(guī)模高達8.6萬億元。同時，從近幾年數(shù)據(jù)來看，在經(jīng)濟下行壓力逐步加大和行政事業(yè)單位投資需求不算增加的情況下，全國一般公共預(yù)算收入增速明顯放緩，財政收入受到擠壓。為了將財政支出更多用于民生，政府需要節(jié)省更多資金和資源，把每一分錢都要花在刀刃上，見到實實在在的成效，用政府的“減法”體現(xiàn)民生的“加法”。在這樣的背景下，財政部相繼推出了《中共中央國務(wù)院關(guān)于推進價格機制改革的若干意見》《中共中央國務(wù)院關(guān)于全面實施預(yù)算績效管理的意見》等文件，并于2019年全面施行政府會計制度，為成本核算工作打下基礎(chǔ)。在推進事業(yè)單位成本管理的過程中，其矛盾逐漸凸顯，由于一方面不以營利為目的，另一方面資金來源大多是財政撥款和事業(yè)收入，既要順利推進各領(lǐng)域公共事業(yè)的發(fā)展更好地為社會服務(wù)，同時還受資金額度的限制，在此情況下迫使事業(yè)單位加強成本管理意識，由粗放式管理向精細(xì)化管理轉(zhuǎn)變。

二、事業(yè)單位成本管理存在的問題

（一）制度方面

雖然我國目前正在逐步推進事業(yè)單位成本管理工作，但從2019年開始施行政府會計制度到2022年推出成本會計核算僅有三年時間，財政部發(fā)布的《事業(yè)單位成本核算基本指引》也僅提供了基礎(chǔ)框架，與實施成本管理的要求相對照，還存在一定距離。另外，其成本管理考核制度不完善，導(dǎo)致事業(yè)單位重業(yè)績而輕成本。由于目前績效考核在大部分事業(yè)單位仍未全面開展，有些單位在制定的績效目標(biāo)時未達到精細(xì)化和量化。在對事業(yè)單位管理人員進行考核時，主要把預(yù)算執(zhí)行情況作為重點，績效目標(biāo)主要包括預(yù)算執(zhí)行率、項目支出進度、年末結(jié)轉(zhuǎn)資金額度等，缺少針對成本支出制定可量化或細(xì)化的績效目標(biāo)，導(dǎo)致工作人員關(guān)注業(yè)績完成度，忽略業(yè)績背后所投入的成本和效益。另外，事業(yè)單位目前缺乏相應(yīng)的成本控制獎懲制度。由于長期以來事業(yè)單位的各項經(jīng)費大多來自財政撥款和上級撥款，在使用過程中都是按照計劃執(zhí)行，對節(jié)約開支沒有明確的獎懲措施，難以調(diào)動員工節(jié)約成本的主觀能動性。

（二）業(yè)務(wù)方面

事業(yè)單位各部門的職責(zé)劃分較為清晰，并且各崗位工種和業(yè)務(wù)開展范圍相對固定，很多人認(rèn)為成本管理是財務(wù)部門的工作，業(yè)務(wù)部門在開展工作時往往會忽略預(yù)算額度而超支。另外，單位在業(yè)務(wù)開展前期制定發(fā)展規(guī)劃時，財務(wù)部門未參與其中。比如在涉及購買商品或服務(wù)與第三方起草并簽訂合同時，都是由相關(guān)業(yè)務(wù)部門和管理者決定的，財務(wù)并沒有全程參與，由于合同內(nèi)容會涉及較多的會計專業(yè)知識，比如約定發(fā)票的類型、發(fā)票開具項目及稅率、支付方式、質(zhì)保金和違約金條款等，財務(wù)人員如果沒有提前對上述這些事情進行考量，后期可能會出現(xiàn)單位的財稅風(fēng)險，造成不必要的成本多支。業(yè)務(wù)與財務(wù)分離，導(dǎo)致單位成本管控不全面。

