楊冬旭 林 源 丘淑瑤 楊舒淇

一、引言

《深化黨和國家機構(gòu)改革方案》明確指出：組建黨中央決策議事協(xié)調(diào)機構(gòu)——中央審計委員會，于審計署下設(shè)辦公室。習(xí)近平總書記也表示，成立中央審計委員會是國家充分體現(xiàn)審計監(jiān)督，優(yōu)化審計資源配置的需要，這創(chuàng)新性的制度安排充分體現(xiàn)了黨中央對審計工作的高度重視。隨著互聯(lián)網(wǎng)新時代進程的腳步加快，行業(yè)界限模糊化，跨行業(yè)多邊融合趨勢逐漸顯現(xiàn)，未來的國家審計發(fā)展需要各級地方審計機關(guān)主動打破行政邊界，發(fā)揮多邊協(xié)調(diào)機制，配合國家審計署響應(yīng)中央提出的“審計一盤棋”的號召，共同完成重大國家審計項目。從理論上講，這是以規(guī)范文件的形式賦予審計機關(guān)充分的政治權(quán)利，有利于審計機關(guān)保持獨立性，更好地發(fā)揮審計監(jiān)督的作用全覆蓋至各個領(lǐng)域；從實際來看，這是時代所趨，以審計署為主的國家審計機關(guān)必須適應(yīng)經(jīng)濟基礎(chǔ)的要求，在新時代背景下，應(yīng)站在更高層次來認(rèn)識和把握審計大局，不辜負(fù)國家對落實好審計監(jiān)督的殷切期望。

現(xiàn)如今，民營經(jīng)濟飛速發(fā)展，是我國經(jīng)濟發(fā)展中不可或缺的一份力量。在互聯(lián)網(wǎng)大數(shù)據(jù)的背景下，線上第三產(chǎn)業(yè)展現(xiàn)出前所未有的便捷性，非國有經(jīng)濟中以外資企業(yè)阿里巴巴、民營企業(yè)京東等為典型代表的互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)，它們的崛起不斷沖擊著線下實體產(chǎn)業(yè)，國民經(jīng)濟活動在線上日漸活躍起來，龐大的互聯(lián)網(wǎng)消費人群給互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)帶來了巨大的發(fā)展機遇。綜上所述，國家審計如何在經(jīng)濟變革時期突破傳統(tǒng)的審計思維，拓展新的審計業(yè)務(wù)類型，協(xié)調(diào)國家審計與社會審計的關(guān)系，顯然具有重要意義。本文主要在互聯(lián)網(wǎng)大數(shù)據(jù)時代背景下，借鑒國外實踐經(jīng)驗，分析我國國家審計業(yè)務(wù)面臨的風(fēng)險與挑戰(zhàn)，闡明我國拓展新型審計業(yè)務(wù)類型需要逾越的鴻溝，并提出實質(zhì)性建議。

二、國家審計的局限性與新舊審計業(yè)務(wù)類型比較

我國傳統(tǒng)國家審計的審計對象主要以公有經(jīng)濟為主，按審計類別大致分為一般審計與專項審計。一般審計主要是指對大型國有企業(yè)進行傳統(tǒng)的財務(wù)報表審計。長期以來，對大型國有企業(yè)傳統(tǒng)的進行線下財務(wù)報表審計一直居于主導(dǎo)地位。就如今高速發(fā)展的互聯(lián)網(wǎng)金融領(lǐng)域?qū)徲嫸?，國家審計的“雙手”依舊未能觸及線上非國有的互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)、投融資平臺。面對目前互聯(lián)網(wǎng)金融缺乏監(jiān)管的現(xiàn)狀，國家更應(yīng)該參與到對互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)的非國有經(jīng)濟審計中，明確監(jiān)管職責(zé),協(xié)調(diào)國家審計與社會審計的兩股力量。

從審計對象看，我國以往的專項審計主要集中在傳統(tǒng)的政策落實審計、經(jīng)濟責(zé)任審計等。隨著互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)與傳統(tǒng)貨幣的深度融合，電子貨幣的出現(xiàn)在極大地提升資金運營效率的同時也暗含一定的風(fēng)險，例如電子貨幣流通私人化，電子貨幣對傳統(tǒng)貨幣的逐步替代將影響貨幣的流通。如果商業(yè)銀行對電子貨幣沒有一定的監(jiān)管措施，這些電子貨幣就能脫離銀行體系自我運轉(zhuǎn)，這將給正規(guī)的金融渠道造成沖擊。因此，從貨幣安全角度考量，國家審計參與電子貨幣領(lǐng)域的審計，也是維護經(jīng)濟穩(wěn)定不可缺失的一部分。

