鄭耀琦

上海華融投資咨詢中心有限公司 上海 200070

近年來，隨著國家對教育事業(yè)投入的不斷加大，高校系統(tǒng)的建設(shè)項(xiàng)目管理審計(jì)已從單一的注重工程造價(jià)結(jié)果的確定，轉(zhuǎn)變?yōu)閷?xiàng)目建設(shè)活動和業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)全過程、全覆蓋的動態(tài)審計(jì)。審計(jì)工作不僅僅是對工程造價(jià)的檢查和確認(rèn)，還包括對項(xiàng)目建設(shè)從立項(xiàng)到竣工決算各階段的管理行為、管理績效以及整改落實(shí)等方面的全面檢查和評價(jià)。

1 高校建設(shè)項(xiàng)目全過程跟蹤審計(jì)相關(guān)理論分析

1.1 全過程跟蹤審計(jì)的定義

全過程跟蹤審計(jì)作為高校建設(shè)項(xiàng)目內(nèi)部管理控制手段之一，其目的就是防止項(xiàng)目在建設(shè)過程中，對國家政策出現(xiàn)執(zhí)行偏差，以一種動態(tài)的審計(jì)手段，對建設(shè)項(xiàng)目的主要階段和重要環(huán)節(jié)實(shí)施審計(jì)。

全過程跟蹤審計(jì)具有全過程、全覆蓋的特征。施行全過程跟蹤審計(jì)是為建設(shè)項(xiàng)目提供及時(shí)、有效的確認(rèn)與咨詢服務(wù)，旨在預(yù)判、揭示和抵御建設(shè)過程中的可能出現(xiàn)的問題和風(fēng)險(xiǎn)，達(dá)到審計(jì)與整改同步、監(jiān)督與服務(wù)并行的目標(biāo)[1]。

1.2 高校建設(shè)項(xiàng)目全過程跟蹤審計(jì)基本內(nèi)容及程序

1.2.1 基本內(nèi)容

投資管理審計(jì)：對建安工程費(fèi)等各項(xiàng)費(fèi)用的管理使用情況的檢查和評價(jià)。

工程管理審計(jì)：對管理部門在質(zhì)量、安全、進(jìn)度、文明施工、投資等方面的管理效果的檢查和評價(jià)。

財(cái)務(wù)管理審計(jì)：對建設(shè)項(xiàng)目年度投資完成情況、竣工決算完成情況等事項(xiàng)的檢查和評價(jià)。

1.2.2 主要程序

全過程跟蹤審計(jì)應(yīng)在符合國家和教育部相關(guān)規(guī)定的前提下，結(jié)合各自管理要求和項(xiàng)目具體情況來實(shí)施。一般程序如下：

審計(jì)組織：按學(xué)校相關(guān)規(guī)定及程序組建審計(jì)組。

審計(jì)立項(xiàng)：根據(jù)建設(shè)項(xiàng)目的批復(fù)文件和學(xué)校的相關(guān)規(guī)定，進(jìn)行審計(jì)立項(xiàng)。

審前調(diào)查：審計(jì)組對建設(shè)項(xiàng)目的建設(shè)概況、目標(biāo)、計(jì)劃、投資等進(jìn)行調(diào)查分析。

審計(jì)方案：根據(jù)調(diào)查和項(xiàng)目分析結(jié)果，編制審計(jì)實(shí)施方案作為審計(jì)實(shí)施的指導(dǎo)文件。

審計(jì)實(shí)施：根據(jù)審計(jì)實(shí)施方案，在項(xiàng)目建設(shè)全過程中逐項(xiàng)落實(shí)執(zhí)行。

審計(jì)總結(jié)及整改落實(shí)：針對發(fā)現(xiàn)的各類問題，歸納總結(jié)并出具審計(jì)報(bào)告，落實(shí)整改。

1.3 高校建設(shè)項(xiàng)目全過程跟蹤審計(jì)的原則

高校建設(shè)項(xiàng)目的管理與其他建設(shè)項(xiàng)目相比，具有其特殊性。因此，把握好高校建設(shè)項(xiàng)目全過程跟蹤審計(jì)的原則，對實(shí)現(xiàn)建設(shè)目標(biāo)有著重大的意義[2]。

