遲婷，劉維忠，b，盛洋

(新疆農(nóng)業(yè)大學(xué) a.經(jīng)濟與貿(mào)易學(xué)院，b.干旱區(qū)農(nóng)村發(fā)展研究中心，烏魯木齊 830052)

編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表適應(yīng)新時代生態(tài)文明建設(shè)需求，也是自然資源管理的重要突破方向之一[1-5]，對于中國自然資源管理工作具有重大的現(xiàn)實意義。中共十八大以來，生態(tài)文明建設(shè)不斷加快推進，相關(guān)政策措施逐漸落實。根據(jù)2013年中共十八屆三中全會關(guān)于經(jīng)濟發(fā)展和環(huán)境保護的判斷，中國決定編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，并設(shè)立試點方案。2015年國務(wù)院下發(fā)《編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表試點方案》，由國家統(tǒng)計局組織牽頭對全國8個試點地區(qū)開展自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制。探索編制森林資源資產(chǎn)負(fù)債表是編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的必要部分，許多學(xué)者進行了較多研究，但內(nèi)容多有不同。自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制及研究屬于中國特色的理論和實踐創(chuàng)新。世界其他國家關(guān)于這一方面的直接研究較少。自然資源會計核算相關(guān)研究始于20世紀(jì)50年代環(huán)境理論大變革，以及綠色GDP的首次提出。截至2019年底，世界公認(rèn)的自然資源核算標(biāo)準(zhǔn)是聯(lián)合國等機構(gòu)發(fā)布的《環(huán)境經(jīng)濟核算體系：中心框架》(SEEA-2012)。SEEA-2012指出自然資源資產(chǎn)有3個顯著特征，分別是：所有權(quán)清晰、可計量、具有經(jīng)濟效益[6]，設(shè)置自然資源實物資產(chǎn)賬戶和貨幣資產(chǎn)賬戶，采用“資產(chǎn)來源=資產(chǎn)占用”平衡式反映自然資源資產(chǎn)耗用的來龍去脈[7]。中國自十八屆三中全會后，開始進行資產(chǎn)、負(fù)債和報表編制方面的研究[8-10]，學(xué)術(shù)界、政府部門均有不少理論探索和實踐推進，取得了一些進步，但由于不同類型的自然資源資產(chǎn)屬性差異較大，在編制框架的思路上還存在較多爭議，導(dǎo)致整體研究未取得較大的突破。在借鑒SEEA-2012基礎(chǔ)上，自然資源資產(chǎn)會計計量屬性包括歷史成本、當(dāng)前成本、可變現(xiàn)凈值、未來現(xiàn)金流量和公允價值[11]；對于土地資源，可通過“土地資源資產(chǎn)實物量平衡表”，從自然和人為方面反映不同類型土地資源流量變化和土地資源價值[12]。對于自然資源負(fù)債，有學(xué)者認(rèn)為：生物資源負(fù)債包括與生物資源相關(guān)的所有資源管理負(fù)債和保護生物多樣性負(fù)債，具體在報表里應(yīng)體現(xiàn)為對資源損失的懲戒和補償[13]；負(fù)債本質(zhì)上是一種對過去環(huán)境造成破壞的價值補償，包括環(huán)境污染成本和資源與環(huán)境維護成本[14]；可設(shè)立資產(chǎn)減值輔助賬戶來有效區(qū)分合理與不合理損失，在承載能力范圍內(nèi)的損失確認(rèn)為資產(chǎn)減值項，超過標(biāo)準(zhǔn)警戒線的計入負(fù)債賬戶[15]。綜合現(xiàn)有的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表及其相關(guān)研究發(fā)現(xiàn)，大多數(shù)成果集中在研究自然資源大類資產(chǎn)負(fù)債表框架構(gòu)成以及分析現(xiàn)有研究存在的理論問題[16-18]，與森林資源管理結(jié)合不緊密，對提升現(xiàn)實自然資源資產(chǎn)管理水平的作用較小，同時對于維護國家生態(tài)安全，促進生產(chǎn)、生活、生態(tài)協(xié)調(diào)可持續(xù)發(fā)展的重大生態(tài)工程，如天保工程、三北防護林工程等資產(chǎn)負(fù)債表編制能否和自然資源大類一概而論也有待商榷。因此，將資源消耗、環(huán)境損害、生態(tài)效益納入評價體系，單獨編制重要生態(tài)資源資產(chǎn)負(fù)債表就顯得至關(guān)重要[19]。三北防護林工程是三北地區(qū)可持續(xù)發(fā)展的基礎(chǔ)性先導(dǎo)工程、重要的森林資源和生態(tài)屏障，是中國重要的生態(tài)建設(shè)工程，無論是經(jīng)濟效益還是社會效益都非常顯著，有效地維護了三北地區(qū)生態(tài)安全，促進了社會、經(jīng)濟、生態(tài)的協(xié)調(diào)有序發(fā)展[20-22]。資產(chǎn)負(fù)債表的編制對于促進三北地區(qū)社會經(jīng)濟協(xié)調(diào)可持續(xù)發(fā)展，對于提升森林資源管理水平，反映生態(tài)服務(wù)價值，促進生態(tài)文明建設(shè)，維護生態(tài)安全，加強防護林資源管理具有劃時代的意義?；诖?，在回顧現(xiàn)有對森林資源資產(chǎn)負(fù)債表核算系統(tǒng)和自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制有關(guān)發(fā)現(xiàn)的基礎(chǔ)上，從防護林工程生態(tài)文明建設(shè)內(nèi)涵出發(fā)，站在生態(tài)建設(shè)角度，對文獻進行了整理和分析，借鑒其他自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制經(jīng)驗，提出了森林資源資產(chǎn)負(fù)債表編制原則與思路，設(shè)計了三北防護林工程資源資產(chǎn)負(fù)債表框架，通過研究以期不僅能反映三北防護林工程在某一時點的存量情況，還能將其生態(tài)系統(tǒng)的巨大生態(tài)價值以數(shù)字形式量化反映至報表中，完善綠色GDP國民經(jīng)濟核算相關(guān)內(nèi)容。

