高瑾瑛

（太原理工大學(xué)財(cái)經(jīng)學(xué)院 山西太原 030024）

戰(zhàn)略管理與全面預(yù)算管理

《管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引第100號(hào)——戰(zhàn)略管理》界定了：戰(zhàn)略管理是指對(duì)企業(yè)全局的、長(zhǎng)遠(yuǎn)的發(fā)展方向、目標(biāo)、任務(wù)和政策，以及資源配置做出決策和管理的過程，是對(duì)企業(yè)從全局考慮做出的長(zhǎng)遠(yuǎn)性謀劃。

（一）戰(zhàn)略管理

戰(zhàn)略管理過程主要由以下三部分構(gòu)成：制定企業(yè)總體戰(zhàn)略、分解實(shí)施企業(yè)戰(zhàn)略和考核評(píng)價(jià)企業(yè)戰(zhàn)略。

制定企業(yè)總體戰(zhàn)略。企業(yè)的戰(zhàn)略制定是指根據(jù)其愿景、使命和環(huán)境，分析情況、選擇和設(shè)定戰(zhàn)略目標(biāo)的過程。戰(zhàn)略制定一般要經(jīng)過以下幾個(gè)步驟：

第一，明確企業(yè)當(dāng)前宗旨、目標(biāo)和戰(zhàn)略。企業(yè)宗旨為企業(yè)戰(zhàn)略制定指明了基本方向，它界定了業(yè)務(wù)活動(dòng)范圍和建立的組織或職能部門，對(duì)企業(yè)進(jìn)入的市場(chǎng)以及顧客等做出的大體勾畫，謀劃出高層管理者為企業(yè)未來發(fā)展的努力方向和長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)，以及當(dāng)前所實(shí)施的戰(zhàn)略的性質(zhì)，并對(duì)其進(jìn)行全面而客觀的評(píng)估。第二，分析外部環(huán)境。分析客觀政治、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、文化、法律及技術(shù)等在內(nèi)的宏觀環(huán)境及國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策與競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境等，這些因素在很大程度上影響企業(yè)管理當(dāng)局的管理行為。根據(jù)以上分析識(shí)別其中的機(jī)會(huì)與面臨的威脅。第三，分析內(nèi)部資源。分析企業(yè)內(nèi)部掌握的資源，即員工技巧和能力、財(cái)務(wù)、產(chǎn)品、研究與開發(fā)、組織結(jié)構(gòu)、管理能力和質(zhì)量、人力資源、企業(yè)文化，以及社會(huì)公眾對(duì)企業(yè)及其產(chǎn)品或服務(wù)的質(zhì)量的態(tài)度和評(píng)價(jià)。第四，確定戰(zhàn)略目標(biāo)。戰(zhàn)略目標(biāo)要明確：企業(yè)要取得的市場(chǎng)地位和競(jìng)爭(zhēng)地位、通過企業(yè)既定的業(yè)務(wù)活動(dòng)所取得的經(jīng)營(yíng)成果。通常企業(yè)戰(zhàn)略的制定是通過對(duì)企業(yè)整體目標(biāo)、員工積極性發(fā)揮和企業(yè)各部門戰(zhàn)略的反復(fù)協(xié)調(diào)平衡，選擇自上而下、自下而上，上下結(jié)合多次均衡的程序來完成。戰(zhàn)略目標(biāo)制定后，需要將其分解為業(yè)務(wù)層和職能層戰(zhàn)略任務(wù)；結(jié)合責(zé)任中心的具體責(zé)任，將其具體化為可衡量的關(guān)鍵指標(biāo)體系，并給各關(guān)鍵績(jī)效指標(biāo)賦值，同時(shí)匹配相應(yīng)的資源。

