周曉紅

隨著會(huì)計(jì)行業(yè)的不斷發(fā)展，會(huì)計(jì)師事務(wù)所正處于發(fā)展的黃金時(shí)期，我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所在規(guī)模上大多屬于中小型，有著較大的發(fā)展空間。會(huì)計(jì)師事務(wù)所想要獲得更好的發(fā)展，需要從整體上提高項(xiàng)目審計(jì)的質(zhì)量，這也就給項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核工作提出了更高的要求。為此，本文先闡述項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核的相關(guān)要求，然后具體分析會(huì)計(jì)師事務(wù)所在進(jìn)行質(zhì)量復(fù)核時(shí)出現(xiàn)的問題，并提出針對(duì)性的策略，以期提高會(huì)計(jì)行業(yè)整體的項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核水平。

當(dāng)前會(huì)計(jì)師事務(wù)所都設(shè)計(jì)了有關(guān)質(zhì)量復(fù)核的部門，而且項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核工作也成為會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制體系中的關(guān)鍵組成部分，不僅事務(wù)所的管理層重視項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核在審計(jì)質(zhì)量中的作用，行業(yè)的監(jiān)管部門也特別重視。不過在實(shí)際進(jìn)行的會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量復(fù)核工作中，還存在一些問題，需要針對(duì)問題進(jìn)行積極討論，從而更好地發(fā)揮項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核的作用。

一、會(huì)計(jì)師事務(wù)所項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核的相關(guān)要求

項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核工作對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言有著積極的意義，是在執(zhí)行某項(xiàng)新項(xiàng)目之前進(jìn)行的項(xiàng)目評(píng)價(jià)和判斷，而且復(fù)核員的選擇要避開該項(xiàng)目的參與者，以保證評(píng)價(jià)和判斷工作的客觀性。項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核是會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行質(zhì)量控制的重要手段，同時(shí)也是審計(jì)質(zhì)量的保障。為此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核的時(shí)間、人員和范圍都有著較高的要求。

（一）在項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核時(shí)間上的要求

在會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核時(shí)，需要在項(xiàng)目組執(zhí)行審計(jì)工作中進(jìn)行，這就要求相關(guān)的復(fù)核人員在項(xiàng)目出具審計(jì)報(bào)告前完成復(fù)核工作，這在時(shí)間上給項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核工作帶來了很大挑戰(zhàn)。項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核人員會(huì)在復(fù)核過程中，對(duì)項(xiàng)目組中的審計(jì)人員提出一些有關(guān)項(xiàng)目中問題的意見，審計(jì)人員忽視建議或者對(duì)問題應(yīng)付解決的話，是不能出具項(xiàng)目的審計(jì)報(bào)告的。

（二）在項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核范圍上的要求

從本質(zhì)上來講，項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核工作是對(duì)項(xiàng)目組的一種抽查，保證其審計(jì)工作的有效性。所以，在項(xiàng)目組的所有工作中，復(fù)核人員只是挑選一部分工作進(jìn)行詳細(xì)復(fù)核，因此在復(fù)核范圍中有著一定的要求。一般會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行的項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核范圍要集合業(yè)務(wù)的復(fù)雜程度、業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)高低和客戶的實(shí)際情況來決定。首先，從業(yè)務(wù)的復(fù)雜程度考慮。在對(duì)業(yè)務(wù)的審計(jì)中，如果業(yè)務(wù)比較簡(jiǎn)單，那么復(fù)核的范圍可以相對(duì)小一些。反之，如果業(yè)務(wù)的復(fù)雜程度較大，需要復(fù)核的范圍也就越大，從而發(fā)揮出項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核工作的價(jià)值。其次，從業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)高低來看。在出具審計(jì)報(bào)告的過程中會(huì)有各種風(fēng)險(xiǎn)，如果業(yè)務(wù)面臨的風(fēng)險(xiǎn)較多，需要對(duì)復(fù)核的范圍加以擴(kuò)大，反之則可以適當(dāng)減小復(fù)核的范圍。最后，從客戶的實(shí)際情況來看?？蛻羧绻麑儆谏鲜袑?shí)體企業(yè)，那么將會(huì)涉及社會(huì)公眾的利益，嚴(yán)重的還會(huì)影響社會(huì)的進(jìn)步和發(fā)展，為此需要及時(shí)增大復(fù)核的范圍，如果客戶不屬于上市實(shí)體公司，那么在復(fù)核的范圍上就可以適當(dāng)減少。適當(dāng)?shù)膹?fù)核范圍不僅可以提高工作的質(zhì)量，也可以提高工作的效率。