1 森林資源資產(chǎn)負(fù)債表編制原則與思路

編制森林資源資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)遵循4個基本原則：⑴有用性原則。編制的森林資源資產(chǎn)負(fù)債表，除了能夠通過計算森林資源存量和流量來估計“生態(tài)經(jīng)濟基礎(chǔ)”之外，還要能夠?qū)︻I(lǐng)導(dǎo)干部進行資源資產(chǎn)離任審計；⑵復(fù)式記賬原則。對于森林資源資產(chǎn)的變動，每一筆核算的變化量均應(yīng)等額記錄在兩個或兩個以上相互聯(lián)系的賬戶中[23]；⑶重實體、重價值原則。在研究計量方法時，要同時估計實體量和價值量；⑷公允價值計量原則。在將實物量轉(zhuǎn)化為價值量過程中，對于存在活躍交易市場的森林資源資產(chǎn)賬戶，以當(dāng)期市場價格為基準(zhǔn)直接定價，不存在活躍市場或類似資產(chǎn)市場價格的賬戶，采用影子價格法等方法間接測算[24]。

森林資源資產(chǎn)作為自然資源資產(chǎn)的重要組成部分，大多數(shù)的森林資源資產(chǎn)負(fù)債表編制的思路是從森林資源統(tǒng)計和會計核算角度出發(fā)。首先，進行森林資源會計要素確認(rèn)，主要包括森林資源資產(chǎn)、負(fù)債、凈權(quán)益；其次，進行會計假設(shè)，包括會計主體假設(shè)、可持續(xù)性假設(shè)、會計分期假設(shè)；再次，進行會計計量分析，主要是對森林資源資產(chǎn)進行計量分析；最后，編制森林資源資產(chǎn)負(fù)債表。