分解實(shí)施企業(yè)戰(zhàn)略。戰(zhàn)略實(shí)施是指將企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)變成現(xiàn)實(shí)的管理過程，但在實(shí)施過程中會(huì)因企業(yè)內(nèi)外環(huán)境的變化，影響員工和各部門不能有效地執(zhí)行各自應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的戰(zhàn)略計(jì)劃而產(chǎn)生實(shí)施效果與戰(zhàn)略目標(biāo)的偏差，可見戰(zhàn)略控制是戰(zhàn)略實(shí)施的重要環(huán)節(jié)。

戰(zhàn)略控制是指企業(yè)應(yīng)用戰(zhàn)略地圖、價(jià)值鏈管理等多種管理會(huì)計(jì)工具方法，確定企業(yè)的內(nèi)部結(jié)構(gòu)，制定適應(yīng)戰(zhàn)略目標(biāo)的短期計(jì)劃與行動(dòng)方案；建立財(cái)務(wù)預(yù)算及預(yù)算執(zhí)行程序，明確內(nèi)部責(zé)任；制定與采取相應(yīng)的激勵(lì)措施；建立與戰(zhàn)略匹配的企業(yè)文化等，使關(guān)鍵業(yè)務(wù)流程化，并落到實(shí)處，確保企業(yè)高效地實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)。從時(shí)間上看，戰(zhàn)略的制定與實(shí)施是一個(gè)持續(xù)不斷的改造過程，因此，戰(zhàn)略的控制將貫穿于戰(zhàn)略實(shí)施的全過程。

考核評(píng)價(jià)企業(yè)戰(zhàn)略。戰(zhàn)略評(píng)價(jià)一方面是考核戰(zhàn)略實(shí)施效果，評(píng)價(jià)戰(zhàn)略執(zhí)行績(jī)效；另一方面是修正戰(zhàn)略決策思路和方法，以達(dá)到預(yù)期戰(zhàn)略目標(biāo)。戰(zhàn)略評(píng)價(jià)以考察企業(yè)戰(zhàn)略為內(nèi)在基礎(chǔ)，通過比較預(yù)期與實(shí)際結(jié)果，制定糾偏措施，以保證行動(dòng)與計(jì)劃一致的一個(gè)過程。

（二）全面預(yù)算管理

全面預(yù)算的內(nèi)容。全面預(yù)算管理是一個(gè)從公司戰(zhàn)略出發(fā)，連接計(jì)劃、運(yùn)營(yíng)和績(jī)效等管理體系的一個(gè)完整的控制系統(tǒng)。它是銜接公司戰(zhàn)略和績(jī)效管理的橋梁，與公司戰(zhàn)略管理體系與績(jī)效管理體系之間存在著承上啟下的關(guān)系。預(yù)算管理是通過對(duì)未來一定會(huì)計(jì)期間的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和財(cái)務(wù)結(jié)果進(jìn)行全面預(yù)測(cè)和規(guī)劃，科學(xué)、合理配置各項(xiàng)財(cái)務(wù)資源和非財(cái)務(wù)資源，并對(duì)預(yù)算執(zhí)行過程進(jìn)行監(jiān)控和分析，對(duì)執(zhí)行結(jié)果進(jìn)行評(píng)價(jià)與反饋的管理活動(dòng)，以提高經(jīng)營(yíng)效率和效果，從而推動(dòng)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)落地。全面預(yù)算包括經(jīng)營(yíng)預(yù)算、資本預(yù)算和財(cái)務(wù)預(yù)算。

全面預(yù)算在戰(zhàn)略管理中所處的環(huán)節(jié)。企業(yè)總體戰(zhàn)略目標(biāo)確定之后，最終會(huì)分解為財(cái)務(wù)維度、客戶維度、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程維度和學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)維度四個(gè)維度的戰(zhàn)略目標(biāo)。戰(zhàn)略執(zhí)行過程首先是繪制出反映以上四個(gè)維度的可視化的因果關(guān)系圖，即戰(zhàn)略地圖，戰(zhàn)略地圖就是描述企業(yè)戰(zhàn)略的行動(dòng)方案圖。全面預(yù)算是根據(jù)戰(zhàn)略地圖的路徑及企業(yè)具體計(jì)劃編制的、實(shí)施企業(yè)當(dāng)年戰(zhàn)略的工具方法，在“戰(zhàn)略管理過程”中的具體位置，它與戰(zhàn)略地圖同屬于“戰(zhàn)略實(shí)施”的前端，緊跟戰(zhàn)略地圖之后，因此，它是戰(zhàn)略實(shí)施的環(huán)節(jié)之一。

