賈秀麗

（江蘇財(cái)經(jīng)職業(yè)技術(shù)學(xué)院 江蘇 淮安 223003)

知識(shí)就是力量，知識(shí)創(chuàng)新是生產(chǎn)發(fā)展的原動(dòng)力，同時(shí)在國(guó)家層面上我國(guó)把創(chuàng)新作為現(xiàn)代化建設(shè)的戰(zhàn)略舉措。圍繞國(guó)家創(chuàng)新戰(zhàn)略，國(guó)家在具體政策層面重點(diǎn)扶植：高新技術(shù)企業(yè)、科技型中小企業(yè)、初創(chuàng)科技型企業(yè)。政策上有一系列的優(yōu)惠措施同時(shí)也有嚴(yán)格的認(rèn)證條件。下面本文將針對(duì)高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用專項(xiàng)審計(jì)進(jìn)行探討。

一、高新技術(shù)企業(yè)

高新技術(shù)企業(yè)從字面上理解就是從事高科技新技術(shù)的企業(yè)，但是從國(guó)家政策扶植的層面看，政策中有一系列對(duì)高新技術(shù)企業(yè)的界定條件。我國(guó)最早對(duì)高新技術(shù)企業(yè)出臺(tái)的相關(guān)認(rèn)定辦法是2008年由科技部、財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合印發(fā)的《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》，隨著科技經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，2016年重新修訂2008年版的管理辦法，同時(shí)2008版的管理辦法廢止。目前管理辦法中對(duì)高新技術(shù)企業(yè)主要從：核心知識(shí)產(chǎn)權(quán)、技術(shù)領(lǐng)域、科技人員比例、研發(fā)費(fèi)用比例、高新技術(shù)產(chǎn)品收入、評(píng)價(jià)指標(biāo)六個(gè)方面對(duì)其進(jìn)行認(rèn)定。根據(jù)政策認(rèn)定的條件概況總結(jié)高新技術(shù)企業(yè)就是指主要產(chǎn)品屬于《國(guó)家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》范圍內(nèi)，有獨(dú)立的科研人員，每年有一定的研發(fā)投入并且有自己的核心知識(shí)產(chǎn)權(quán)，研發(fā)的高科技產(chǎn)品收入占企業(yè)總收入比例不低于60%，有一定的創(chuàng)新及創(chuàng)新轉(zhuǎn)化能力的在中國(guó)境內(nèi)注冊(cè)一年以上的居民企業(yè)。通過(guò)認(rèn)證的高新技術(shù)企業(yè)有效期為三年，之后需要資格復(fù)審，復(fù)審不合格，則自動(dòng)失去高新企業(yè)資質(zhì)。

二、高新技術(shù)企業(yè)的優(yōu)勢(shì)

高新技術(shù)企業(yè)在認(rèn)定上有嚴(yán)格的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，并且三年一輪回進(jìn)行復(fù)核。經(jīng)過(guò)認(rèn)證取得高新技術(shù)企業(yè)資質(zhì)可以為企業(yè)帶來(lái)一系列的經(jīng)濟(jì)和聲譽(yù)紅利，有利于科技創(chuàng)新型企業(yè)的成長(zhǎng)與發(fā)展。

（一）獲得政府補(bǔ)助和政策扶植

獲取高新技術(shù)企業(yè)資格的企業(yè)可以申請(qǐng)省、市級(jí)的科研經(jīng)費(fèi)還可以獲批政府直接獎(jiǎng)勵(lì)和財(cái)政補(bǔ)貼；在用地方面，高新企業(yè)可以優(yōu)先獲得辦公及工業(yè)用地，很多地方政府還可以給予免費(fèi)用地政策扶植；在融資方面，可以優(yōu)先獲批各大銀行的貸款；同時(shí)高企業(yè)產(chǎn)品還優(yōu)先納入政府采購(gòu)體系。這些政府補(bǔ)助和政策扶植實(shí)實(shí)在在的助推了高企的成長(zhǎng)與發(fā)展，減少了企業(yè)科研投入的經(jīng)濟(jì)壓力，在各方面為高企業(yè)綠燈，減輕了高企發(fā)展過(guò)程中的后顧之憂。

