李紅超

(鄭州大學體育學院 財務處,河南 鄭州 450044)

1 高校預算管理現狀和存在的問題

高等學校的預算管理制度大體上起步于20世紀90年代，伴隨著1995年1月1日起正式施行的《中華人民共和國預算法》和以后陸續(xù)出臺的各種專項資金管理辦法，不斷進行規(guī)范、調整、適應、完善。目前，高校預算管理已經走過了近30年的歷程，并取得了一些成效：

一是公開化。公開化的主要表現是高校預算公開制度正式確立并穩(wěn)定運行。財政部《關于切實做好地方預決算公開工作的通知》(財預〔2016〕123號)認為，新修訂的《預算法》《國務院關于深化預算管理制度改革的決定》，以及中共中央辦公廳、國務院辦公廳《關于進一步推進預算公開工作的意見》，建立了預決算公開的法律和制度框架。2016年10月底，財政部發(fā)布了《地方預決算公開操作規(guī)程》(財辦庫〔2016〕143號)，各地也相應出臺了地方的預決算公開操作規(guī)程，對預決算公開的時間限制、公開內容、公開方式進行了細化、明確，并得到了較好的執(zhí)行。

二是制度化。制度化的主要表現是高校內部控制制度日漸完善。自2008年《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》由財政部等5部門聯(lián)合發(fā)布到2009年7月1日起施行，上市公司經營管理水平和風險防范能力表現出明顯的提升。黨的十八大以后，對行政事業(yè)單位內部經濟和業(yè)務活動的規(guī)范化要求進一步加強，力求通過建立和完善高效科學的制約和監(jiān)督體系將內部權力運行納入制度管理當中，切實提升內部治理水平和單位公共服務績效。財政部先后印發(fā)了《行政事業(yè)單位內部控制規(guī)范(試行)》和《關于全面推進行政事業(yè)單位內部控制建設的指導意見》(財會〔2015〕24號)，其中后者要求“內部控制的建立和實施工作必須在2016年底前完成”，并建立了內控報告和公開制度。結合近年來財務發(fā)展情況來看，各高校的內部控制制度已逐漸完備，并得到有效運行。

三是規(guī)范化?！盎ㄥX必問效、無效必問責”，規(guī)范化的主要表現是高校預算項目績效評價工作已全面鋪開。從2005年以來，在財政部的強力推動下，項目績效評價工作已經從名稱、概念走向落地實施階段，尤其是黨的十八大以來，財政部構建起“以項目支出為主”的一般公共預算績效管理體系，有關項目績效評價的規(guī)范、制度、體系已經基本形成，并得到了有效的貫徹落實。

但是，在高校預算管理的實際執(zhí)行過程中，也存在相當多的問題：

一是預算管理“兩張皮”現象仍未得到有效遏制?！皟蓮埰ぁ爆F象的存在一直是讓財政部門和具體財務管理部門頭疼的難題[1]，其在預算管理的全過程中都有體現：項目經費申請與實際使用項目的“項目兩張皮”、年度預算編制因為涉及上年結轉資金和結轉下年資金而造成年度預算的“資金兩張皮”、預算編制時的標準經費與年度執(zhí)行中追加經費以后形成的“經費標準兩張皮”等等問題層出不窮，需要進行不斷的完善調整。

二是經費管控標準化問題亟待解決。近年來，各級經費管理部門一直在探索“定額標準”問題[2]，以期實現“經費管控標準化”。對高校的經費管理，從以前的“人員編制經費+公用經費定額+增長”“財政預算內生均經費撥款”，逐步向“財政預算內生均經費基本支出+項目支出撥款+調整因素”進行變化，所謂的“調整因素”涉及學科門類、學科發(fā)展水平、學校所在國家各種計劃支持層次、各級自然科學社會科學獎項、各級科研項目、學生就業(yè)、學科評估水平等等因素。不考慮上述因素，僅僅從高校內部發(fā)展涉及的教師身份類別問題就難以解決，其他各種問題更是難以解決。

三是供給側結構性改革對高校預算管理的“反作用”沒有充分發(fā)揮。供給側結構性改革，即以提升供給質量為目的，利用改革促進結構調整，優(yōu)化要素配置，增強供給結構的靈活度和適應需求變化的能力，提升全要素生產率，進一步緩解廣大人民群眾物質需求與供給之間的矛盾，推動經濟可持續(xù)發(fā)展。高校的 “供給側改革”主要是從專業(yè)設置、人才培養(yǎng)模式、教學方案調整、就業(yè)導向等方面進行深入改革，高校預算理應對這些方面的內容進行資金引導。但受“調整因素”和“經濟人假設”制約，高校預算編制無法充分發(fā)揮資金引領和主動服務供給側改革的作用。

