（麗江市財(cái)政局，云南 麗江 674100）

0 引言

2012 年11 月29 日，財(cái)政部印發(fā)了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》（財(cái)會(huì)【2012】21 號），目的是進(jìn)一步提高行政事業(yè)單位內(nèi)部管理水平，規(guī)范內(nèi)部控制?！缎姓聵I(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》明確行政事業(yè)單位內(nèi)部控制是指通過制定制度、實(shí)施措施和執(zhí)行程序，實(shí)現(xiàn)對行政事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)的防范和管控，囊括了預(yù)算管理、收支管理、政府采購管理、資產(chǎn)管理、建設(shè)項(xiàng)目管理以及合同管理等主要經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)控制，具有很強(qiáng)的指導(dǎo)性。然而，從中央層面推行行政事業(yè)單位內(nèi)部控制起至今已有8 年之久，但從筆者所掌握的情況來看，基層單位執(zhí)行內(nèi)部控制的效果卻不盡如人意。本文結(jié)合基層單位的實(shí)際情況，從內(nèi)部控制執(zhí)行中存在的問題出發(fā)，對基層單位內(nèi)部控制制度的建設(shè)提出一些建議。

1 基層行政事業(yè)單位內(nèi)部控制存在的問題

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制具有全面性、重要性、制衡性、適應(yīng)性4 個(gè)原則，相對企業(yè)內(nèi)部控制而言少了成本效益原則，但筆者認(rèn)為成本效益原則同樣適用于行政事業(yè)單位，只是內(nèi)涵有所不同，不再是投入成本與產(chǎn)出效益之比，而在于內(nèi)部控制建設(shè)中投入的人力、物力與單位職責(zé)職能之間的平衡關(guān)系?；鶎有姓聵I(yè)單位大多人員編制少、經(jīng)費(fèi)有限，但所擔(dān)負(fù)的職責(zé)職能卻一點(diǎn)也不少，即便如此，基層行政事業(yè)單位在內(nèi)部控制建設(shè)上投入較少，普遍存在內(nèi)部控制制度照搬照抄、流于形式、適應(yīng)性差等問題。

1.1 基層行政事業(yè)單位人員編制少、經(jīng)費(fèi)有限

基層行政事業(yè)單位根據(jù)自身職能設(shè)立，大部分屬于獨(dú)立核算的法人機(jī)構(gòu)，然而，人員編制卻很少，很多單位的人員都在10人以內(nèi)，有的單位甚至只有2～3 人。比如，A 單位為某市國土資源局，有5 個(gè)根據(jù)職能分設(shè)的下屬事業(yè)單位，人員都在5 人以內(nèi)，目前均實(shí)行獨(dú)立的財(cái)務(wù)核算，這些下屬單位除完成本部門職能職責(zé)外，還需兼顧內(nèi)部控制、預(yù)決算、績效評價(jià)等一系列會(huì)計(jì)主體責(zé)任工作，在工作中難免顧此失彼，單位的內(nèi)部控制建設(shè)淪為紙上談兵，所制定的內(nèi)部控制制度成為掛在墻上、寫在紙上用于應(yīng)付上級部門檢查的工具，在具體工作中并沒有落到實(shí)處。

1.2 基層事業(yè)單位缺乏專業(yè)的財(cái)務(wù)人員

基層行政事業(yè)單位中財(cái)務(wù)工作不受重視，財(cái)務(wù)功能弱化，多數(shù)單位沒有設(shè)立專門的財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)，而是由辦公室分管財(cái)務(wù)工作。擔(dān)任財(cái)務(wù)工作的人員并非專業(yè)的會(huì)計(jì)人才，而是半路出家的兼職人員，在財(cái)務(wù)工作中也沒有主動(dòng)加強(qiáng)對財(cái)務(wù)知識的學(xué)習(xí)，往往是前人怎么做，后人怎么學(xué)。