（二）提升品牌含金量

經(jīng)過(guò)認(rèn)證的科技創(chuàng)新型企業(yè)獲得高新技術(shù)企業(yè)資質(zhì)的企業(yè)，代表從事的行業(yè)領(lǐng)域是國(guó)家重點(diǎn)扶植科技領(lǐng)域，自身的科研能力創(chuàng)新能力被政府認(rèn)可，這本身就是對(duì)企業(yè)自身品牌和實(shí)力一種認(rèn)可與提升。

（三）享受稅收優(yōu)惠

認(rèn)證為高新技術(shù)企業(yè)可以享受所得稅稅率由原來(lái)的25%降到15%的稅收優(yōu)惠，同時(shí)高新技術(shù)企業(yè)虧損結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)年限為由一般企業(yè)的5年延長(zhǎng)至 10 年。這些稅收優(yōu)惠政策在一定程度上減輕了高新技術(shù)企業(yè)的成本和資金周轉(zhuǎn)壓力，但是優(yōu)惠只針對(duì)認(rèn)證通過(guò)的企業(yè)，且認(rèn)證需要三年一符合，這就引導(dǎo)企業(yè)需要不斷創(chuàng)新研發(fā)以保證認(rèn)證能通過(guò)，在科研活動(dòng)中加大投入培育科研成果，同時(shí)也有益于科技型企業(yè)的成長(zhǎng)壯大。

三、研發(fā)支出會(huì)計(jì)政策及處理

2006年頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)內(nèi)部研發(fā)無(wú)形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理采用“有條件資本化”計(jì)量模式實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同。會(huì)計(jì)核算中區(qū)分研究的兩個(gè)階段：研究階段、開(kāi)發(fā)階段，研究階段由于沒(méi)有成果，無(wú)法運(yùn)用，因此費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益，開(kāi)發(fā)階段視情況資本化，資本化條件是需要同時(shí)滿足《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—無(wú)形資產(chǎn)》要求的五個(gè)條件。同時(shí)為了鼓勵(lì)企業(yè)創(chuàng)新研究增加研發(fā)投入，稅法中規(guī)定對(duì)研究及開(kāi)發(fā)過(guò)程中未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的可以在當(dāng)期計(jì)算所得稅時(shí)加計(jì)扣除，形成無(wú)形資產(chǎn)的則在攤銷的時(shí)加計(jì)扣除計(jì)算所得稅的優(yōu)惠稅收政策，同時(shí)稅法中對(duì)企業(yè)的研究開(kāi)發(fā)支出給出了范圍規(guī)定，要求企業(yè)在會(huì)計(jì)上設(shè)立明細(xì)賬對(duì)每一項(xiàng)研發(fā)項(xiàng)目的費(fèi)用支出進(jìn)行核算。

企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作中，開(kāi)發(fā)支出的會(huì)計(jì)處理是一個(gè)時(shí)期性動(dòng)態(tài)的過(guò)程。研究過(guò)程不符合資本化條件的直接計(jì)入當(dāng)期損益，并在當(dāng)期進(jìn)行加計(jì)扣除。開(kāi)發(fā)過(guò)程中資本化的處理具體在操作中由于是一個(gè)動(dòng)態(tài)的過(guò)程，當(dāng)研發(fā)支出發(fā)生時(shí)，會(huì)計(jì)上將其計(jì)入“研發(fā)支出—資本化支出”科目”，此時(shí)只是一個(gè)中間狀態(tài)，此時(shí)發(fā)生的費(fèi)用不可以在當(dāng)期加計(jì)扣除，只有企業(yè)判定項(xiàng)目達(dá)到預(yù)期的用途，才將研發(fā)費(fèi)用轉(zhuǎn)入無(wú)形資產(chǎn)“研發(fā)支出—資本化支出”中，無(wú)形資產(chǎn)在攤銷時(shí)進(jìn)行加計(jì)扣除。若隨著企業(yè)最終判斷研發(fā)項(xiàng)目達(dá)滿足不了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的五個(gè)條件則不形成無(wú)形資產(chǎn)，需要將“研發(fā)支出—資本化支出”轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

四、研發(fā)支出專項(xiàng)審計(jì)

