劉麗蓉 融信中國浙江區(qū)域集團

近十年來，民眾對房地產(chǎn)稅的政策和改革重視度逐漸提高，在十八屆三中全會上，《關(guān)于授權(quán)國務(wù)院在部分地區(qū)開展房產(chǎn)稅改革試點工作的決定》（下文簡稱《授權(quán)決定》），于第十三屆人民代表大會常務(wù)委員會第三十一次會議批準(zhǔn)，出臺了關(guān)于房地產(chǎn)稅制的新政策。本文在此基礎(chǔ)上，對房地產(chǎn)稅的歷史沿革、功能定位、稅制設(shè)計中的若干關(guān)鍵問題進行了簡單的剖析，提出基本的政策，希望對以后房地產(chǎn)稅收政策提供幫助。

一、我國房地產(chǎn)稅收的歷史沿革

我國早在1951 年頒布的《城市房地產(chǎn)稅暫行條例》中規(guī)定對房地產(chǎn)的征稅。到1986 年，《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》頒布，房地產(chǎn)稅也就從歷史上消失。查閱有關(guān)數(shù)據(jù)，從1951 年到1984 年，全國范圍內(nèi)的房地產(chǎn)稅，可以為今日的改革試點提供一些啟示。在持有期間，房地產(chǎn)包括在土地和不動產(chǎn)的基礎(chǔ)上，土地稅1%，不動產(chǎn)稅1.5%，還有許多免稅的計劃。按照當(dāng)時的情形，財產(chǎn)稅是由財產(chǎn)者繳納，財產(chǎn)抵押后由繼承人支付。如果業(yè)主或繼承者在本地或產(chǎn)權(quán)不明確時發(fā)生的租賃爭議，則由受托人或使用人提出。1984 年劃分后，在持有環(huán)節(jié)仍需繳納城鎮(zhèn)土地使用稅和不動產(chǎn)稅，但前者屬于定額征稅，而后者則按不動產(chǎn)原值一次性扣除10%至30%的殘值，故不按評估價值征稅。此外，對非營利性質(zhì)的私人不動產(chǎn)及相關(guān)用地，則不征收城鎮(zhèn)土地和不動產(chǎn)稅。自此，個人住房保障環(huán)節(jié)的稅收逐漸淡出歷史舞臺。

在2003 年，由于地方稅制的建立及房地產(chǎn)市場的發(fā)展，政府引進個人住宅保有環(huán)節(jié)的稅制，回歸到當(dāng)年所謂的“不動產(chǎn)稅”的政策探討。十六屆三中全會《關(guān)于完善社會主義市場經(jīng)濟體制若干問題的決定》提出：“在條件允許的情況下，對房地產(chǎn)實行統(tǒng)一的房產(chǎn)稅，并予以廢止?！薄丁笆晃濉币?guī)劃綱要》于2006 年發(fā)布，其中提到：要推進房地產(chǎn)稅費改革，堅決推行房產(chǎn)稅，取消有關(guān)稅費。中央文件提出不動產(chǎn)稅后，有關(guān)部門、學(xué)界就不動產(chǎn)稅的國際經(jīng)驗及稅收制度的設(shè)計進行了較多的探討。但是，這個改革的構(gòu)想并沒有產(chǎn)生任何結(jié)果。

在2008 年的全球經(jīng)濟危機后，房屋價格快速上升。2009年，“不動產(chǎn)稅”一詞也被采用，但是在2010 年，“逐漸推動不動產(chǎn)稅制改革”的建議被房地產(chǎn)稅所代替。最后，上海市、重慶市于2011 年1 月開始對房地產(chǎn)稅的改革，這一舉措在全國范圍內(nèi)得到了廣泛的重視。2013 年在黨的十八屆三中全會通過《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》，一些城市暫停不動產(chǎn)納稅申報的試點工作。其中一個主要的原因是，在改革的頂層設(shè)計上得到了強化[1]。