在參與紀(jì)委巡視巡察的過程中，筆者發(fā)現(xiàn)很多單位的規(guī)章制度看似很完善，內(nèi)部控制制度、“三重一大”制度等都裝訂成了工作手冊，然而，內(nèi)部控制缺陷卻隨處可見。比如，B 行政單位在職職工多達(dá)40 多人，卻沒有設(shè)立專門的財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)，財(cái)務(wù)工作由非財(cái)務(wù)專業(yè)出身的辦公室人員兼任。出納和會(huì)計(jì)雖然分崗設(shè)置，但出納一人保管單位的公章、財(cái)務(wù)專用章、法人章及所有賬戶的所有票據(jù)。社會(huì)捐贈(zèng)收入中的現(xiàn)金捐贈(zèng)款項(xiàng)的收取、捐贈(zèng)票據(jù)的開具、現(xiàn)金款項(xiàng)的入賬等與貨幣資金有關(guān)的全部工作均由出納一人獨(dú)自完成。這些行為明顯違背了內(nèi)部控制的制衡性原則，單位的財(cái)務(wù)人員卻對這些風(fēng)險(xiǎn)毫不知情。

1.3 基層行政事業(yè)單位負(fù)責(zé)人對內(nèi)部控制建設(shè)重視不夠

內(nèi)部控制的有效性包括內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的有效性和內(nèi)部控制運(yùn)行的有效性，兩者相輔相成，不可分割。然而，基層行政事業(yè)單位的負(fù)責(zé)人更在意單位是否建立內(nèi)部控制制度，對單位內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性卻漠不關(guān)心。

根據(jù)財(cái)政部的要求，預(yù)算單位每年要向各級財(cái)政部門報(bào)送內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告，這是督促預(yù)算單位不斷完善和改進(jìn)內(nèi)部控制的重要手段。然而，很多單位的負(fù)責(zé)人只在乎最終的評價(jià)結(jié)果，對評價(jià)結(jié)果為“差”的報(bào)告，甚至?xí)蠊ぷ魅藛T修改評價(jià)報(bào)告的內(nèi)容，直至把結(jié)果修改為“中”或“良”，導(dǎo)致內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告流于形式。內(nèi)部控制評價(jià)反映了行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)和執(zhí)行的情況，但由于單位負(fù)責(zé)人對內(nèi)部控制建設(shè)的不重視，最終導(dǎo)致其成為預(yù)算單位的一項(xiàng)工作任務(wù)，既反映不了單位真實(shí)的內(nèi)部控制執(zhí)行情況，也沒有在單位的內(nèi)控制度建設(shè)中發(fā)揮促進(jìn)作用，與中央出臺政策的初衷背道而馳。

1.4 內(nèi)部控制的監(jiān)督與建立和實(shí)施未分離

內(nèi)部控制制度的全面性是指“內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)貫穿單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的決策、執(zhí)行和監(jiān)督全過程，實(shí)現(xiàn)對經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的全面控制”。這就決定了內(nèi)部控制是全過程、全員性的控制，不應(yīng)該存在內(nèi)部控制的空白點(diǎn)。在基層行政事業(yè)單位中，多數(shù)職工并不知道內(nèi)部控制制度的存在，更不明白自己在內(nèi)部控制中扮演的角色和發(fā)揮的作用，認(rèn)為內(nèi)部控制與自己毫不相干。

根據(jù)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》的規(guī)定：“內(nèi)部監(jiān)督應(yīng)當(dāng)與內(nèi)部控制的建立和實(shí)施保持相對獨(dú)立；單位負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)指定專門部門或?qū)Ｈ素?fù)責(zé)對單位內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評價(jià)并出具單位內(nèi)部控制自我評價(jià)報(bào)告。”縱觀基層行政事業(yè)單位，多數(shù)并無專業(yè)的內(nèi)部監(jiān)督機(jī)構(gòu)或?qū)I(yè)的內(nèi)部控制評價(jià)人員，內(nèi)部控制缺乏有效監(jiān)督。內(nèi)部控制自我評價(jià)報(bào)告的出具和內(nèi)部控制的建立、實(shí)施均由單位的財(cái)務(wù)人員負(fù)責(zé)，無法保證內(nèi)部監(jiān)督的專業(yè)性和獨(dú)立性，造成內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告流于形式，難以發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷，制約了基礎(chǔ)事業(yè)單位內(nèi)部控制體系的完善。