1.3.1 全面性原則

高校建設(shè)項(xiàng)目管理審計(jì)要求技術(shù)和管理兼顧，因此，應(yīng)遵循對“項(xiàng)目類型”、“項(xiàng)目過程”和“業(yè)務(wù)類型”的審計(jì)全過程、全覆蓋原則。

1.3.2 動態(tài)控制原則

高校建設(shè)項(xiàng)目全過程跟蹤審計(jì)強(qiáng)調(diào)對建設(shè)項(xiàng)目在時(shí)間和空間上的全面審計(jì)，宜采用事前、事中、事后審計(jì)相結(jié)合，現(xiàn)場審計(jì)與資料審查相結(jié)合的方法，實(shí)現(xiàn)對工程建設(shè)各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動、管理活動進(jìn)行動態(tài)的檢查，及時(shí)揭示風(fēng)險(xiǎn)并提出應(yīng)對方案。

1.3.3 恰當(dāng)性原則

由于管理模式的差異，每個(gè)建設(shè)項(xiàng)目的目標(biāo)、類型、特點(diǎn)和要求也不盡相同，項(xiàng)目實(shí)施中又具有一定的不確定性。因此，高校工程審計(jì)時(shí)也應(yīng)當(dāng)遵循恰當(dāng)性原則，采取最適用的審計(jì)方法，合理設(shè)定審計(jì)重點(diǎn)事項(xiàng)和節(jié)點(diǎn)，提高審計(jì)效率，以期獲得最佳效果。

1.3.4 時(shí)效性原則

全過程跟蹤審計(jì)融入在整個(gè)項(xiàng)目建設(shè)周期中，涉及到方方面面。因此，審計(jì)進(jìn)度必須與項(xiàng)目建設(shè)計(jì)劃和施工進(jìn)度計(jì)劃相融合，切實(shí)落實(shí)審計(jì)時(shí)效獎(jiǎng)罰機(jī)制，體現(xiàn)全過程跟蹤審計(jì)的效率。

1.4 高校建設(shè)項(xiàng)目全過程跟蹤審計(jì)的方法

審計(jì)方法是指審計(jì)人員為了行使審計(jì)職能、完成審計(jì)任務(wù)、達(dá)到審計(jì)目的所采用的方式、手段和技術(shù)的總稱。按照審計(jì)主體要求的行為，可分為事前審計(jì)、事中審計(jì)和事后審計(jì)[3]。

事前審計(jì)就是被審計(jì)事項(xiàng)發(fā)生前所進(jìn)行的審計(jì)，實(shí)際上是對計(jì)劃和預(yù)算的審計(jì)，也可以稱為防護(hù)性審計(jì)。如，對建設(shè)項(xiàng)目可行性的審計(jì)。

事中審計(jì)就是被審計(jì)事項(xiàng)發(fā)生時(shí)的審計(jì)，是計(jì)劃和預(yù)算執(zhí)行過程中的審計(jì)，實(shí)質(zhì)上是審計(jì)日常工作內(nèi)容。

事后審計(jì)就是指被審計(jì)事項(xiàng)發(fā)生以后所進(jìn)行的審計(jì)，是對計(jì)劃和預(yù)算完成情況所進(jìn)行的審計(jì)，這種審計(jì)既能監(jiān)督被審計(jì)事項(xiàng)的真實(shí)性、合法性，又能評價(jià)其合理性、有效性，還能鑒證被審計(jì)事項(xiàng)發(fā)生的事實(shí)。

2 全過程跟蹤審計(jì)在實(shí)際建設(shè)項(xiàng)目中的應(yīng)用

下面通過某學(xué)校一號交叉科學(xué)樓項(xiàng)目的實(shí)例，闡述全過程跟蹤審計(jì)在實(shí)際建設(shè)項(xiàng)目中的應(yīng)用及成效。