（三）在項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核人員上的要求

當(dāng)前社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展下，各行各業(yè)都面臨著巨大的發(fā)展競(jìng)爭(zhēng)力，從本質(zhì)上來講，各個(gè)企業(yè)或者單位的競(jìng)爭(zhēng)實(shí)際上是人才和人才之間的競(jìng)爭(zhēng)。對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所中的項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核工作而言，想要提高復(fù)核工作的效果，需要有復(fù)核人才的支持。需要注意的是，復(fù)核人員并不是項(xiàng)目的合伙人，是由會(huì)計(jì)師事務(wù)所挑選的，而且不能參與到該項(xiàng)目中，以保證在復(fù)核結(jié)果上有著客觀性和準(zhǔn)確性。另外，項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核工作的復(fù)核人員只是履行對(duì)項(xiàng)目部部分工作內(nèi)容的復(fù)核。不能直接頂替項(xiàng)目組進(jìn)行相關(guān)決策，除了對(duì)復(fù)核人員工作內(nèi)容和人員選擇上有著要求，對(duì)于復(fù)核人員的綜合素質(zhì)和專業(yè)能力也有著較高的要求。項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核工作對(duì)于復(fù)核人員的專業(yè)能力有著較高的要求，在專業(yè)能力無法滿足實(shí)際工作需要的情況下，將不能發(fā)現(xiàn)項(xiàng)目中的問題，從而影響著復(fù)核工作的質(zhì)量，而且需要復(fù)核人員有著一定的復(fù)核經(jīng)驗(yàn)和職業(yè)素質(zhì)，從而嚴(yán)格落實(shí)相關(guān)的復(fù)核制度，使復(fù)核工作滿足會(huì)計(jì)師事務(wù)所的需要。

二、會(huì)計(jì)師事務(wù)所項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核的相關(guān)問題

（一）項(xiàng)目組復(fù)核流于形式

項(xiàng)目組的復(fù)核能力可以直接決定項(xiàng)目的最終質(zhì)量。在質(zhì)控部門所主導(dǎo)的混合管控下，項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核工作存在形式化的問題。首先，項(xiàng)目的合伙人并未注重對(duì)于項(xiàng)目的管理，沒有經(jīng)常到外勤現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行情況的了解，存在不及時(shí)回復(fù)質(zhì)量復(fù)核人員所提出的問題，甚至是不回復(fù)問題，在不能正確履行項(xiàng)目合伙人的職責(zé)和義務(wù)后，便無法提高項(xiàng)目的最終質(zhì)量。其次，質(zhì)量復(fù)核人員存在避重就輕的問題。在項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核過程中，較為重視審計(jì)報(bào)告內(nèi)容的復(fù)核，輕視審計(jì)過程中復(fù)核和審計(jì)的證據(jù)復(fù)核，簡(jiǎn)單說復(fù)核人員的工作內(nèi)容大多體現(xiàn)在報(bào)告數(shù)據(jù)鉤稽關(guān)系和文字?jǐn)⑹錾?，并未?duì)項(xiàng)目的總體審計(jì)策略、特大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域和具體審計(jì)計(jì)劃等方面進(jìn)行有效關(guān)注，缺少對(duì)重大項(xiàng)目問題和重大工作底稿進(jìn)行實(shí)質(zhì)性意見的發(fā)表，容易造成審計(jì)證據(jù)、審計(jì)意見和審計(jì)程序的互相矛盾和脫節(jié)。最后，未對(duì)審計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行有效咨詢。在質(zhì)量復(fù)核中，項(xiàng)目合伙人并不注重對(duì)審計(jì)過程中的重大事項(xiàng)進(jìn)行咨詢，在未結(jié)合獨(dú)立復(fù)核人員或者技術(shù)部門的參考意見后，便無法有效對(duì)爭(zhēng)議問題進(jìn)行溝通和解決，項(xiàng)目的實(shí)質(zhì)性問題無法發(fā)現(xiàn)或者解決，便容易在審計(jì)報(bào)告出具時(shí)，項(xiàng)目中還存在著一些爭(zhēng)議和問題，無法保證項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核的效果，使質(zhì)量復(fù)核工作變得形式化。在當(dāng)前一體化協(xié)同的形態(tài)下，項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核工作大多依賴于項(xiàng)目組，在項(xiàng)目組無法落實(shí)自身的工作職責(zé)下，便容易使項(xiàng)目質(zhì)量出現(xiàn)各種問題。即使在完善的一體化協(xié)同形態(tài)下，受到項(xiàng)目組未勤勉盡責(zé)的影響，也會(huì)出現(xiàn)質(zhì)量復(fù)核流于形式化而導(dǎo)致質(zhì)量復(fù)核問題的出現(xiàn)。