（一）研發(fā)支出

研發(fā)支出不同的部門(mén)有不同口徑：一是會(huì)計(jì)口徑、二是稅收口徑、三是高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定口徑。會(huì)計(jì)核算中的研發(fā)費(fèi)用，主要是為了會(huì)計(jì)能準(zhǔn)確核算研發(fā)費(fèi)用，會(huì)計(jì)核算上的研發(fā)費(fèi)用口徑?jīng)]有相關(guān)的限制是企業(yè)根據(jù)自己研發(fā)情況自己確定。稅收口徑，是稅法規(guī)定的口徑，在稅法允許的范圍內(nèi)研發(fā)費(fèi)用才可以加計(jì)扣除，目的主要是為了細(xì)化哪些研發(fā)費(fèi)用可以享受加計(jì)扣除政策，引導(dǎo)企業(yè)加大核心研發(fā)投入，此口徑研發(fā)費(fèi)用范圍最小。高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定口徑，主要是用于判定企業(yè)科研投入結(jié)構(gòu)、科研投入的強(qiáng)度是否符合規(guī)定，所以對(duì)研發(fā)費(fèi)用類型有一定的限制。申報(bào)高新技術(shù)企業(yè)應(yīng)該按照“企業(yè)年度研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用結(jié)構(gòu)明細(xì)表”設(shè)置高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專用研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用輔助核算賬，提供相關(guān)憑證及明細(xì)表。高新技術(shù)企業(yè)資格認(rèn)定中需要考核企業(yè)近3年的研發(fā)費(fèi)用是否符合認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。

（二）執(zhí)行審計(jì)程序

1.開(kāi)展初步調(diào)查

開(kāi)展初步業(yè)務(wù)活動(dòng)主要是了解企業(yè)為制定審計(jì)計(jì)劃奠定基礎(chǔ)，同時(shí)可以確保審計(jì)工作可以達(dá)到：與申報(bào)企業(yè)不存在對(duì)業(yè)務(wù)約定條款的誤解，不存在因申報(bào)企業(yè)管理層誠(chéng)信問(wèn)題影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師承接該項(xiàng)業(yè)務(wù)的意愿，確保注冊(cè)會(huì)計(jì)師已具備執(zhí)行業(yè)務(wù)的獨(dú)立性和專業(yè)勝任能力。為此初步調(diào)查主要從以下方面開(kāi)展：一、了解申請(qǐng)企業(yè)具體的研發(fā)項(xiàng)目?jī)?nèi)容和為了該項(xiàng)目而進(jìn)行的技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)，二、判斷研發(fā)項(xiàng)目是否確實(shí)存在研究和開(kāi)發(fā)高新技術(shù)的行為。三、判斷企業(yè)的研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目是否確屬國(guó)家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域。四、了解申報(bào)企業(yè)的研發(fā)項(xiàng)目與技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)的開(kāi)展情況。五、了解申報(bào)企業(yè)整個(gè)研發(fā)活動(dòng)中與技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)的具體情況，了解高新技術(shù)研發(fā)費(fèi)用的具體內(nèi)容和性質(zhì)以及與其他項(xiàng)目之間的分配的情況，費(fèi)用與其他項(xiàng)目分配的會(huì)計(jì)核算情況。初步了解完這些問(wèn)題，我們才能制定恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，才能取得滿意的審計(jì)結(jié)果。

2.執(zhí)行審計(jì)程序

研發(fā)費(fèi)用專項(xiàng)審計(jì)主要按照一下程序開(kāi)展：了解研究開(kāi)發(fā)業(yè)務(wù)流程，主要流程包括：立項(xiàng)與預(yù)算管理、人員管理、設(shè)備和材料管理、委托外部研究開(kāi)發(fā)情況、結(jié)項(xiàng)管理。了解內(nèi)控確定錯(cuò)報(bào)可能發(fā)生的環(huán)節(jié)，主要從：人工費(fèi)用、材料及工裝準(zhǔn)備、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、外包、預(yù)算五個(gè)方面分析可能發(fā)生的錯(cuò)報(bào)環(huán)節(jié)。