四是預算績效評價體系反向督促預算編制的作用難以體現。2018年9月發(fā)布的《中共中央 國務院關于全面實施預算績效管理的意見》中強調：“全面實施績效預算管理是我國治理體制和能力現代化的內在要求，是深化財稅體制改革、建立現代財政制度的重要組成部分，是優(yōu)化財政資源配置、提高公共服務質量的重要舉措。”預算績效評價體系建立的核心不在于“問責”，而在于提高資金效率、預算編制水平。但從目前的預算績效評價指標設置過程來看，預算確定后，用“指標”來說明預算內容的意義要遠遠大于以“指標”促進預算編制科學化。

2 政府會計制度改革中，高校預算管理必須考慮的因素

2017年11月，財政部決定自2019年1月1日起《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》(財會〔2017〕25號)開始在全國范圍內正式執(zhí)行。2018年8月，財政部又發(fā)布了《關于高等學校執(zhí)行〈政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表〉的補充規(guī)定》和《關于高等學校執(zhí)行〈政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表〉的銜接規(guī)定》(財會〔2018〕19號)，指導高等學校正式實施政府會計制度。2019年，為促進事業(yè)單位加強成本核算工作，夯實績效管理基礎，財政部又出臺了《事業(yè)單位成本核算基本指引》(財會〔2019〕25號)。這些制度的出臺，標志我國基本建成了具有中國特色的政府會計準則制度體系?！稌嫺母锱c發(fā)展“十四五”規(guī)劃綱要》(財會〔2021〕27號)指出，要堅持融合發(fā)展，堅持將會計工作擺到經濟社會發(fā)展大局和財政管理工作全局中去布局、去謀劃，以數字化技術為支撐，推動會計工作與國家宏觀經濟管理工作、單位經營管理活動深度融合，充分發(fā)揮會計工作基礎性服務功能，不斷提高會計工作服務經濟社會發(fā)展的效能。政府會計制度向縱深化改革的過程中，高校預算管理必須要考慮的因素包括：

2.1 政府會計成本核算要求高校預算必須對成本控制進行充分的估計

高校生均培養(yǎng)成本是一個“老生常談”、但誰也闡述不透徹的概念，究竟哪些項目應該作為生均培養(yǎng)成本，哪些項目不能作為生均培養(yǎng)成本，學界一直有爭論，尤其是房屋建筑物以及無形資產能否納入生均培養(yǎng)成本計量，更是學界探討的焦點?！妒聵I(yè)單位成本核算基本指引》第三條明確指出：“本指引所稱成本，是指單位特定的成本核算對象所發(fā)生的資源耗費，包括人力資源耗費，房屋及建筑物、設備、材料、產品等有形資產的耗費，知識產權等無形資產的耗費，以及其他耗費?！边@就為高校生均培養(yǎng)成本計量范圍的確定提供了明確的參考依據[1]，以往難以確定的學校教學行政和教學輔助使用的房屋建筑物計提折舊、學校的“商譽”以及各種教學行政和教學輔助用軟件等無形資產的攤銷、學校體育設施場地計提折舊和維修維護費用等是否屬于該成本計量范疇的問題就迎刃而解。高校在編制預算時，[2]就必須要考慮支出的內容和事項是否符合“成本核算”的要求，要對“成本”進行可靠的計量。

2.2 權責發(fā)生制的記賬規(guī)則對高校預算執(zhí)行提出了更高的要求

以往的預算會計采用“收付實現制”的記賬規(guī)則，現行的《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》將會計核算模式明確為“雙體系、雙基礎、雙目標”，會計核算上財務會計實行權責發(fā)生制，預算會計實行收付實現制，財務會計和預算會計適度分離和相互銜接，以期全面、清晰反映單位財務信息和預算執(zhí)行信息。但制度執(zhí)行中也出現了一些弊端，如備查賬簿冗余、工作量較大等。

2.3 高校會計電算化成本增幅較大

隨著信息技術的發(fā)展和制度的完善，高校會計電算化成本近年來增幅較大。部分高校將預算管理系統(tǒng)與會計核算系統(tǒng)相融合，并將收入、費用等系統(tǒng)統(tǒng)一成一個“財務管理平臺”。目前國內大大小小的公司開發(fā)的核算平臺軟件數以百計，價格參差不齊，功能或多或少都有差異，高校在采購軟件時往往陷入“賭徒困境”，電算化成本不容小覷。

2.4 高?！半[性債務”難以核算

按照現行會計制度，高?；ú⑷雴挝豢傎~，不再單獨設賬；高校因為基礎建設發(fā)生的支出記入“借入款項”“應付賬款”“在建工程”這些科目，但目前高校在發(fā)展過程中存在的“BT”“BOT”“BOO”“BOOT”“EPC”“EPC+F”“PPP”等項目承包模式，如未發(fā)生資金往來，則賬面不會顯示，無法在賬務上做到準確計量、表達，成為高校的“隱性債務”。