（三）績效考核方面

成本管理工作能否順利開展離不開現(xiàn)代化信息技術(shù)的支持，在成本核算和控制階段，需要對成本發(fā)生和形成過程等各環(huán)節(jié)數(shù)據(jù)信息進行收集、統(tǒng)計、計算和整合，并及時生成反饋結(jié)果；在成本管理考核階段，需要圍繞成本績效目標(biāo)的完成度，利用專業(yè)軟件系統(tǒng)進行分析和評價，再根據(jù)考核情況制定下一階段的成本績效目標(biāo)。目前，事業(yè)單位的現(xiàn)代化建設(shè)仍存在不足，一方面由于成本核算需要依托財務(wù)軟件的數(shù)據(jù)，而事業(yè)單位的財務(wù)軟件一般只有數(shù)據(jù)錄入?yún)R總功能，無法實現(xiàn)對數(shù)據(jù)進一步加工整理，不能滿足更深層次的管理需求；另一方面，事業(yè)單位目前缺少專業(yè)的績效考核軟件，無法實現(xiàn)數(shù)據(jù)信息共享聯(lián)動，在比照績效目標(biāo)時，通常將考核信息錄入Excel后進行人工處理，由于評價指標(biāo)較為復(fù)雜，評價結(jié)果容易受主觀因素的影響，如果沒有專業(yè)的信息系統(tǒng)支持，很難形成全面、準(zhǔn)確、針對性強的分析報告。在成本控制前期不能及時獲取數(shù)據(jù)、績效考核結(jié)果不能完整體現(xiàn)，將導(dǎo)致考核者和被考核者失去壓力和動力。

（四）固定資產(chǎn)管理方面

事業(yè)單位的資產(chǎn)主要包括貨幣資金、短期投資、應(yīng)收與預(yù)付款項、存貨、長期投資、固定資產(chǎn)、在建工程和無形資產(chǎn)等，其中固定資產(chǎn)普遍是事業(yè)單位的重點管理部分，也是內(nèi)外審計的關(guān)注點之一。固定資產(chǎn)雖然視為單位的經(jīng)濟資源，但其配置是否合理、處置是否合規(guī)，也是成本管理中不容忽視的部分。

固定資產(chǎn)管理不規(guī)范，會導(dǎo)致資源浪費。從節(jié)約成本的角度來看，事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理目前存在的問題主要體現(xiàn)在兩方面。一是資產(chǎn)管理部門職責(zé)分工不明確，資產(chǎn)處置流程不規(guī)范。有些事業(yè)單位在資產(chǎn)報廢環(huán)節(jié)只關(guān)注報廢年限，忽視資產(chǎn)的使用性能，像家具類固定資產(chǎn)，很多時候雖然達到報廢年限但仍然可以繼續(xù)使用，在這種情況下進行處置，不僅浪費資源還會增加資產(chǎn)購置成本；有些固定資產(chǎn)已經(jīng)無法繼續(xù)使用，但由于未達到報廢年限就不予報廢，增加了單位的庫存管理成本。二是資源配置不合理，未實現(xiàn)資源共享。事業(yè)單位在缺少某項資產(chǎn)時，傾向于直接購買，而在此時其他部門的相同資產(chǎn)可能處于閑置狀態(tài)，這樣雖然可以提高單位整體的預(yù)算執(zhí)行進度，但造成了內(nèi)部部分資產(chǎn)多余配置的情況，有些單位的辦公設(shè)備如打印機、復(fù)印機等按人頭配置，導(dǎo)致機器使用效率偏低。

三、事業(yè)單位成本管理的優(yōu)化建議

（一）建立健全成本核算制度

財政部于2021年發(fā)布《事業(yè)單位成本核算基本指引》，明確了成本核算對象、成本核算范圍以及成本的歸集和分配原則，為事業(yè)單位成本核算提供了基礎(chǔ)框架。目前，國家只針對公立醫(yī)院的成本核算制定了具體指引，在完全成本法下，將費用按科室歸集和分配，再根據(jù)業(yè)務(wù)類型將成本進一步分配至業(yè)務(wù)部門，為其他行業(yè)事業(yè)單位成本核算提供了參考。