2.1 項(xiàng)目概況

某學(xué)?？茖W(xué)樓項(xiàng)目，2014年9月開工，至2019年7月竣工，項(xiàng)目位于該校校區(qū)內(nèi)，總建筑面積31678m2，項(xiàng)目總投資2.1億元，資金來源為中央財(cái)政預(yù)算內(nèi)資金。該項(xiàng)目建成后作為辦公、教學(xué)、科研之用。

2.2 全過程跟蹤審計(jì)具體實(shí)施運(yùn)用

學(xué)校對于建設(shè)項(xiàng)目全過程跟蹤審計(jì)的政策性強(qiáng)、覆蓋面廣，涉及到建設(shè)項(xiàng)目投資控制審計(jì)、工程管理審計(jì)、財(cái)務(wù)管理審計(jì)等各個(gè)方面，對審計(jì)人員的綜合素質(zhì)要求高。

根據(jù)本項(xiàng)目特點(diǎn)，全過程跟蹤審計(jì)的程序如下：首先，組建能勝任審計(jì)工作要求的審計(jì)組，然后，進(jìn)行審前調(diào)查和項(xiàng)目分析，編制審計(jì)實(shí)施方案，審計(jì)組進(jìn)點(diǎn)實(shí)施審計(jì)，出具各類審計(jì)成果文件，配合落實(shí)審計(jì)整改，直至完成審計(jì)總結(jié)。

2.2.1 組建審計(jì)組

本項(xiàng)目實(shí)施全過程跟蹤審計(jì)，涵蓋了對項(xiàng)目建設(shè)各環(huán)節(jié)的管理行為、管理績效以及整改落實(shí)等重要事項(xiàng)的全面檢查和評價(jià)。要求審計(jì)組成員具備非常高的綜合能力和素質(zhì)。

審計(jì)組所有成員持證定位定崗，實(shí)行項(xiàng)目經(jīng)理負(fù)責(zé)制，提高效率。

2.2.2 審前調(diào)查和項(xiàng)目分析

審前調(diào)查采用現(xiàn)場查勘詢問、書面問卷調(diào)查等方式相結(jié)合，收集本項(xiàng)目的功能需求、建設(shè)計(jì)劃、資金落實(shí)、管理制度等各類資料和信息。

在完成審前調(diào)查后，對項(xiàng)目進(jìn)行仔細(xì)分析，歸納本項(xiàng)目審計(jì)工作重點(diǎn)及難點(diǎn)：

第一，本項(xiàng)目審計(jì)進(jìn)程需與項(xiàng)目建設(shè)計(jì)劃和施工進(jìn)度計(jì)劃契合，對審計(jì)的響應(yīng)度、時(shí)效性以及有效性有著很高的要求。第二，從收集到的資料來看，管理部門對一些工程管理具體事項(xiàng)的相互關(guān)系和職責(zé)分工不夠清晰，容易產(chǎn)生管理風(fēng)險(xiǎn)。第三，本項(xiàng)目實(shí)行代建制，項(xiàng)目管理單位對相關(guān)管理制度的理解熟悉程度、執(zhí)行力以及與審計(jì)的磨合度尚待驗(yàn)證。第四，本項(xiàng)目建設(shè)地點(diǎn)在校內(nèi)，與日常的教學(xué)、生活秩序會有一定的交集和影響。

2.2.3 編制審計(jì)實(shí)施方案

根據(jù)審前調(diào)查及項(xiàng)目分析的結(jié)果，編制審計(jì)實(shí)施方案。審計(jì)實(shí)施方案結(jié)合項(xiàng)目建設(shè)總體計(jì)劃，針對本項(xiàng)目的重點(diǎn)、難點(diǎn)，提出了應(yīng)對措施。在審計(jì)實(shí)施方案里明確了審計(jì)目標(biāo)、計(jì)劃、方法以及具體事項(xiàng)等，并在審計(jì)實(shí)施過程中加以落實(shí)。

2.2.4 審計(jì)實(shí)施

根據(jù)審計(jì)實(shí)施方案，審計(jì)實(shí)施主要分為項(xiàng)目立項(xiàng)及設(shè)計(jì)、施工準(zhǔn)備、施工實(shí)施、竣工結(jié)算及決算、審計(jì)整改幾個(gè)階段。