《授權(quán)決定》是中國當(dāng)前最具體的房地產(chǎn)稅制改革立場，并對若干問題進行清晰界定。第二條明確規(guī)定，由國務(wù)院與試點地區(qū)人民政府制定的具體示范措施。同時，也明確提出由國務(wù)院、各相關(guān)部門、各試點縣人民政府制定科學(xué)、可行的征稅方式與程序?！妒跈?quán)決定》提出積極穩(wěn)定的原則，加強示范，統(tǒng)一立法，綜合考慮確定示范區(qū)?！妒跈?quán)決定》還將自《國務(wù)院試點辦法》頒布之日起，試行許可證的有效期為5年。同時，還要求國務(wù)院及時總結(jié)試點經(jīng)驗，在許可證有效期屆滿前半年將試點工作報告給全國人民代表大會常務(wù)委員會。此外，還特別強調(diào)在適當(dāng)?shù)那闆r下，適時地制訂法律。從這一點上講，只要試點取得了成效，條件已經(jīng)具備，就可以先行出臺不動產(chǎn)稅立法，并在全國推廣。

我國房地產(chǎn)稅也分為四個階段：

開始（2013-2010）：在“模擬”的房地產(chǎn)稅收改革中，試點由6 個省市逐漸擴展至10 個省市。

試點（2011-2013）：滬、渝兩省的房產(chǎn)稅試點實施差異化，取得了一定的實踐經(jīng)驗。

立法（2013-2021 年）：漫長的進程和巨大的阻力。雖然中央在有關(guān)方面的表現(xiàn)已經(jīng)發(fā)生了數(shù)次變化，但是對于推動立法改革的態(tài)度卻很清楚。

深入（2021 年至今），積極穩(wěn)步推進房地產(chǎn)稅立法與改革，房地產(chǎn)稅立法，擴大試點。

二、我國房地產(chǎn)稅的功能定位

我國現(xiàn)行的房地產(chǎn)稅制因其本身的性質(zhì)而具有一定的特殊性。有的學(xué)者認(rèn)為，土地屬于國有，而個人只能擁有使用權(quán)，因此，國家無權(quán)對土地使用權(quán)征稅。應(yīng)當(dāng)指出，稅種的最大特征在于其具有強制性，無法與所征收的目標(biāo)的財產(chǎn)權(quán)聯(lián)系在一起。大多數(shù)學(xué)者都認(rèn)為，我們所買的房屋的價格中，有很高的土地出讓金，因此，既然政府已從居民購房所得中得到了一定的收益，為何要開征物業(yè)稅，其中包含了我國房地產(chǎn)稅制的職能定位。

在政策探討中，存在三種不同的意見，即我國房地產(chǎn)稅的職能定位。第一種意見是房地產(chǎn)稅的作用是調(diào)控房地產(chǎn)的需求，推動全國房地產(chǎn)市場的穩(wěn)定、健康發(fā)展。第二種意見是，不動產(chǎn)稅應(yīng)當(dāng)幫助縮小貧富差距。第三種意見認(rèn)為，房地產(chǎn)稅應(yīng)該是地方稅收的主要內(nèi)容，它具有為地方政府增加稅收的作用。當(dāng)然，這三種職能都可以通過房產(chǎn)稅來實現(xiàn)，但是從長遠來看，這三種職能在短期內(nèi)是完全不相容的。許多人都以為他們的稅收對當(dāng)?shù)卣亩愂蘸翢o作用，但在調(diào)控住房市場與貧富差距方面，得出的結(jié)論卻不盡相同。從極端的情形來看，當(dāng)房價低于60 平方米時，可以征收的房產(chǎn)稅是0，但是這也就說明了這兩個地方的房產(chǎn)稅對于房地產(chǎn)市場和貧富差距具有很好的調(diào)控效果。所以，在確定這三個職能的基礎(chǔ)上，對房地產(chǎn)稅的稅收籌劃具有重要的指導(dǎo)意義。因此，本文認(rèn)為，建立住房市場的職能定位并非為了增加稅收，而是由于我國目前住房購置中存在著較高稅率的現(xiàn)實情況。一旦進入“不賣房”的狀況，就是極少數(shù)人靠投機買賣來積聚財富，關(guān)于房產(chǎn)稅對地方政府增加稅收的作用，筆者認(rèn)為這是一個循序漸進的過程。比如，房屋上的土地使用權(quán)，在70 年之后就可以征稅，這樣就可以增加稅收[2]。