執(zhí)行穿行測(cè)試，是確定企業(yè)內(nèi)控程序是否被真實(shí)的執(zhí)行，主要是對(duì)高新技術(shù)研發(fā)費(fèi)用中相關(guān)程序的證實(shí)。一般注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)選擇研發(fā)費(fèi)用中被高度關(guān)注的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行穿行測(cè)試。例如正對(duì)研發(fā)人員薪酬，首先從科研人員薪酬標(biāo)準(zhǔn)制定開(kāi)始對(duì)科研人員人數(shù)、缺勤統(tǒng)計(jì)情況、支付審批、項(xiàng)目人員工時(shí)以及人工費(fèi)用計(jì)算和分配標(biāo)準(zhǔn)，到整個(gè)研發(fā)項(xiàng)目人工費(fèi)用數(shù)據(jù)生成的整個(gè)流程，通過(guò)全程來(lái)判定之前對(duì)相關(guān)控制了解的完整性和真確性。

控制測(cè)試，研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用專項(xiàng)審計(jì)根據(jù)規(guī)定在時(shí)間上需要審計(jì)企業(yè)三個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師選擇信賴被審企業(yè)的內(nèi)部控制，則需要對(duì)三個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度與研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用相關(guān)的內(nèi)部控制進(jìn)行測(cè)試。五、實(shí)質(zhì)性測(cè)試，研發(fā)費(fèi)用實(shí)質(zhì)性測(cè)試主要從發(fā)生、完整性、準(zhǔn)確性、截止期間、分類、列報(bào)制定審計(jì)程序表。

（三）審計(jì)重難點(diǎn)

關(guān)注管理層的舞弊動(dòng)機(jī)。對(duì)于申報(bào)高新企業(yè)，申報(bào)成功前文已經(jīng)分析說(shuō)明了帶給企業(yè)的好處，因此申報(bào)企業(yè)的管理層為了能享受高新技術(shù)企業(yè)帶來(lái)的一系列的好處而存在舞弊的動(dòng)機(jī)，因此高新技術(shù)企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的可能性比較高，注會(huì)在實(shí)施研發(fā)費(fèi)用專項(xiàng)審計(jì)時(shí)應(yīng)當(dāng)采取謹(jǐn)慎的態(tài)度假定企業(yè)研發(fā)支出存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)，在此基礎(chǔ)上執(zhí)行審計(jì)。管理層舞弊常用的手段就是研發(fā)費(fèi)用不是真實(shí)發(fā)生，因此在審計(jì)過(guò)程中要重點(diǎn)研發(fā)費(fèi)用是否真實(shí)發(fā)生，金額是否準(zhǔn)確。在抽查企業(yè)實(shí)際發(fā)生研發(fā)費(fèi)用支出時(shí)，企業(yè)財(cái)務(wù)人員的專業(yè)度和是否有建立規(guī)范的研發(fā)費(fèi)用核算科目和臺(tái)賬，對(duì)其合理性判定上非常重要，不然很難解釋每一筆研發(fā)支出的合理性，特別是那些研發(fā)費(fèi)用比例處于達(dá)標(biāo)線上下的企業(yè)，則需要重點(diǎn)關(guān)注，因?yàn)橐坏┵M(fèi)用支出被剔除到研發(fā)費(fèi)用之外，研發(fā)費(fèi)用發(fā)生的總額就到不到標(biāo)準(zhǔn)，則企業(yè)認(rèn)證就會(huì)被否定。如果企業(yè)在會(huì)計(jì)科目設(shè)置中根本沒(méi)有設(shè)置“研發(fā)支出”或“管理費(fèi)用——研發(fā)支出”等科目，或者沒(méi)有設(shè)置研發(fā)費(fèi)用輔助賬，就很難證明其報(bào)送的研發(fā)費(fèi)用是真實(shí)發(fā)生的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在研發(fā)費(fèi)真實(shí)性審計(jì)時(shí)需重點(diǎn)關(guān)注。

（四）應(yīng)對(duì)策略

在對(duì)高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用專項(xiàng)審計(jì)中，針對(duì)上文分析的在審計(jì)中可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序的基礎(chǔ)上，在開(kāi)展研發(fā)費(fèi)用專項(xiàng)審計(jì)的各個(gè)環(huán)節(jié)，都應(yīng)保持謹(jǐn)慎的職業(yè)態(tài)度，以獲取適當(dāng)、充足的審計(jì)證據(jù)，并且設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步的審計(jì)程序并執(zhí)行到位。