2 三北防護林資源資產(chǎn)負(fù)債表編制方法

2.1 會計要素確認(rèn)

在進行三北防護林資源資產(chǎn)負(fù)債表編制時，首先要對三北防護林的森林資源進行會計要素確認(rèn)，主要是對森林資源的資產(chǎn)項目、負(fù)債項目以及凈權(quán)益等要素進行分析和確認(rèn)。

2.1.1 防護林資源資產(chǎn)項分析

根據(jù)《自然資源(森林)資產(chǎn)評價技術(shù)規(guī)范》(LY/T 2735-2016)，森林資源資產(chǎn)是經(jīng)濟主體通過利用區(qū)域森林資源而能夠在未來持續(xù)獲得一系列森林生態(tài)服務(wù)的價值加總，涵蓋森林資源全部要素的某一時點價值[25]?！吨腥A人民共和國森林法》(以下簡稱《森林法》)指出，公益林歸國家所有，國家有責(zé)任對其進行經(jīng)營、管理和保護。由此可見，防護林資源資產(chǎn)是指在一定會計期間、某一特定地點條件下，能夠推進權(quán)益主體建設(shè)生態(tài)文明并同時產(chǎn)生經(jīng)濟利潤、生態(tài)效益和社會福利的公益林木資源。防護林資源資產(chǎn)具有3個基本特征：第一，權(quán)屬明晰。防護林資源資產(chǎn)確認(rèn)需要以受益主體明確為基礎(chǔ)，在后續(xù)編制報表過程中制定統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)和指標(biāo)可供核算。第二，具備經(jīng)濟和生態(tài)價值。防護林資源資產(chǎn)既包括防護林生產(chǎn)性林產(chǎn)品資產(chǎn)也包括防護林生態(tài)資產(chǎn)。第三，價值具有動態(tài)變化性。防護林的防護效益會隨著樹齡的增加、樹高的增長和林帶的郁閉而逐漸增加，活立木的生長狀況會直接影響經(jīng)濟價值和生態(tài)效益。三北防護林工程在保證綠洲農(nóng)田穩(wěn)產(chǎn)，治理土地荒漠化和減弱區(qū)域生態(tài)敏感性方面成效顯著，相關(guān)防護林產(chǎn)品創(chuàng)造的經(jīng)濟利潤也帶動了三北地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展。基于《三北防護林體系建設(shè)40年綜合評價報告》(以下簡稱《報告》)中專家對防護林效益評估以及未來建設(shè)更新方向的設(shè)定，認(rèn)為防護林資源資產(chǎn)應(yīng)該包括下列6個項目(表1)。

表1 三北防護林生態(tài)系統(tǒng)生產(chǎn)總值

第一，林木產(chǎn)品、林副產(chǎn)品銷售價值。從1978年到2018年的40年間，三北防護林工程通過建設(shè)一批經(jīng)濟林、薪炭林、用材林基地，大力發(fā)展特色林果種植、木材加工等產(chǎn)業(yè)，經(jīng)濟林種植面積累計達(dá)4.63×106hm2，森林蓄積量凈增加1.26×109m3，干鮮果品年產(chǎn)量增加近30倍，重點地區(qū)林果收入占農(nóng)民純收入50%以上，產(chǎn)生了可觀的經(jīng)濟效益。防護林資源資產(chǎn)帶來的經(jīng)濟價值可以通過木材加工成木質(zhì)林產(chǎn)品出售以及銷售林副產(chǎn)品得以體現(xiàn)，因此可作為防護林資源資產(chǎn)的直接經(jīng)濟價值項目。