1）在項(xiàng)目立項(xiàng)及設(shè)計(jì)階段，主要對投資估算、設(shè)計(jì)概算、設(shè)計(jì)優(yōu)化等事項(xiàng)的合規(guī)性、合理性、效益性等進(jìn)行審計(jì)。

2）在施工準(zhǔn)備階段，需及時(shí)對施工總承包招標(biāo)文件（含工程量清單、合同文本）和最高投標(biāo)限價(jià)等進(jìn)行檢查和評價(jià)。

（1）對于招標(biāo)文件的審核，重點(diǎn)關(guān)注文本是否規(guī)范完整，要求是否合理明晰，是否違規(guī)設(shè)置了限制競爭的條款等細(xì)節(jié)問題。

（2）對于施工承包合同文本的審核，需遵循以下原則：

①合同應(yīng)合法、合規(guī)、有效，并與招標(biāo)要求相符。②合同主體應(yīng)具有合法性。③合同定義應(yīng)清晰準(zhǔn)確，簽約雙方對合同條款應(yīng)有統(tǒng)一的解釋。④合同應(yīng)內(nèi)容完整，格式規(guī)范，對雙方權(quán)利和義務(wù)的界限表述清晰，合同價(jià)款計(jì)算依據(jù)明確。減少引起索賠的潛在因素。⑤合同應(yīng)體現(xiàn)雙方平等互利原則，可操作性強(qiáng)。

審計(jì)組逐項(xiàng)檢查了合同中相關(guān)條款，并提出了審計(jì)意見和建議。

（3）對于工程量清單的審核，重點(diǎn)審核“項(xiàng)目特征”的描述是否完整、準(zhǔn)確，其與“工作內(nèi)容”是否匹配，與設(shè)計(jì)圖紙要求是否一致。對工程量也逐項(xiàng)逐條進(jìn)行計(jì)算、復(fù)核、修正。

（4）對最高投標(biāo)限價(jià)采用了全面審核法，對所有的綜合單價(jià)、措施費(fèi)用、暫估價(jià)以及各項(xiàng)規(guī)費(fèi)稅金等進(jìn)行復(fù)核，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題，提出審計(jì)意見和應(yīng)對方案。

如：審計(jì)組在審核工程量清單和最高投標(biāo)限價(jià)時(shí)發(fā)現(xiàn)，本項(xiàng)目幕墻專業(yè)工程暫估價(jià)明顯低于審計(jì)測算出的造價(jià)。如果這一問題不能及時(shí)明確并予以解決，可能會發(fā)生該專業(yè)工程招標(biāo)后實(shí)際造價(jià)高于暫估價(jià)，從而導(dǎo)致項(xiàng)目總造價(jià)超出合同價(jià)和項(xiàng)目總投資超概的問題。

為解決這一問題，審計(jì)組根據(jù)審慎性原則，首先對測算結(jié)果進(jìn)行了復(fù)核，并通過信息庫查詢以及市場調(diào)查，核實(shí)其合理性。在確認(rèn)了暫估價(jià)確實(shí)偏低后，與相關(guān)單位進(jìn)行了溝通和分析，主要有兩方面的原因，一是設(shè)計(jì)圖紙深度不夠，二是當(dāng)時(shí)相關(guān)規(guī)則規(guī)定，暫估價(jià)不能超建安費(fèi)用的30%，相關(guān)單位在編制限價(jià)時(shí)進(jìn)行了壓縮。

據(jù)此，審計(jì)組會同管理部門及相關(guān)參建單位共同商議，提出應(yīng)對方案：設(shè)計(jì)單位應(yīng)注重限額設(shè)計(jì)，并進(jìn)一步深化圖紙，以便工程量清單和最高投標(biāo)限價(jià)的內(nèi)容更加明確、完整。同時(shí)，嚴(yán)格控制暫估價(jià)子目范圍。通過上述處置，本項(xiàng)目暫估價(jià)設(shè)置既符合了相關(guān)規(guī)定，又比較真實(shí)地反映了客觀造價(jià)，避免了超概風(fēng)險(xiǎn)。