3 高校預算管理適應政府會計制度改革的路徑

《政府會計準則——基本準則》(中華人民共和國財政部令第78號)第一條指出“為了規(guī)范政府的會計核算，保證會計信息質量，根據《中華人民共和國會計法》《中華人民共和國預算法》和其他有關法律、行政法規(guī)，制定本準則”，由此可見，會計制度始終是為包括會計法和預算法在內的“法”服務的，是為了更清晰地體現預算的意圖，促使預算的效率提高。隨著政府會計準則的逐步完善，高等學校的預算管理也要主動進行調整。

3.1 “全面預算”必須變?yōu)閷嶋H行動

對國資委下屬中央企業(yè)而言，國資委《關于進一步深化中央企業(yè)全面預算管理工作的通知》(國資發(fā)評價〔2011〕167號)認為，全面預算管理是一項全員參與、涵蓋企業(yè)各類生產要素、貫穿企業(yè)經營全過程的系統(tǒng)工程，各中央企業(yè)要以全員為基礎，全過程為標準，全方位為要求，將企業(yè)的人、財、物全部納入全面預算管理體系，統(tǒng)一協(xié)調配置內部資源，強化預算全過程控制，充分發(fā)揮全面預算管理的執(zhí)行效率與效果。拋開高校的事業(yè)單位屬性，從“零基預算”的角度來考慮高校預算，高校也要主動轉變觀念[3]，將停留在文件、紙面上的“全面預算”由“概念”轉變?yōu)閷嶋H工作指南，在制定預算方案的時候，要通盤考慮預算過程中發(fā)生的會計事項[3]，要在滿足“權責發(fā)生制和收付實現制并行”的記賬規(guī)則下準確地計量，盡可能避免“過渡表”實務事項發(fā)生。

3.2 對會計科目設置再斟酌，合理反映債務事項

目前各級財政嚴格管控高校債務，不允許新的“政府債”發(fā)生，但高校要解決“學生學位”(1)此處的學生學位問題指的是學生在學校就讀所需的基本學生生活條件。問題，就必須解決校舍問題。因為學校不能擅自舉借債務新建校舍，在基本建設中常見的“墊資建設”“交鑰匙工程”“融資租賃”等方式成為高校校舍建設的另一種形式，形成了高校基本建設的“或有債務”和“遠期隱性債務”。高校會計核算在未進行基建并賬時，預算會計制度設置有“結轉自籌基建”科目，可以對已經完成的自籌基建項目(非政府撥款)成本進行核算，現行的政府會計制度取消了這個科目。在現有基建并賬的前提下，這些債務因為沒有實際發(fā)生支付，所以賬面無從計量，這就要求政府會計制度要對會計科目設置再斟酌，合理反映債務事項?；谥斏餍栽瓌t，政府會計制度中會計科目債務事項的設置應客觀、完整地反映會計工作的現實狀況。

3.3 標準化進程必須加快

中共中央、國務院在《國家標準化發(fā)展綱要》中明確指出：“標準是經濟活動和社會發(fā)展的技術支撐，是國家基礎性制度的重要方面。標準化在推進國家治理體系和治理能力現代化中發(fā)揮著基礎性、引領性作用?！本驼畷嫼透咝ｎA算管理而言，在會計電算化核算和分析軟件方面，首先是要建立規(guī)范的政府會計核算軟件全國統(tǒng)一“接口標準”和預算軟件“共享接口標準”，對軟件應該提供的基礎性功能和各個核算模塊、預算對接模塊設置統(tǒng)一標準，最好是實現版權 “集中采購、 免費提供”， 避免資金浪費。在以“定額標準”實現“經費管控標準化”方面，應從以下幾個方面來確定經費管控的標準：一是確定基本的定額標準，以生均經費為主，涵蓋教職員工和學生經費；二是確定基本專項定額標準，從學校辦學規(guī)模、專業(yè)設置、遠景規(guī)劃來確定學校發(fā)展和提高所需經費；三是確定鼓勵性專項定額標準，從學校獲得社會資源、學校對社會貢獻度以及學校對社會發(fā)展的支持影響來考慮指標因素；四是專項定額標準要與國民經濟發(fā)展相適應，在保證相對穩(wěn)定的前提下，隨著國民經濟的發(fā)展適度調整。

3.4 項目績效目標設置與會計核算軟件有效銜接

目前的績效目標內容非會計核算事項需要通過“看現場、查實物”等方式進行，對會計核算事項需要“翻憑證、核數據”[6]方可實現。隨著項目績效評價工作的廣泛開展和全過程績效評價的逐步落實，目標與會計核算事項相對照的工作量將大幅增加。要提前考慮將目標設置與核算軟件所能提供的功能和要求實現的功能有效銜接，以減輕預算績效評價工作的現實工作量。