第二，林下產(chǎn)業(yè)產(chǎn)品銷售價值。林木具有生長緩慢特點，在林木成長到可以采伐年齡之前，林業(yè)資源并不能產(chǎn)生直接的經(jīng)濟效益，這時可發(fā)展林下經(jīng)濟產(chǎn)業(yè)，彌補林木成長時間缺口。農(nóng)田防護林建設(shè)廣泛利用當(dāng)?shù)靥厣珒?yōu)勢樹種，因地制宜發(fā)展特色中草藥種植業(yè)和林間養(yǎng)殖業(yè)，通過采用林-藥、林-菌、林-菜、林-草等林下經(jīng)濟立體復(fù)合經(jīng)營，拓寬農(nóng)民增收渠道，帶動經(jīng)濟發(fā)展。據(jù)《報告》統(tǒng)計，2004—2016年，三北地區(qū)林下產(chǎn)品產(chǎn)量達(dá)5.86×108t，年均產(chǎn)值約1.995×1011元。林下經(jīng)濟產(chǎn)品是防護林資產(chǎn)經(jīng)濟價值項目的重要組成部分，體現(xiàn)了防護林資源供給服務(wù)的價值。

第三，農(nóng)田防護功能價值。三北防護林工程涵蓋中國95%以上的風(fēng)沙危害區(qū)和40%的水土流失區(qū)，40年累計完成造林面積4614 hm2，工程區(qū)內(nèi)水土流失面積相對減少67%，其中，農(nóng)田防護林有效改善了農(nóng)業(yè)產(chǎn)區(qū)生態(tài)環(huán)境，提高農(nóng)田抵御自然災(zāi)害能力[26]，提高了低產(chǎn)區(qū)糧食產(chǎn)量約10%，三北地區(qū)有1/3的縣農(nóng)業(yè)生態(tài)環(huán)境開始走向良性循環(huán)，農(nóng)田防護功能是三北防護林生態(tài)價值的主要體現(xiàn)。增產(chǎn)的糧食若能獲得市場售價，則可轉(zhuǎn)化為防護林資產(chǎn)一項生態(tài)服務(wù)價值。

第四，固沙效應(yīng)價值。三北防護林工程建設(shè)期間，防風(fēng)固沙林面積相對增加了154%，防護林通過樹干、枝葉削弱風(fēng)力，降低風(fēng)速，此外，還通過植被根系固沙緊土，大大削弱風(fēng)的攜沙能力，有效阻止土地沙化，對沙漠化減少的貢獻約為15%，重點區(qū)域如科爾沁、毛烏素沙地，土地沙化面積減少，生態(tài)狀況向好轉(zhuǎn)變。改善生態(tài)環(huán)境是三北防護林工程的核心內(nèi)容，將生態(tài)貢獻轉(zhuǎn)化為可計量的生態(tài)價值，屬于防護林生態(tài)資產(chǎn)不可或缺的一部分。

第五，固碳釋氧價值。三北防護林工程建設(shè)使防護林固碳效應(yīng)顯著增加，包括生態(tài)固碳和土壤固碳，1978—2018年，三北防護林工程總固碳增量為2.31×109t，相當(dāng)于1980—2015年中國工業(yè)CO2排放量的5.23%。這期間工業(yè)行業(yè)為減少CO2排放量付出的資產(chǎn)成本即為防護林資產(chǎn)生態(tài)服務(wù)價值。

第六，旅游價值。三北防護林工程促進了區(qū)域經(jīng)濟的綜合發(fā)展。截至2018年，三北防護林工程吸納農(nóng)村勞動力3.13億人，累計接待游客3.8億人次，對群眾穩(wěn)定脫貧貢獻率達(dá)27%。