從審計方法與審計工具看，我國傳統(tǒng)的審計工作大多為線下實地考察、調(diào)研等方式。相比之下，GAO（Government Accountability Office）審計業(yè)務(wù)主要通過對美國證券交易委員會SEC及Fed等部門業(yè)務(wù)評估方式來關(guān)注對社會經(jīng)濟產(chǎn)生重要影響的風(fēng)險。隨著互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)不斷發(fā)展，大數(shù)據(jù)、云平臺開始在審計過程中發(fā)揮越來越重要的作用，我們將從抽樣審計邁向基于大數(shù)據(jù)、云計算的信息化審計。通過大數(shù)據(jù)、云計算雖可大大縮短審計工作時間，提高審計效率，但僅依靠社會審計不足以真正預(yù)防審計過程中的系統(tǒng)性風(fēng)險。因此，通過建立云監(jiān)察審計，可以形成國家審計和社會審計的協(xié)調(diào)配合。見表1。

表1 傳統(tǒng)審計業(yè)務(wù)類型與新型審計業(yè)務(wù)類型差異對比表

三、國外經(jīng)驗借鑒

與我國相比，美國政府問責(zé)局（原美國總審計局，以下簡稱GAO）審計起步較早，對現(xiàn)階段拓展我國國家審計業(yè)務(wù)類型具有重要的參考意義。我國審計工作主要是由國家審計署牽頭，地方審計機關(guān)配合，形成多方協(xié)調(diào)機制共同完成；美國則由美國證券交易委員會（以下簡稱SEC）實施，GAO則是對SEC的審計工作進行監(jiān)督。區(qū)別于我國，GAO審計主要集中在兩方面：其一，GAO作為監(jiān)管者，對民間的社會企業(yè)的財務(wù)舞弊等問題進行關(guān)注監(jiān)管，但卻不直接參與到具體的審計項目執(zhí)行中，而是站在更高的視角進行監(jiān)督，對強烈影響社會經(jīng)濟穩(wěn)定的重大問題進行公開問責(zé)，并呼吁有關(guān)部門予以關(guān)注。其二，GAO關(guān)注視野廣泛，近些年來，GAO將關(guān)注的視野涉及到“人工智能與自動化”、“量子信息”、“加密貨幣及區(qū)塊鏈”等領(lǐng)域，不再局限于政府，而是更多關(guān)注社會發(fā)展。因此，以國家審計署為代表的國家審計可合理吸收并借鑒GAO經(jīng)驗，同時結(jié)合我國的特色，在互聯(lián)網(wǎng)新時代背景下拓展新型審計業(yè)務(wù)類型。

四、國家審計業(yè)務(wù)類型的拓展研究

（一）以互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)為重點的非國有經(jīng)濟審計

非國有經(jīng)濟審計是指相對于國有經(jīng)濟而言，對除國營及國有控股以外的所有經(jīng)濟成份的企業(yè)進行審計。非國有經(jīng)濟的范疇十分廣泛，不僅限于民營經(jīng)濟，還包括外商投資、中外合資合作的外資經(jīng)濟和集體經(jīng)濟等。