（二）項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核在人員和時(shí)間上無法平衡

在進(jìn)行項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核時(shí)，容易受到復(fù)核人員工作能力和經(jīng)驗(yàn)的影響，而且也受到權(quán)限和時(shí)間精力的影響。首先，在部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所中，因?yàn)橘|(zhì)控部門的人員缺少成熟的經(jīng)驗(yàn)和較高的能力，而且在權(quán)限上低于項(xiàng)目合伙人，所以經(jīng)常出現(xiàn)經(jīng)驗(yàn)少、能力低、權(quán)限低的質(zhì)控人員去復(fù)核經(jīng)驗(yàn)多、能力高的人員，這樣的做法無法復(fù)核質(zhì)控的準(zhǔn)則。而且因?yàn)橘|(zhì)控人員缺少能力和經(jīng)驗(yàn)，在權(quán)限和層次上也較低，所以當(dāng)獨(dú)立復(fù)核人員發(fā)現(xiàn)項(xiàng)目中的問題時(shí)，往往不能堅(jiān)持自己的客觀立場(chǎng)，甚至不會(huì)在復(fù)核工作中發(fā)現(xiàn)重大問題。另外，在由項(xiàng)目合伙人進(jìn)行高風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目的審核時(shí)，也可能受到業(yè)務(wù)分屬行業(yè)的不同影響，使合伙人無法在所有項(xiàng)目上進(jìn)行有效的審核，容易在高風(fēng)險(xiǎn)的項(xiàng)目中出現(xiàn)耗費(fèi)時(shí)間長、精力不夠等問題。其次，在項(xiàng)目組復(fù)核工作不到位情況下，審計(jì)工作的質(zhì)量就不能滿足需求，通常不具有獨(dú)立復(fù)核的基礎(chǔ)，而且在復(fù)核資源的投入和項(xiàng)目規(guī)模上也有著不匹配的問題。在這樣的審核背景下，質(zhì)控人員要同時(shí)展開多個(gè)項(xiàng)目的獨(dú)立復(fù)核工作，而且還要應(yīng)對(duì)好每個(gè)項(xiàng)目存在的低層次問題，尤其是項(xiàng)目組未解決的報(bào)表數(shù)字核對(duì)等工作。這樣質(zhì)控人員便無法有充足的時(shí)間對(duì)項(xiàng)目中的重大問題進(jìn)行關(guān)注和解決，同時(shí)項(xiàng)目多為結(jié)果審核，所以項(xiàng)目中的重大問題無法被有效發(fā)現(xiàn)和解決。另外，在混合管控形態(tài)下，獨(dú)立的復(fù)核人員不僅需要復(fù)核好很多項(xiàng)目，還需要開拓好負(fù)責(zé)其他的風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目，缺少著足夠的時(shí)間和精力去進(jìn)行獨(dú)立的復(fù)核工作。在項(xiàng)目合伙人不能對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行獨(dú)立復(fù)核下，便由質(zhì)控部門接手工作，但是也存在著時(shí)間和精力不足的問題，無法更有效地加強(qiáng)獨(dú)立復(fù)核的效果。