事業(yè)單位為滿足不同成本信息需求，在對成本核算對象進行分析時，可從業(yè)務(wù)活動類型、政策、項目、公共服務(wù)或產(chǎn)品等維度進行劃分，同時還可以從單位整體、內(nèi)部組織部門、業(yè)務(wù)團隊等多層次劃分。通過“業(yè)務(wù)活動費用”和“單位管理費用”等會計科目對成本核算對象按其成本項目進行數(shù)據(jù)歸集，正確區(qū)分成本項目和非成本項目，與無關(guān)業(yè)務(wù)或職能的費用不計入相關(guān)成本，必要時可加設(shè)明細(xì)科目或輔助核算項目。同時，采用合理的分配標(biāo)準(zhǔn)進行成本計算，比如某會計期間的一般辦公設(shè)備用電用水，可通過人員配比在業(yè)務(wù)活動費用和單位管理費用科目間進行合理分配，再按工作量占比或人力資源耗費占比情況進一步分配。

（二）推動業(yè)財融合

一是實現(xiàn)業(yè)財結(jié)合共同推進。單位在制定發(fā)展規(guī)劃時，財務(wù)部門應(yīng)全程參與其中。一方面，因為財務(wù)數(shù)據(jù)可為管理人員決策提供數(shù)據(jù)支持，確保資金規(guī)劃合理，規(guī)避財務(wù)風(fēng)險，提高業(yè)務(wù)目標(biāo)的可實現(xiàn)性；另一方面，財務(wù)人員在前期參與其中，有利于項目實施過程中對業(yè)務(wù)的理解和對資金的把控，從而更好地為業(yè)務(wù)部門提供財務(wù)支持。

二是擴大財務(wù)輪崗制范圍。在單位條件允許的情況下，單位可將財務(wù)人員輪崗到業(yè)務(wù)部門交流，熟悉單位的業(yè)務(wù)流程和運轉(zhuǎn)情況。一方面通過對業(yè)務(wù)的學(xué)習(xí)，能多維度更深層地進行財務(wù)管理工作，更加專業(yè)地分析業(yè)務(wù)部門報送的預(yù)算、績效目標(biāo)的合理性；另一方面在審核業(yè)務(wù)部門費用報銷時，可以更加謹(jǐn)慎且專業(yè)地識別支出費用，降低財務(wù)風(fēng)險。

（三）完善成本績效考核體系

一是完善成本考核獎懲機制。事業(yè)單位要確立利益共享、風(fēng)險共攤的思想，根據(jù)成本節(jié)約實施的效果，對員工進行獎勵；若有成本浪費的情況，需要承擔(dān)同比例浪費的責(zé)任，大到降低項目運行成本，小到日常工作中的節(jié)約用紙、節(jié)約用水。引入“誰花錢，誰負(fù)責(zé)”的導(dǎo)向機制，不僅要重視項目執(zhí)行結(jié)果，還要重視對執(zhí)行中成本效益的評價，同時將成本管理考核與晉升和待遇掛鉤，改變以往只關(guān)注進度考核的情況。

二是將成本管理考核納入績效考核中。在制定考核指標(biāo)時，要將指標(biāo)盡量細(xì)化、量化，根據(jù)科室在以前年度不同時段的歷史成本，作為考核指標(biāo)的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，再據(jù)此制定考核和激勵方案。可以利用對比法（將當(dāng)月發(fā)生成本與上年度同一月份進行比照）和滾動法（將當(dāng)月發(fā)生成本與當(dāng)年上一個月份進行比照）相結(jié)合，把當(dāng)月發(fā)生的成本同基礎(chǔ)數(shù)據(jù)進行對比，確定科室的成本績效考核結(jié)果。通過分析主觀因素和客觀環(huán)境的變化，合理分配科室的獎勵資金的配額，確保整個考核過程公平、公開、透明。