當(dāng)前全面預(yù)算管理困境

第一，預(yù)算編制缺乏全局觀、編制方法不科學(xué)。各部門預(yù)算未形成真正的預(yù)算鏈條，不同層級(jí)信息不對(duì)等，博弈形象較為嚴(yán)重，“打埋伏”“注水”現(xiàn)象普遍存在，造成預(yù)算效率不高，內(nèi)耗較大。預(yù)算編制缺乏科學(xué)的方法，指標(biāo)的確定主要通過“拍”“談”“報(bào)”“算”相結(jié)合的方式確定，預(yù)算編制方法主要使用“增量法”，編制基礎(chǔ)主要來源歷史數(shù)據(jù)“上年推下年”。

第二，預(yù)算控制（執(zhí)行跟蹤）不到位。年初做的財(cái)務(wù)預(yù)算，到了年中發(fā)現(xiàn)難以執(zhí)行，不知道用什么方法可以對(duì)其進(jìn)行彌補(bǔ)。預(yù)算執(zhí)行過程中，過于關(guān)心考核指標(biāo)完成情況，而弱化了對(duì)非考核指標(biāo)相關(guān)內(nèi)容的關(guān)注度。

第三，預(yù)算調(diào)整修訂不及時(shí)。當(dāng)國(guó)家相關(guān)政策法規(guī)變化或企業(yè)戰(zhàn)略、業(yè)務(wù)計(jì)劃調(diào)整，缺乏及時(shí)的預(yù)算調(diào)整修訂。結(jié)果是收入沒有完成，預(yù)算調(diào)整沒有及時(shí)跟上，預(yù)算資源還是按照年初進(jìn)行，該花的錢花不掉，該做的事情沒做好，不該發(fā)生的還在繼續(xù)，迷惑預(yù)算工作意義在哪里。同時(shí)，使得年底的績(jī)效考核無(wú)的放矢。

當(dāng)前全面預(yù)算編制執(zhí)行過程中存在效率低下等一系列問題的原因，是預(yù)算的編制和執(zhí)行與企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)以及績(jī)效考核之間的協(xié)調(diào)存在問題。因此，設(shè)計(jì)梳理全新的全面預(yù)算管理的理論邏輯，在此基礎(chǔ)上建立起“上銜企業(yè)戰(zhàn)略、中連企業(yè)生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)、下接企業(yè)績(jī)效考核”的系統(tǒng)化的全面預(yù)算管理鏈條，是戰(zhàn)略目標(biāo)落地實(shí)施的有效手段，同時(shí)也是真正提高全面預(yù)算管理效率的精準(zhǔn)途徑。

新一代全面預(yù)算管理的理論邏輯

全面預(yù)算管理屬于戰(zhàn)略實(shí)施環(huán)節(jié)，是戰(zhàn)略實(shí)施的工具方法。戰(zhàn)略實(shí)施首先將企業(yè)總體戰(zhàn)略目標(biāo)分解為年度戰(zhàn)略目標(biāo)，根據(jù)年度戰(zhàn)略目標(biāo)制定年度計(jì)劃。年度計(jì)劃是粗線條的、資源的初次配置，根據(jù)年度計(jì)劃編制全面預(yù)算，全面預(yù)算是為實(shí)現(xiàn)年度目標(biāo)而進(jìn)行的資源精確配置。考核期末，根據(jù)實(shí)際結(jié)果對(duì)全面預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行績(jī)效考核評(píng)價(jià)。從而建立起了能夠“上接企業(yè)戰(zhàn)略、中控運(yùn)營(yíng)過程、下銜績(jī)效管理”的系統(tǒng)化的預(yù)算鏈條，使得全面預(yù)算真正貫穿企業(yè)戰(zhàn)略管理的核心環(huán)節(jié)，科學(xué)有效地執(zhí)行企業(yè)戰(zhàn)略意圖，使企業(yè)總體戰(zhàn)略目標(biāo)切實(shí)落地。