（三）項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核失效風(fēng)險(xiǎn)高

項(xiàng)目質(zhì)量控制的目的便是對(duì)項(xiàng)目組的判斷和結(jié)論進(jìn)行分析和總結(jié)，不過在三方混合管理和質(zhì)量控制部門的主導(dǎo)形態(tài)下，項(xiàng)目質(zhì)量控制較容易受到影響，有著較大的質(zhì)量安全風(fēng)險(xiǎn)，容易在多方控制或者主導(dǎo)控制中出現(xiàn)權(quán)力使用不當(dāng)?shù)膯栴}，極大地降低了獨(dú)立復(fù)核人員的工作獨(dú)立性。獨(dú)立復(fù)核工作是會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)項(xiàng)目組工作進(jìn)行監(jiān)控的制度安排，所以獨(dú)立復(fù)核只有獨(dú)立于項(xiàng)目組才可以實(shí)現(xiàn)自身的價(jià)值。為了確保獨(dú)立復(fù)核的客觀性，需要項(xiàng)目合伙人不可參與到獨(dú)立復(fù)核的人員挑選中，而且不能頂替項(xiàng)目組進(jìn)行決策，除了提供業(yè)務(wù)咨詢服務(wù)外，在項(xiàng)目復(fù)核中不可以通過其他方式參與到業(yè)務(wù)中。結(jié)合財(cái)政部和證監(jiān)會(huì)的相關(guān)規(guī)定，需要獨(dú)立復(fù)核人員進(jìn)行強(qiáng)制性的輪換要求，其中也包括審計(jì)合伙人。不過從實(shí)際的項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核中，很多會(huì)計(jì)師事務(wù)所不能完成以上的要求，不能對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行統(tǒng)一的安排，在獨(dú)立復(fù)核人員的安排上也存在問題，而且業(yè)務(wù)的輪換也只是在合伙人的能力范圍內(nèi)進(jìn)行，所以會(huì)出現(xiàn)獨(dú)立復(fù)核人員由項(xiàng)目合伙人進(jìn)行指定。此外，部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所分所，會(huì)在總所授權(quán)下在獨(dú)立復(fù)核人員的安排上由內(nèi)部人員自行安排擔(dān)任，存在合伙人互相復(fù)核和合伙人自行復(fù)核的問題，不能保障項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核的質(zhì)量，存在著較大的安全風(fēng)險(xiǎn)。

三、強(qiáng)化會(huì)計(jì)師事務(wù)所項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核的策略

（一）提高對(duì)項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核的重視程度

對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言，進(jìn)行有效的項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核工作可以有效保障審計(jì)質(zhì)量，促進(jìn)審計(jì)工作的有序高效進(jìn)行。為此，需要會(huì)計(jì)師事務(wù)所加強(qiáng)對(duì)質(zhì)量復(fù)核的重視，保證審計(jì)工作的有效性。當(dāng)前很多具有證券和期貨業(yè)務(wù)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)進(jìn)行合并，其中的項(xiàng)目合伙人有著專業(yè)水平的差異性，在項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核上也不能有效完成。需要會(huì)計(jì)師事務(wù)所了解并重視項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核的作用，并通過一定的宣傳，提高項(xiàng)目合伙人和項(xiàng)目組整體對(duì)項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核的重視，以實(shí)現(xiàn)通過項(xiàng)目質(zhì)量來提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量的統(tǒng)一。