1.非國有經(jīng)濟中互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)存在的風(fēng)險類別。以互聯(lián)網(wǎng)線上企業(yè)為代表的非國有經(jīng)濟的財務(wù)舞弊問題。隨著互聯(lián)網(wǎng)時代的到來，互聯(lián)網(wǎng)平臺企業(yè)不論從技術(shù)含量上，還是數(shù)量上，都有了質(zhì)的飛越。這些企業(yè)雖所處行業(yè)不盡相同，但都在自己所處的行業(yè)中擁有大量的客戶與供應(yīng)商，不過因交易信息不對稱，也不可避免存在舞弊風(fēng)險。其次，由于互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)具有輕資產(chǎn)模式、收入來源分散、盈利指標(biāo)核實難度大、過度重視運營指標(biāo)等特點，一旦出現(xiàn)舞弊，涉及面更廣，審計難度將加大。因此，國家針對現(xiàn)今發(fā)展迅速的互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的財務(wù)報表審計，需關(guān)注重大風(fēng)險點，防范企業(yè)財務(wù)舞弊。互聯(lián)網(wǎng)投融資平臺的發(fā)展是否受國家籌融資政策的監(jiān)管問題。“互聯(lián)網(wǎng)+”的出現(xiàn)帶動了信息技術(shù)與傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)的深度融合，原本的線下交易逐步轉(zhuǎn)變?yōu)樾滦途€上交易。隨著互聯(lián)網(wǎng)和網(wǎng)上交易的快速發(fā)展，人們逐漸產(chǎn)生將部分資金投放到互聯(lián)網(wǎng)金融的理財理念。但互聯(lián)網(wǎng)投融資平臺作為一種新的融資形式,存在著監(jiān)管不足、行業(yè)透明度低等問題，它們向社會廣泛吸收投資與融資時，也在面對巨額利潤的誘惑，單靠傳統(tǒng)的事務(wù)所進行社會審計難以完全防范金融風(fēng)險。長此以往，眾多缺乏監(jiān)管的互聯(lián)網(wǎng)投融資平臺將會產(chǎn)生疊加效應(yīng)，從而嚴(yán)重危害投資者的資金安全。

2.以互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)為主的非國有經(jīng)濟審計的實施建議。多方式防范財務(wù)舞弊。首先，國家審計署可運用多維度數(shù)據(jù)交叉匹配來推繹數(shù)據(jù)的精準(zhǔn)性，研判企業(yè)的真實運營狀況；其次，采用大數(shù)據(jù)分析，關(guān)注異常用戶的非財務(wù)信息，研判企業(yè)真實財務(wù)狀況；最后，利用第三方平臺對流量數(shù)據(jù)進行實時監(jiān)控、對企業(yè)數(shù)據(jù)進行采集和關(guān)聯(lián)分析獲取流量異常的實時信息、實現(xiàn)更精準(zhǔn)的質(zhì)量評估。除此之外，應(yīng)鼓勵企業(yè)建立以實現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)為主，結(jié)合企業(yè)中低層管理人員反饋建議為輔的內(nèi)部控制制度，制定相關(guān)考核評價的標(biāo)準(zhǔn)和原則，向各級人員闡明具體執(zhí)行的措施以及相關(guān)考核獎懲，從企業(yè)內(nèi)部防范財務(wù)舞弊。

合作互助，共治市場。加強銀保監(jiān)會、國家審計署和中國互聯(lián)網(wǎng)金融協(xié)會的三方合作，宏觀審慎監(jiān)管互聯(lián)網(wǎng)金融市場，降低非法集資活動帶來的不確定性。首先，由銀保監(jiān)會收集互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)發(fā)行金融產(chǎn)品的需求以及相關(guān)集資活動的財務(wù)信息；其次，國家審計署對集資活動的財務(wù)信息進行審查、評估其償債能力，并將審計結(jié)果轉(zhuǎn)遞回銀保監(jiān)會；再次，銀保監(jiān)會根據(jù)審計結(jié)果進行審批，并將審批后的金融產(chǎn)品信息移交給互聯(lián)網(wǎng)金融協(xié)會，由其后續(xù)監(jiān)管相關(guān)的集資活動全過程，嚴(yán)格把關(guān)各環(huán)節(jié)和懲處非法集資活動。

(二)電子貨幣審計

電子貨幣審計是指審計人員對通過電子信息的交換進行存儲、交易的，能夠以法定貨幣單位為計算單位的反映商品價值的貨幣進行的一種審計。

1.電子貨幣審計存在的風(fēng)險類別。電子貨幣監(jiān)管不足，存在潛在的金融或信用風(fēng)險。隨著電子貨幣逐漸活躍在國民生活中，一些互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)變相充當(dāng)著商業(yè)銀行向社會發(fā)放貸款，其發(fā)放信貸的行為是否有相關(guān)的法律法規(guī)進行管控，信貸行為是否規(guī)范，銀行的資本充足率與貨幣政策是否受《巴塞爾協(xié)議Ⅲ》的約束等問題尚未明確。由于互聯(lián)網(wǎng)金融的高融資性，這些“影子銀行”沒有在央行儲存一定比例的存款保證金，難以受到央行有效監(jiān)管，這將對正規(guī)的金融投融資渠道造成巨大沖擊。