新一代全面預(yù)算管理的實(shí)踐運(yùn)用

戰(zhàn)略管理部門將企業(yè)總體戰(zhàn)略分解為年度戰(zhàn)略目標(biāo)，在一系列預(yù)測(cè)決策的基礎(chǔ)上，根據(jù)年度戰(zhàn)略目標(biāo)制定年度計(jì)劃。預(yù)算管理委員會(huì)根據(jù)年度計(jì)劃確定年度預(yù)算目標(biāo)，主要有：營(yíng)業(yè)目標(biāo)、成本費(fèi)用目標(biāo)、利潤(rùn)目標(biāo)和現(xiàn)金流量目標(biāo)等，根據(jù)年度預(yù)算目標(biāo)編制年度預(yù)算，進(jìn)一步有效執(zhí)行預(yù)算、進(jìn)行預(yù)算考評(píng)，結(jié)合績(jī)效管理銜接企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)，進(jìn)行閉環(huán)管理。

（一）年度預(yù)算的編制

年度預(yù)算編制對(duì)于產(chǎn)業(yè)多元化的中小型企業(yè)而言，一般采用“自下而上”逐級(jí)匯總的方式編制；而對(duì)于產(chǎn)業(yè)單一的大型企業(yè)來說，一般采用“自上而下”下達(dá)目標(biāo)。更多的企業(yè)往往是采用“上下結(jié)合，分級(jí)編制、逐級(jí)匯總”的程序編制。各基層部門根據(jù)預(yù)算管理委員會(huì)下達(dá)的各預(yù)算目標(biāo)和政策結(jié)合本部門生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，確定本部門具體的預(yù)算方案，上報(bào)預(yù)算管理部門。預(yù)算管理部門分級(jí)匯總，提出綜合平衡建議，如有偏離年度預(yù)算總體目標(biāo)的情況，則反饋基層編制部門予以糾正。經(jīng)過幾輪的“上下結(jié)合，匯總平衡”修訂調(diào)整之后，經(jīng)過預(yù)算管理委員會(huì)審核批準(zhǔn)，將年度預(yù)算正式確定下來，用以指導(dǎo)計(jì)劃年度的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

（二）預(yù)算執(zhí)行

年度預(yù)算批準(zhǔn)確定后，由預(yù)算管理委員會(huì)分解、逐級(jí)下達(dá)至各預(yù)算執(zhí)行單位。預(yù)算是實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的手段，而不是目標(biāo)本身，因而，預(yù)算執(zhí)行過程中要以關(guān)鍵績(jī)效指標(biāo)為核心進(jìn)行“預(yù)算動(dòng)態(tài)控制”，如西門子的“紅綠燈預(yù)警制度”，當(dāng)收入、利潤(rùn)和成本、費(fèi)用等指標(biāo)未偏離其月度、季度、年度預(yù)算指標(biāo)為綠燈、偏離為紅燈預(yù)警。同時(shí)，西門子還建立了“預(yù)算例會(huì)制度”，每周五下午公司總經(jīng)理、各部門經(jīng)理必須參加預(yù)算周例會(huì)，各部門經(jīng)理陳述本周部門完成工作的情況，下周要進(jìn)行的主要工作，其中哪些工作需要其他部門配合支持、公司給予資源支持等。公司高管評(píng)價(jià)上周各部門工作的執(zhí)行情況，協(xié)調(diào)各部門的工作，給予部門完成工作的資源支持，明確下周工作重點(diǎn)、責(zé)任人、完成時(shí)間及督辦人。西門子預(yù)算例會(huì)制度做到“兩不、三無(wú)、四有、一少一高”，即開會(huì)不通知發(fā)言不點(diǎn)將；會(huì)上無(wú)廢話，無(wú)推諉扯皮，無(wú)邀功擺功；會(huì)后有檢查、有落實(shí)、有通報(bào)、有考核；會(huì)議時(shí)間越來越少，效率越來越高。另外，預(yù)算執(zhí)行還需建立健全預(yù)算授權(quán)控制，如：企業(yè)內(nèi)部基層管理人員根據(jù)預(yù)算額度、標(biāo)準(zhǔn)等在其權(quán)限范圍內(nèi)授權(quán)；對(duì)于非正常的偶發(fā)事項(xiàng)，由高層管理人員審批后授權(quán)執(zhí)行，以保障最大限度地實(shí)現(xiàn)預(yù)算目標(biāo)。