三、房地產(chǎn)稅稅制設(shè)計中的若干關(guān)鍵問題

（一）我國目前的房地產(chǎn)稅尚未立法

從2003 年開始，我國開始實施房地產(chǎn)稅改革，但房地產(chǎn)、土地等相關(guān)稅費改革始終沒有脫離我國稅制改革的視線，成為社會各界關(guān)注的焦點。自從十八屆三中全會上出臺加快不動產(chǎn)稅制法后，全國人民代表大會和國務(wù)院都在積極推動這方面的立法工作。從實施的角度來看，至今尚未制定房地產(chǎn)稅的法律，我國房地產(chǎn)投資商品住房銷售價格逐年上漲。

（二）房地產(chǎn)稅涉及部門較多，未能齊心協(xié)力

就我國房地產(chǎn)稅的總體構(gòu)成而言，房屋與土地是稅收的核心要素，稅務(wù)局僅是多個機構(gòu)參與其中，僅靠該部門難以實現(xiàn)全系統(tǒng)的運作。房地產(chǎn)土地審批、土地基準(zhǔn)價格確定、房地產(chǎn)建設(shè)、開發(fā)商價格、房地產(chǎn)登記、評估、公示、產(chǎn)權(quán)確定、房地產(chǎn)所有權(quán)、買賣等，由不同的部門管理，需要求各部門傾盡全力。

（三）房地產(chǎn)稅確定征稅對象、稅率、減免稅難題

從目前我國房地產(chǎn)市場的發(fā)展?fàn)顩r看，住宅改造、產(chǎn)權(quán)房、租賃房、經(jīng)濟適用房、廉租房等多種形態(tài)并存。征收范圍包括高檔別墅、單人住宅、復(fù)式公寓、高檔住宅小區(qū)、普通住宅等，還有許多符合當(dāng)?shù)鼐用裣M水平和市場需求的商品房。從稅率狀況來看，該稅率是怎樣設(shè)置的，多少居民能夠接受，不會對納稅人的生活造成很大的負(fù)擔(dān)。房地產(chǎn)稅能有效地遏制房價的快速上升，不會對我國經(jīng)濟發(fā)展造成不利的影響。在試點區(qū)域，可以用累進和區(qū)別稅率來衡量。如果要免稅的話，要區(qū)分本市居民、非本市居民和居民人均住房面積的征收標(biāo)準(zhǔn)，或結(jié)合當(dāng)前房地產(chǎn)與土地等相關(guān)稅費的減免[3]。

四、房地產(chǎn)稅的配套政策

（一）建立協(xié)同工作機制，加強多部門合作

當(dāng)前房地產(chǎn)稅試點的成功與否，依賴于確定稅源、稅率、房地產(chǎn)交易價格、相關(guān)減免政策與具體征收環(huán)節(jié)等，涉及財政、稅務(wù)、發(fā)展改革、房地產(chǎn)、合同交易等多個部門機構(gòu)，建立以政府為主體，組織各相關(guān)單位，建立長效合作機制，明確工作目標(biāo)，強化工作職責(zé)，制訂具體的實施辦法，共同推動工作。

（二）循序漸進

根據(jù)地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展和房地產(chǎn)市場發(fā)展的現(xiàn)實，在具有一定規(guī)模的房地產(chǎn)市場、規(guī)范的、稅源基礎(chǔ)好的地方，首先進行試點，試點情況成熟后逐步擴大。通過探討稅收的目標(biāo)與范圍，采取先增后減的措施，先以別墅住宅和高檔住宅為稅收目標(biāo)，然后逐漸實行于普通居民住房，先城市后鄉(xiāng)鎮(zhèn)的方式。明確稅收的征稅標(biāo)準(zhǔn)，探討各種稅制方式，并依據(jù)居民人均居住面積確定不同的稅率，從而體現(xiàn)出稅負(fù)的公平。對獨戶、高端住房，可參照重慶試點模式，在實施細(xì)則實施之前和實施之前設(shè)定征收起點和稅率。