電子貨幣系統(tǒng)安全性風(fēng)險及電子貨幣法律法規(guī)亟需完善。未來電子貨幣極有可能成為支付結(jié)算的主要工具，由于我國電子貨幣的部分發(fā)行主體（如互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)）的金融專業(yè)基礎(chǔ)薄弱，缺乏強制性的技術(shù)安全標(biāo)準(zhǔn)，這使得電子貨幣發(fā)行機構(gòu)存在嚴(yán)重的管理漏洞和安全隱患，因此電子貨幣支付結(jié)算系統(tǒng)的技術(shù)安全尤為重要。同時，互聯(lián)網(wǎng)支付的隱蔽性、快捷性和跨國界性使電子貨幣容易被犯罪分子利用，成為洗錢的非法工具，因此我國急需完善有關(guān)電子貨幣的法律法規(guī)。

2.電子貨幣審計的實施建議。擴大監(jiān)管范圍，防范互聯(lián)網(wǎng)信貸產(chǎn)生的風(fēng)險。中國人民銀行除對四大行及其他商業(yè)銀行進行監(jiān)管外，應(yīng)擴大監(jiān)管范圍，監(jiān)管在互聯(lián)網(wǎng)發(fā)放信貸的相關(guān)平臺。央行可界定清楚第三方支付機構(gòu)的業(yè)務(wù)范圍，對電子貨幣的發(fā)行主體實施嚴(yán)格的準(zhǔn)入審批制度，對其信用評級、信貸政策進行專項信貸審計，約束其風(fēng)險資產(chǎn)比例，實時監(jiān)督銀行的授信評級的準(zhǔn)確性，重點審查授信歸類的劃分，落實央行信貸政策，預(yù)防信貸資產(chǎn)泡沫化。

提高電子貨幣支付系統(tǒng)的安全性能，及時完善有關(guān)電子貨幣的法律文件。國家可借助區(qū)塊鏈技術(shù),通過去信任機制，建立公開透明的金融大數(shù)據(jù)公共“大賬簿”,解決系統(tǒng)不對稱的問題，消除單方面系統(tǒng)技術(shù)問題。同時，明確電子貨幣涉及的雙方當(dāng)事人的權(quán)利，建立損失分擔(dān)機制，將電子貨幣納入存款保險或擔(dān)保體制中，對電子貨幣系統(tǒng)存在的多種風(fēng)險進行監(jiān)督與控制，預(yù)防相關(guān)法律風(fēng)險。最后，國家可加快推進央行對數(shù)字貨幣的研發(fā)，以維護我國的金融經(jīng)濟穩(wěn)定。

（三）云監(jiān)察審計

云監(jiān)察審計是指以審計署為主的國家審計機關(guān)依托大數(shù)據(jù)，以云平臺為載體，對會計師事務(wù)所的審計工作進行監(jiān)督，共同對被審計單位經(jīng)營的合法合規(guī)性進行審計。

1.云監(jiān)察審計業(yè)務(wù)存在的風(fēng)險類別。審計數(shù)據(jù)的安全可靠性風(fēng)險。在互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下運用云計算技術(shù)所收集的數(shù)據(jù)大多為電子數(shù)據(jù)，電子數(shù)據(jù)通過互聯(lián)網(wǎng)進行存儲，散落在互聯(lián)網(wǎng)中進行流動，使得追查電子數(shù)據(jù)的來源變得十分困難。即使追查到該電子數(shù)據(jù)，由于電子數(shù)據(jù)本身十分復(fù)雜，其真?zhèn)蔚呐袛嘁差H費時間和精力，其可靠性無法確保。同時，我國的云計算技術(shù)現(xiàn)大多由個人公司所提供，其數(shù)據(jù)的存儲和維護都由該公司負(fù)責(zé)。由于目前法律未對云審計數(shù)據(jù)的安全性進行明確規(guī)定，有些不法分子為了獲取非法收益可能選擇鋌而走險，攻擊數(shù)據(jù)庫，竊取數(shù)據(jù)進行售賣，審計數(shù)據(jù)的安全性無法保障。