（四）完善資產(chǎn)管理機制

一是要加強資產(chǎn)管理，完善資產(chǎn)處置制度。要明確單位資產(chǎn)管理部門的職責(zé)分工，設(shè)置歸口管理部門、技術(shù)鑒定部門、主管部門等。歸口管理部門負(fù)責(zé)固定資產(chǎn)的日常管理，有些事業(yè)單位有大量的專用設(shè)備，由于其使用性較特殊，可設(shè)置技術(shù)鑒定部門，必要時也可聘請第三方鑒定機構(gòu)進行評估鑒定，主管部門按照權(quán)限對單位固定資產(chǎn)事項進行審批或備案。各部門在申請?zhí)幹霉潭ㄙY產(chǎn)時，應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)類別對待處置資產(chǎn)進行分類歸集，經(jīng)技術(shù)鑒定部門鑒定或評估后，根據(jù)各歸口管理部門職責(zé)劃分，分別提交相應(yīng)申請材料，經(jīng)主管部門審批備案后方可進行處置。

二是通過資產(chǎn)信息化平臺優(yōu)化資源配置。一方面，要完善事業(yè)單位內(nèi)部資產(chǎn)在各部門間流轉(zhuǎn)制度，對于長期閑置不用、低效運轉(zhuǎn)和超標(biāo)準(zhǔn)配置的資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)優(yōu)先在單位內(nèi)進行調(diào)劑使用，同時避免可共用的資產(chǎn)按人頭購置，造成浪費。另一方面，要加快國有資產(chǎn)信息管理系統(tǒng)建設(shè)，國務(wù)院發(fā)布的《行政事業(yè)性國有資產(chǎn)管理條例》中，鼓勵國有資產(chǎn)共享共用，并明確可以對資產(chǎn)提供方給予合理補償。事業(yè)單位可以將共性資產(chǎn)分類集中管理，把已購置但使用效率低或閑置的資產(chǎn)納入國有資產(chǎn)信息平臺，供其他單位使用，同時也可通過平臺購買或租借，有效提高資產(chǎn)使用率，減少閑置資產(chǎn)管理成本，進一步優(yōu)化資源配置。

（五）加快建設(shè)現(xiàn)代化信息管理系統(tǒng)

在推進事業(yè)單位成本管理信息化建設(shè)中，可從財務(wù)管理系統(tǒng)和績效管理系統(tǒng)兩方面著手。一方面，在維護原財務(wù)軟件的基礎(chǔ)上，根據(jù)不同管理目標(biāo)增加數(shù)據(jù)信息的提取、加工、分析功能，比如通過財務(wù)會計輔助科目的分類標(biāo)準(zhǔn)，可以統(tǒng)計各科室的成本情況，并在所選取的時間段內(nèi)對各類成本數(shù)據(jù)進行對比分析，從而提高成本核算環(huán)節(jié)的效率。另一方面，為了更加準(zhǔn)確地評價成本管理績效，建議引入績效管理考核系統(tǒng)，將成本績效考核指標(biāo)細(xì)化、量化，根據(jù)不同指標(biāo)設(shè)置不同的時間限制，管理者可以根據(jù)月度、季度或年度的績效考核情況制定下一時段的成本目標(biāo)和措施。同時，考核系統(tǒng)可以開放員工查詢功能，員工可按時上傳個人和部門工作記錄，管理人員根據(jù)記錄作出評價，通過系統(tǒng)統(tǒng)籌管理單位各類績效考核指標(biāo)，確保流程和結(jié)果公開、透明。現(xiàn)代化信息技術(shù)的支持讓成本控制在各環(huán)節(jié)及時有效、成本績效考核有據(jù)可循，為成本管理工作的連續(xù)性提供支撐和保障。

結(jié)語

事業(yè)單位成本管理工作需要逐步提升，完善成本管理制度體系、將成本管理與現(xiàn)代化信息技術(shù)融合，從而優(yōu)化工作流程，最終實現(xiàn)現(xiàn)代化管理。同時，事業(yè)單位的管理人員還需要摒棄思維的局限性，立足全局進行分析和管控，提高成本管理能力，優(yōu)化財務(wù)管理水平，促進各行業(yè)事業(yè)單位長足發(fā)展。