（三）建立和完善不動產(chǎn)交易信息交流與評估機制

近幾年，隨著不動產(chǎn)登記制度的逐步完善，物權(quán)持有人的合法權(quán)利得到了充分的保護，同時也為房地產(chǎn)稅的征收提供了一系列的依據(jù)。比如，如果一個人在多個區(qū)域內(nèi)買了多套房子，那么他就不能用稅收來精確地監(jiān)測這個家庭。因家庭人口的變化，無法及時與稅務(wù)部門取得聯(lián)系。房地產(chǎn)是一個很大的稅種，由于其交易價格不能及時公布，所以很難對其進行征稅。不動產(chǎn)的土地和不動產(chǎn)登記資料不能及時與稅務(wù)、財政部、銀行信貸部門等部門進行及時的共享，而不動產(chǎn)的評估也不能得到權(quán)威的承認(rèn)，這將直接影響到我國的房產(chǎn)稅改革。運用大數(shù)據(jù)進行各個部門之間的信息交流與管理，既能使工作過程更加簡單，又能節(jié)約行政成本，提高工作效率，使企業(yè)的經(jīng)營活動更加健康、有序[4]。

五、我國房地產(chǎn)稅改革試點展望

房地產(chǎn)稅改革是必然要進行的，但是由于房地產(chǎn)稅范圍廣、內(nèi)容復(fù)雜，改革和擴大試點仍是一個亟待解決的問題。同時，由于房地產(chǎn)百年評估的特殊性，我國亟待建立健全的世紀(jì)房地產(chǎn)評估制度。目前，我國稅務(wù)機關(guān)和房產(chǎn)中介機構(gòu)的形成機制正處于不斷完善之中，并有望成為未來房地產(chǎn)稅收征收的重要依據(jù)。在征稅對象的選擇上，僅征收增量住房，雖然可以降低征收前期的阻力，但是長期來看，對稅收公平性、收入調(diào)節(jié)都是不利的。所以，把儲蓄所列入征稅范圍是十分必要的。另外，在我國，房屋所有權(quán)關(guān)系錯綜復(fù)雜，存在著某些具有特殊性質(zhì)的房屋。在制定合理的稅制時，如何兼顧稅制的有效性與公平性，仍是一項十分艱巨的任務(wù)。

通過對我國現(xiàn)行的房地產(chǎn)稅試點實踐可以看出，我國房地產(chǎn)稅的擴大化具有三方面的作用。從房地產(chǎn)的角度看，房產(chǎn)稅將會提高房屋所有權(quán)的成本，對未來的預(yù)測產(chǎn)生一定的影響，從而使房地產(chǎn)的需求在短期內(nèi)下降。多套房的人群可以將他們手里的空置房屋賣掉或者出租，擴大二手房市場，并提供租房，并活躍存貨，二手房交易市場供應(yīng)的增長能夠彌補房東稅收負(fù)擔(dān)所帶來的租金上升。從長遠來看，房產(chǎn)稅對房價的影響主要在于發(fā)揮“穩(wěn)定期”的作用，從而阻止房價的大幅度上升。從地方財政角度看，房地產(chǎn)稅收對地方金融系統(tǒng)的完善起到了促進作用，能夠產(chǎn)生持續(xù)的資金流動，并能保持穩(wěn)定和可持續(xù)的發(fā)展。若能在土地征用中得以實施，將會是當(dāng)?shù)卣囊豁椫卮蠖愂諄碓碵5]。

六、結(jié)語

當(dāng)前我國房地產(chǎn)稅費改革試點工作是順應(yīng)中國國情的變化，并逐步推行全國范圍內(nèi)的房地產(chǎn)稅費改革。房地產(chǎn)稅收應(yīng)當(dāng)是一個長期的房地產(chǎn)市場調(diào)節(jié)機制。房地產(chǎn)稅的實施，是為了從現(xiàn)有的一些行政控制措施中退出。由于房地產(chǎn)稅與土地出讓金并非相互替代的關(guān)系，兩者之間存在著相互依存的關(guān)系，因此很難對其產(chǎn)生的效應(yīng)進行準(zhǔn)確的評價。但對后者的研究不能僅僅依賴于國外的經(jīng)驗，而應(yīng)根據(jù)實際情況對其進行實證研究。

自從十八屆三中全會開始，我國房地產(chǎn)稅制改革的目標(biāo)就被提上了議事日程。當(dāng)前，全國人大常委會職權(quán)的決策，為推動我國的改革開放了一扇大門。我們應(yīng)當(dāng)對這種新的稅收進行科學(xué)的分析，并期望這種新的稅收分析能夠成為一種長效的、以市場為主要手段的房地產(chǎn)稅收調(diào)節(jié)機制。