2 加強(qiáng)基層行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)的建議

推行行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)，有利于規(guī)范內(nèi)部經(jīng)濟(jì)和業(yè)務(wù)活動(dòng)，制約內(nèi)部權(quán)力運(yùn)行，最終促進(jìn)單位公共服務(wù)效能和內(nèi)部管理水平的不斷提升。針對基層行政事業(yè)單位在內(nèi)部控制建設(shè)中存在的問題，筆者提出以下對策建議。

2.1 認(rèn)真梳理基層行政事業(yè)單位的職責(zé)職能，審慎判斷基層行政事業(yè)單位是否進(jìn)行獨(dú)立核算

從目前基層行政事業(yè)單位的情況來看，很多行政單位下屬獨(dú)立核算的二級預(yù)算單位人員編制較少。根據(jù)成本效益原則，對人員不足20 人且有上級主管部門的二級預(yù)算單位，不建議進(jìn)行獨(dú)立財(cái)務(wù)核算。主管部門應(yīng)設(shè)置專門的財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)，并配置專業(yè)的財(cái)務(wù)人員；下屬的二級預(yù)算單位只需設(shè)置一名報(bào)賬員，負(fù)責(zé)單位經(jīng)費(fèi)支出的報(bào)賬工作，并積極配合上級主管部門財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)的工作。上級主管部門負(fù)責(zé)內(nèi)部控制制度的建設(shè)和實(shí)施，建設(shè)內(nèi)部控制時(shí)應(yīng)涵蓋下級單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。二級預(yù)算單位的法人對本單位執(zhí)行內(nèi)部控制制度的情況負(fù)責(zé)。

仍以A 單位為例，下屬事業(yè)單位不再進(jìn)行獨(dú)立的財(cái)務(wù)核算，每個(gè)單位設(shè)置一名報(bào)賬員負(fù)責(zé)單位的經(jīng)費(fèi)支出等事項(xiàng)。內(nèi)部控制建設(shè)交由上級主管部門的專門機(jī)構(gòu)、專業(yè)人員負(fù)責(zé)，下級單位可以將更多的精力用在“刀刃”上，更好地履行單位的職能職責(zé)，致力于提高公共服務(wù)效率和效果。

2.2 設(shè)置專門的財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)，加強(qiáng)內(nèi)部控制關(guān)鍵崗位人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)和職業(yè)道德教育

建立行之有效的內(nèi)部控制制度是重要基礎(chǔ)，制度實(shí)施是關(guān)鍵所在。但無論是建立還是實(shí)施都需要由人來進(jìn)行，因此，人員的專業(yè)素質(zhì)直接決定了內(nèi)部控制的成效。由于內(nèi)部控制制度的建設(shè)具有很強(qiáng)的專業(yè)性，基層行政事業(yè)單位工作人員不能勝任的，可以聘請專業(yè)機(jī)構(gòu)完成此項(xiàng)工作。獨(dú)立進(jìn)行財(cái)務(wù)核算的基層行政事業(yè)單位應(yīng)設(shè)置專門的財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)，配置專業(yè)的財(cái)務(wù)人員，并加強(qiáng)對財(cái)務(wù)人員和內(nèi)部控制關(guān)鍵崗位人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)。各級財(cái)政部門也要加強(qiáng)對內(nèi)控人員的培訓(xùn)，堅(jiān)持理論聯(lián)系實(shí)際的原則，不斷提高內(nèi)控人員的政治素質(zhì)、業(yè)務(wù)能力和職業(yè)道德水平。