2.1.2 防護林資源負(fù)債項分析

防護林資源負(fù)債的實質(zhì)是為了改善生態(tài)環(huán)境，維護生存空間，實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展必須付出的代價，是一項應(yīng)履行的現(xiàn)時義務(wù)。因此，在確認(rèn)計量時至少應(yīng)包括現(xiàn)今正在進行的防護林資源管理和保護任務(wù)，以及還未進行的應(yīng)盡責(zé)任。根據(jù)綠色GDP核算要求，國民經(jīng)濟生產(chǎn)總值計算需要剔除環(huán)境退化與維護成本[27]。作為一項大型林業(yè)生態(tài)工程，三北防護林存在科技投入不足、重度沙漠化防治作用有限、成林衰退等問題，需通過科學(xué)造林種草，創(chuàng)新工程建設(shè)機制等方式可持續(xù)地發(fā)揮生態(tài)效益，為鞏固成果，防范未來可能出現(xiàn)的問題，防護林負(fù)債包括但不限于以下4個部分(表2)。

表2 三北防護林資源負(fù)債分類內(nèi)容

第一，防護林栽種投入成本?！渡址ā返诙艞l規(guī)定，公益林的營造需要集合中央和地方財政資金，實行?？顚Ｓ?。將中央投資和地方配套資金作為防護林工程建設(shè)的基礎(chǔ)資金投入成本，反映了權(quán)益主體為推進生態(tài)文明建設(shè)而履行的初始義務(wù)。

第二，風(fēng)險成本。森林火災(zāi)和有害生物災(zāi)害屬于不可抗力自然災(zāi)害，會嚴(yán)重破壞森林生態(tài)系統(tǒng)平衡?！渡址ā返谌臈l、第三十五條規(guī)定，人民政府和林業(yè)主管部門應(yīng)當(dāng)做好森林火災(zāi)預(yù)防、撲救和林業(yè)有害生物防治、檢疫工作。將為防治防護林火災(zāi)和病蟲災(zāi)害投入資源作為風(fēng)險成本列示在負(fù)債項目中，反映了報表編制地區(qū)應(yīng)修復(fù)被毀壞防護林資源的義務(wù)。

第三，撫育管理更新成本，三北防護林工程建設(shè)前三期(1978—1985年、1986—1995年、1996—2000年)以農(nóng)田防護林為主，為盡快發(fā)揮防護林保護效益，建立標(biāo)準(zhǔn)農(nóng)田防護林林網(wǎng)體系，在工程區(qū)選擇生命力旺盛、生長周期短的楊樹為造林樹種，大規(guī)模營造農(nóng)田防護林時間相對集中，沒有形成幼齡、中齡、近熟和成熟梯次，過熟林?jǐn)?shù)量過多且不能充分發(fā)揮防護效益[28]，需對其進行更新改造，清理過熟林屬于造林后撫育管理、維持后期可持續(xù)經(jīng)營必要的經(jīng)費支出。《森林法》第四十九條、第七十九條規(guī)定，林業(yè)主管部門應(yīng)當(dāng)對公益林中的低質(zhì)低效林，采取林分改造和森林撫育等措施，逾期未按規(guī)定完成更新造林任務(wù)的，可以處未完成造林任務(wù)所需費用二倍以下罰款。未按規(guī)定更新防護林資源屬法律禁止事項，將其列為負(fù)債項目，反映了責(zé)任主體依法應(yīng)恢復(fù)的殘次林地防護林植被數(shù)量。

第四，未達(dá)預(yù)期防治作用損失成本。干旱、半干旱區(qū)屬三北地區(qū)防沙治沙重點區(qū)域，沙漠化土地面積自20世紀(jì)80年代開始一直處于增加狀態(tài)，但早期營造防護林時并未考慮水資源承載力，大力營造喬木林，在適合灌木生長的部分區(qū)域不合理地營造喬木林，造成喬灌比例不合理，據(jù)統(tǒng)計，三北防護林工程營造的防風(fēng)固沙林直接貢獻率僅為15%，沙漠化防治作用遠(yuǎn)低于預(yù)期。

2.1.3 防護林資源凈權(quán)益分析

防護林資源凈權(quán)益是所有者享有的剩余生態(tài)或經(jīng)濟權(quán)益[29-31]，可以解釋為權(quán)益主體擁有的防護林資源財富總額扣減必須履行的管理或補償?shù)呢?zé)任支出后的凈值，是考核領(lǐng)導(dǎo)干部對防護林資源離任審計績效的重要指標(biāo)。