（二）做好項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核中人力和時(shí)間的配備

在推進(jìn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的項(xiàng)目質(zhì)量審核工作中，需要配備好專業(yè)的復(fù)核人才，同時(shí)合理安排復(fù)核的時(shí)間。針對(duì)獨(dú)立的復(fù)核人員而言，不僅需要提高其職業(yè)素養(yǎng)保證其工作的積極性，也要提高其專業(yè)能力，使復(fù)核人員的專業(yè)水平可以跟項(xiàng)目審計(jì)人員的專業(yè)水平相匹配，從而更好地進(jìn)行復(fù)核工作，發(fā)現(xiàn)項(xiàng)目中的問題。具體可以通過培訓(xùn)和招聘來提高復(fù)核工作隊(duì)伍的專業(yè)水平。會(huì)計(jì)師事務(wù)所派出的復(fù)核人員經(jīng)驗(yàn)少、能力低，便無法有效去復(fù)核經(jīng)驗(yàn)豐富、能力高人員的執(zhí)行項(xiàng)目，在具體的復(fù)核中，無法發(fā)現(xiàn)其中的問題，影響項(xiàng)目的審計(jì)質(zhì)量。另外，當(dāng)前的項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核工作還受到時(shí)間缺乏的影響，需要復(fù)核人員調(diào)整好自己的時(shí)間，將重要的復(fù)核工作先進(jìn)行完成，爭(zhēng)取趕在審計(jì)報(bào)告出具前完成重大事項(xiàng)的解決，提高復(fù)核的質(zhì)量和效率。

（三）制定項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核的問責(zé)機(jī)制

為了有效提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所中項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核的能力和效果，需要及時(shí)制定完善的問責(zé)機(jī)制。在出現(xiàn)項(xiàng)目審計(jì)問題時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所第一時(shí)間會(huì)想到項(xiàng)目組在工作中的失誤，然后再是會(huì)計(jì)注冊(cè)設(shè)計(jì)師的責(zé)任，尤其是在審計(jì)項(xiàng)目中簽字的會(huì)計(jì)師，需要承擔(dān)的責(zé)任更大。不過審計(jì)項(xiàng)目的成敗跟項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核工作也有著極大的關(guān)聯(lián)，在復(fù)核人員未認(rèn)真對(duì)待項(xiàng)目的復(fù)核工作，而且還存在著違規(guī)操作時(shí)，會(huì)給審計(jì)工作帶來極大的負(fù)面影響，所以需要復(fù)核人員承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任，并進(jìn)行一定的處罰。在建立并完善項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核的問責(zé)機(jī)制后，可以有效完成項(xiàng)目審計(jì)失敗后的責(zé)任歸屬和處罰。在落實(shí)項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核的問責(zé)機(jī)制時(shí)，需要加強(qiáng)對(duì)項(xiàng)目組的監(jiān)控，同時(shí)對(duì)項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核人員的工作也要進(jìn)行監(jiān)督，這樣在項(xiàng)目審計(jì)出現(xiàn)問題后，便可以第一時(shí)間找出問題責(zé)任人。通過有效的問責(zé)機(jī)制，能夠起到督促復(fù)核人員認(rèn)真工作的作用，極大地提高了項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核的質(zhì)量和效率，促進(jìn)了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的健康發(fā)展。

結(jié)語

綜上所述，當(dāng)前我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所在業(yè)務(wù)質(zhì)量復(fù)核中，有著問題突出且成因復(fù)雜的特點(diǎn)，需要會(huì)計(jì)師事務(wù)所結(jié)合自身的發(fā)展，正視存在的質(zhì)量復(fù)核問題。當(dāng)前會(huì)計(jì)師事務(wù)所普遍在項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核中有著項(xiàng)目組復(fù)核流于形式、項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核在人員和時(shí)間上無法平衡、項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)高等問題，需要及時(shí)提高對(duì)項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核的重視程度并做好項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核中人力和時(shí)間的配備，同時(shí)要制定好項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核的問責(zé)機(jī)制，提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量和管控執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的長遠(yuǎn)發(fā)展。