3）在施工階段，及時(shí)進(jìn)行工程變更與簽證的審計(jì)為重要事項(xiàng)。 變更、簽證等事項(xiàng)應(yīng)依據(jù)充分，手續(xù)齊全，程序規(guī)范。對于工程造價(jià)有較大影響、不必要或不合理的變更及簽證嚴(yán)格加以控制。對于確需變更的項(xiàng)目，提醒建設(shè)單位做到在施工前下達(dá)變更指令。

如：本項(xiàng)目因建設(shè)單位需求變化，門窗工程與招標(biāo)圖紙相比發(fā)生了較多變化，但合同雙方?jīng)]有根據(jù)學(xué)校的管理制度和管理程序，及時(shí)辦理變更手續(xù)并留存書面資料。同時(shí)由于變更的數(shù)量較大，還涉及到了門窗采購招標(biāo)的合規(guī)性問題，包含著較大的管理風(fēng)險(xiǎn)。

本項(xiàng)目 “局部堆料場地搬遷”簽證，既未明確搬遷的內(nèi)容、距離、位置等基本事實(shí)和內(nèi)容，也未明確產(chǎn)生搬遷的原因，無法區(qū)分責(zé)任，也無法準(zhǔn)確計(jì)算相應(yīng)的價(jià)格。

另外，項(xiàng)目還存在部分變更和簽證蓋章或簽字不全，相關(guān)報(bào)審程序、手續(xù)不符合合同約定及學(xué)校的管理規(guī)定等現(xiàn)象，工程管理上存在漏洞，對竣工結(jié)算也將產(chǎn)生不利影響。

審計(jì)組及時(shí)發(fā)現(xiàn)了這些問題，并提出了審計(jì)意見和建議：管理部門及時(shí)完善相關(guān)規(guī)定和操作細(xì)則，確定了簽證、變更中必須蓋章簽字齊全方為有效的規(guī)定，并明確簽字人必須是雙方在合同中共同約定的人選。簽證或變更必須明確產(chǎn)生的原因、內(nèi)容、詳細(xì)工程量及計(jì)算式、涉及的估算造價(jià)等要素。同時(shí)，相關(guān)參建單位必須及時(shí)按規(guī)定的流程報(bào)批。

由于本項(xiàng)目施行了全過程跟蹤審計(jì)，上述問題得以及時(shí)發(fā)現(xiàn)并解決。同時(shí)，通過對工程變更與簽證的真實(shí)性、合法性、效益性、規(guī)范性審計(jì)，既達(dá)到了合理控制造價(jià)的目的，又規(guī)范了工程管理行為，避免了管理風(fēng)險(xiǎn)。

4）在本項(xiàng)目竣工結(jié)算階段，審計(jì)組綜合使用現(xiàn)場查勘、資料檢查、復(fù)核驗(yàn)算等方式，采用逐項(xiàng)審核的方法，對竣工結(jié)算進(jìn)行了審計(jì)。

在審計(jì)過程中，審計(jì)組以工程承包合同、竣工圖、工程變更簽證單等為依據(jù)，對承包商提交的竣工結(jié)算進(jìn)行了全面審核，審核內(nèi)容包括工程量計(jì)算、工料機(jī)單價(jià)取定、規(guī)費(fèi)的計(jì)取等。并根據(jù)審核結(jié)果出具了審計(jì)意見書，為最終確定本項(xiàng)目的造價(jià)和總投資提供依據(jù)。

5）竣工決算階段，審計(jì)組運(yùn)用資料審閱、數(shù)據(jù)復(fù)核、現(xiàn)場盤點(diǎn)等方法，配合學(xué)校財(cái)務(wù)部門實(shí)施竣工決算審計(jì)。對于本項(xiàng)目建設(shè)完成情況和管理情況進(jìn)行了檢查和評價(jià)。使本項(xiàng)目能夠按照《基本建設(shè)項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算管理暫行辦法》的相關(guān)規(guī)定，及時(shí)辦理財(cái)務(wù)竣工決算，最終完成項(xiàng)目的建設(shè)目標(biāo)。