審計人員的專業(yè)性風(fēng)險?？萍几锩鼮樯鐣韻湫碌募夹g(shù)，也推動著財務(wù)工作者的思想和方法不斷創(chuàng)新。云監(jiān)察審計平臺的建設(shè)不僅需要國家政策和財政的支持，也需要相關(guān)領(lǐng)域?qū)I(yè)人才的加入。目前，云監(jiān)察審計作為一種新興的審計模式，審計信息化正在建設(shè)當(dāng)中，相關(guān)的專業(yè)人員稀缺。由于培養(yǎng)掌握相關(guān)云平臺操作技術(shù)的審計人員需要花費一定的時間，真正掌握云技術(shù)的計算機人才不一定懂得相關(guān)的財務(wù)知識，專業(yè)的審計人員也不一定會操作云審計平臺，審計人員綜合能力的高低也是一個風(fēng)險點。

2.云監(jiān)察審計的實施建議。建立國家審計與社會審計協(xié)同合作的“云合審計”模式。由于審計資料趨向電子化，審計范圍廣，審計難度不斷提升。因此，僅憑國家審計或社會審計單方資源難以獲取全面的信息進行有效審計。審計署可整合我國審計資源，推動國家審計與社會審計的深度合作，由會計師事務(wù)所開展基礎(chǔ)的實質(zhì)性程序，而國家審計在其基礎(chǔ)上開展分析性審計程序，二者相互配合，共同完成審計工作。同時，推動國家授信數(shù)據(jù)庫及誠信分?jǐn)?shù)體系的建立，由國家安全部門介入云監(jiān)察審計的安全建設(shè)，集中計算機、互聯(lián)網(wǎng)、審計等領(lǐng)域?qū)＜铱缧袠I(yè)協(xié)作，不斷完善相關(guān)建設(shè)，保護數(shù)據(jù)，安全備份。

加強技術(shù)培訓(xùn)，培養(yǎng)信息時代人才。為了更好地適應(yīng)時代的發(fā)展，提升審計效率，審計署可出臺相關(guān)的招攬公告，吸引相關(guān)專業(yè)的信息技術(shù)人員以及審計人員主動加入。除招聘人才之外，也應(yīng)加強對在崗人員相關(guān)能力的培養(yǎng)，比如開設(shè)相應(yīng)的培訓(xùn)課程、組織內(nèi)部交流會等，促使審計人員不斷更新工作理念和工作方式，降低審計軟件的技術(shù)壁壘。同時，為了保證數(shù)據(jù)信息安全，防止國家、企業(yè)、個人的數(shù)據(jù)泄露，審計署應(yīng)設(shè)立相關(guān)審計監(jiān)管部門，增設(shè)“網(wǎng)絡(luò)警察”職務(wù)，對整個審計環(huán)境進行監(jiān)管，評估審計人員的職業(yè)操守，確保審計人員保持獨立性，認(rèn)真分析審計數(shù)據(jù)，削弱審計風(fēng)險。

五、結(jié)論

十八大以來，國家審計在實現(xiàn)國家治理中的作用進一步得到重視。本文從我國當(dāng)前在互聯(lián)網(wǎng)新時代下所面臨的審計問題出發(fā)，提出國家審計應(yīng)牢記維護國家金融經(jīng)濟穩(wěn)定的使命，有職責(zé)將國家審計工作拓展到互聯(lián)網(wǎng)的相關(guān)審計中來。通過研究我國現(xiàn)有審計業(yè)務(wù)模式，本文針對傳統(tǒng)審計業(yè)務(wù)類型的不足之處，就新的風(fēng)險變化需要涵蓋的新領(lǐng)域提出三種新型審計業(yè)務(wù)類型。理論上，為我國在互聯(lián)網(wǎng)新時代下拓展了審計業(yè)務(wù)類型，尤其為國家審計在互聯(lián)網(wǎng)領(lǐng)域創(chuàng)新業(yè)務(wù)類型的嘗試與突破提供一定的參考；實踐上，有利于國家應(yīng)對日益復(fù)雜的金融風(fēng)險，促進國家審計現(xiàn)代化建設(shè)，保障國家經(jīng)濟政策得以有效落實，消除和防范國家審計在互聯(lián)網(wǎng)領(lǐng)域的監(jiān)管盲區(qū)。