當(dāng)企業(yè)內(nèi)外部客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生重大變化時(shí)，經(jīng)過必要的審批程序，應(yīng)該對(duì)預(yù)算進(jìn)行調(diào)整。對(duì)于預(yù)算內(nèi)調(diào)整，如不影響預(yù)算目標(biāo)的經(jīng)營(yíng)預(yù)算、資本支出預(yù)算和籌資預(yù)算等，企業(yè)可以按照內(nèi)部授權(quán)審批制度執(zhí)行，鼓勵(lì)預(yù)算執(zhí)行單位及時(shí)采取經(jīng)營(yíng)管理對(duì)策，保證生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)按照預(yù)算目標(biāo)有序前進(jìn)。對(duì)于預(yù)算外調(diào)整，則需由預(yù)算執(zhí)行單位根據(jù)客觀因素變化情況對(duì)預(yù)算執(zhí)行情況的影響程度，逐級(jí)提出預(yù)算調(diào)整幅度申請(qǐng)，書面上報(bào)預(yù)算管理委員會(huì)，由預(yù)算管理委員會(huì)批準(zhǔn)后調(diào)整。如寶鋼集團(tuán)的預(yù)算調(diào)整與追加：第一，預(yù)算調(diào)整。如果只涉及“預(yù)算報(bào)表”調(diào)整而不調(diào)整“關(guān)鍵績(jī)效指標(biāo)”，根據(jù)授權(quán)最終由集團(tuán)總裁辦公會(huì)審批；如果既調(diào)整“預(yù)算報(bào)表”又調(diào)整“關(guān)鍵績(jī)效指標(biāo)”，則由集團(tuán)董事會(huì)審批。第二，追加預(yù)算。追加幅度不超過10%的，由集團(tuán)總裁辦公會(huì)審批；追加幅度超過10%的，則由董事長(zhǎng)或董事會(huì)審批。

（三）預(yù)算考評(píng)

實(shí)際執(zhí)行結(jié)果結(jié)合預(yù)算動(dòng)態(tài)控制與預(yù)算調(diào)整進(jìn)行分析，分析各項(xiàng)關(guān)鍵績(jī)效指標(biāo)實(shí)際執(zhí)行結(jié)果與預(yù)算之間的差異，進(jìn)一步分析差異產(chǎn)生的原因，結(jié)合“預(yù)算管理制度”進(jìn)行“預(yù)算考核評(píng)價(jià)”，從而與“績(jī)效考評(píng)”“績(jī)效薪酬”“戰(zhàn)略目標(biāo)”形成一個(gè)完整的閉環(huán)。

通過以上“銜接企業(yè)戰(zhàn)略、運(yùn)營(yíng)與績(jī)效”的系統(tǒng)化的預(yù)算鏈條的建立，使企業(yè)克服了當(dāng)前全面預(yù)算管理困境，全面預(yù)算真正做到了既約束各部門使其按照預(yù)定的軌跡運(yùn)作，又起到激勵(lì)作用，助力企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)落地。