3 建筑工程全過程跟蹤審計(jì)的發(fā)展建議

通過本項(xiàng)目的實(shí)踐運(yùn)用，充分體現(xiàn)了全過程跟蹤審計(jì)對于規(guī)范項(xiàng)目管理、避免管理風(fēng)險(xiǎn)，提高管理績效所起到的促進(jìn)作用。同時(shí)也反映出可以進(jìn)一步完善和提高的空間。

3.1 構(gòu)建全面完善的全過程跟蹤審計(jì)制度

全過程跟蹤審計(jì)模式目前已在高校全面推行，但在實(shí)施過程中發(fā)現(xiàn)某些現(xiàn)有的工程管理制度比較陳舊，明顯與之不配套。與此同時(shí)，審計(jì)工作本身還被傳統(tǒng)審計(jì)模式所禁錮，其固有的理念、制度、方法也已不適合建設(shè)項(xiàng)目管理的要求，需要培育新的審計(jì)的理念，并構(gòu)建全面完善的全過程跟蹤審計(jì)制度。

3.2 規(guī)范收費(fèi)，保證審計(jì)質(zhì)量，增強(qiáng)委托的科學(xué)性

鑒于審計(jì)部門的專業(yè)人員配置限制，高校的全過程跟蹤審計(jì)，還是以購買社會中介服務(wù)為主，但目前，市場的無序競爭激烈，已經(jīng)出現(xiàn)了以犧牲專業(yè)信譽(yù)和服務(wù)質(zhì)量而惡性低價(jià)競爭的現(xiàn)象。對此，除了法律和道德的約束外，通過經(jīng)濟(jì)手段保證服務(wù)質(zhì)量，體現(xiàn)服務(wù)價(jià)值是重要的途徑之一。市場管理部門對于行業(yè)收費(fèi)應(yīng)有恰當(dāng)?shù)闹敢ㄔO(shè)單位應(yīng)采用合理的篩選方式來選取中介服務(wù)機(jī)構(gòu)，而中介機(jī)構(gòu)應(yīng)以保證質(zhì)量為首要要義，以合理的分配制度，來保證從業(yè)人員的利益，從而達(dá)到保證審計(jì)質(zhì)量的目標(biāo)。

3.3 大力發(fā)展信息化平臺建設(shè)

目前，雖然現(xiàn)在計(jì)算機(jī)技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)已經(jīng)非常發(fā)達(dá)，但在全過程跟蹤審計(jì)中的運(yùn)用并不廣泛、有效，由于審計(jì)理念認(rèn)識上的差異，各個(gè)學(xué)校自成一體。審計(jì)管理平臺建設(shè)與實(shí)際的審計(jì)工作還存在比較嚴(yán)重的脫節(jié)，與工程管理軟件、計(jì)價(jià)軟件等銜接、溝通并不暢通，都不利于全過程跟蹤審計(jì)信息化的推廣。

因此，各方面都應(yīng)正視并積極推行信息化、數(shù)字化管理，突破保護(hù)屏障，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)打通、管審一體化的目標(biāo)，為提升全過程跟蹤審計(jì)的質(zhì)量和效率提供技術(shù)支持和保障。

4 結(jié)論

實(shí)踐證明，在高校內(nèi)推行全過程跟蹤審計(jì)，對于督促完善內(nèi)部控制制度建設(shè)，落實(shí)管理責(zé)任，促進(jìn)規(guī)范工程管理行為，提高建設(shè)項(xiàng)目管理績效，實(shí)現(xiàn)既定的建設(shè)目標(biāo)具有現(xiàn)實(shí)的必要性和可操作性。

同時(shí)，從審計(jì)的角度來看，實(shí)施全過程跟蹤審計(jì)對于強(qiáng)化審計(jì)監(jiān)督力度，提高審計(jì)效率，落實(shí)問題整改都有著極其明顯的效果。