2.3 強(qiáng)化行政事業(yè)單位負(fù)責(zé)人的內(nèi)控意識，做到內(nèi)部控制業(yè)務(wù)全覆蓋、人員全參與

多數(shù)基層行政事業(yè)單位目前仍處在“要我控制”這個(gè)階段。從“要我控制”轉(zhuǎn)變到“我要控制”，是內(nèi)部控制理念轉(zhuǎn)變的過程。這個(gè)過程里起決定性作用的是單位負(fù)責(zé)人對內(nèi)部控制理念的轉(zhuǎn)變。政府部門可以采取多種手段促使單位負(fù)責(zé)人提高對內(nèi)部控制的重視程度。比如，財(cái)政部門可以多組織單位負(fù)責(zé)人及相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)進(jìn)行內(nèi)部控制知識培訓(xùn)；除了要求預(yù)算單位報(bào)送內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告外，還可以組織外部專家團(tuán)對各預(yù)算單位的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行第三方評價(jià)；組織部門在選拔任用干部時(shí)可以將其所在單位的內(nèi)部控制建設(shè)情況作為一項(xiàng)考核標(biāo)準(zhǔn)?？偠灾褪且箚挝回?fù)責(zé)人充分意識到內(nèi)部控制制度的重要性，自上而下帶動(dòng)單位全體職工對內(nèi)部控制的重視，最終實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的業(yè)務(wù)全覆蓋、人員全參與。

2.4 強(qiáng)化內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制，設(shè)置專門機(jī)構(gòu)或指定專業(yè)人員，對單位內(nèi)部控制建立和運(yùn)行的有效性進(jìn)行評價(jià)

內(nèi)部監(jiān)督是指基層行政事業(yè)單位對內(nèi)部控制建立和實(shí)施情況進(jìn)行監(jiān)督檢查，評價(jià)內(nèi)部控制的有效性，并及時(shí)改進(jìn)評價(jià)過程中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷。內(nèi)部監(jiān)督是實(shí)施內(nèi)部控制的重要保證，獨(dú)立性和專業(yè)性是內(nèi)部監(jiān)督的靈魂所在?；鶎有姓聵I(yè)單位可以設(shè)置專門機(jī)構(gòu)對內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行進(jìn)行內(nèi)部監(jiān)督，單位沒有條件設(shè)置專門機(jī)構(gòu)的，可以由內(nèi)部控制領(lǐng)導(dǎo)小組指定專人開展內(nèi)部監(jiān)督工作。無論哪種方式，首先要確保人員的獨(dú)立性，避免出現(xiàn)內(nèi)部監(jiān)督人員既當(dāng)“運(yùn)動(dòng)員”，又當(dāng)“裁判員”的情況；其次要確保人員的專業(yè)性，并鼓勵(lì)內(nèi)部監(jiān)督人員積極參加內(nèi)部審計(jì)等相關(guān)知識的專業(yè)培訓(xùn)，不斷提升個(gè)人專業(yè)素養(yǎng)。

3 結(jié)語

有效的內(nèi)部控制能夠合理保證單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)合法合規(guī)、資產(chǎn)安全和使用有效、財(cái)務(wù)信息真實(shí)完整，有效防范舞弊和預(yù)防腐敗，提高公共服務(wù)的效率和效果。內(nèi)部控制工作對于行政事業(yè)單位的發(fā)展是十分重要的，行政事業(yè)單位的管理層應(yīng)該以身作則提高對內(nèi)部控制的重視程度，并針對單位內(nèi)部控制中存在的問題有針對性地進(jìn)行整改和完善，建立行之有效的內(nèi)部監(jiān)管機(jī)制，不斷加快內(nèi)部控制的信息化進(jìn)程，最終促進(jìn)基層行政事業(yè)單位的可持續(xù)發(fā)展。