2.2 會計假設(shè)

在進行三北防護林資源資產(chǎn)負(fù)債表編制時，需要對三北防護林的森林資源進行會計假設(shè)，主要是進行會計主體假設(shè)、可持續(xù)性假設(shè)和會計分期假設(shè)。

第一，會計主體假設(shè)。在防護林資源資產(chǎn)負(fù)債表中，核算主體是防護林資源的所有者。1979年中國政府決定建設(shè)三北防護林大型人工林業(yè)生態(tài)工程，各級政府為防護林資源的權(quán)益主體，需要指出的是，林下經(jīng)濟產(chǎn)業(yè)的所有者是各經(jīng)營單位，需經(jīng)營者匯總通過防護林獲得的收益后報告給所在區(qū)域政府，以省、市為單位進行區(qū)域防護林資源核算，由縣至市至省實行逐級核算匯總報告。

第二，可持續(xù)性假設(shè)。三北防護林工程規(guī)劃期限為73年，在可預(yù)見的未來，國家對防護林工程的建設(shè)會持續(xù)地進行下去，并始終發(fā)揮著對防護林資源和區(qū)域生態(tài)環(huán)境的監(jiān)管作用，以推進生態(tài)文明建設(shè)和經(jīng)濟協(xié)調(diào)發(fā)展。

第三，會計分期假設(shè)。會計傳統(tǒng)的分期采用月度、季度、年度等時間固定的方式，在會計期末進行匯總，用報表方式將變動數(shù)據(jù)進行編報。根據(jù)防護林資源資產(chǎn)核算和建設(shè)工程期要求，應(yīng)該按年度進行核算和報表編制，以滿足對防護林資源生態(tài)功能價值的是否持續(xù)發(fā)揮的評估要求。

2.3 會計計量

在進行三北防護林資源資產(chǎn)負(fù)債表編制時，需要使用生產(chǎn)成本法、影子工程法、重置成本法、運籌學(xué)方法等方法，對三北防護林森林資源的價值、負(fù)債和凈權(quán)益進行計量。

第一，防護林資源資產(chǎn)計量。防護林資源資產(chǎn)計量包括防護林資源資產(chǎn)經(jīng)濟價值計量和防護林資源資產(chǎn)生態(tài)價值計量。一是防護林資源資產(chǎn)的經(jīng)濟價值。防護林資源資產(chǎn)的經(jīng)濟價值是指林木、林副和林下產(chǎn)品在現(xiàn)在或?qū)硎袌鲞M行交易所能表現(xiàn)的價值，經(jīng)濟價值量的計算依賴于準(zhǔn)確的防護林資源實物量核算結(jié)果，實物量核算基礎(chǔ)多依靠符合防護林資源特征的實物統(tǒng)計技術(shù)與計量模型中的多源數(shù)據(jù)，如地面監(jiān)測、觀測和樣地調(diào)查數(shù)據(jù)等，在進行實物量核算后，引用基準(zhǔn)價值體系中的實物量轉(zhuǎn)換價值量方法，如市場法、替代法、影子價格法、支付意愿法等方法，對防護林資源資產(chǎn)經(jīng)濟價值量進行計量。二是防護林資源資產(chǎn)生態(tài)價值。根據(jù)《自然資源(森林)資產(chǎn)評價技術(shù)規(guī)范》(LY/T 2735-2016)的規(guī)定，森林生態(tài)服務(wù)功能包括6個方面：涵養(yǎng)水源、防止土壤侵蝕、固碳釋氧、凈化大氣、森林防護、物種保育。然而，由于各地生態(tài)系統(tǒng)數(shù)據(jù)統(tǒng)計工作差異較大，且防護林資源提供的生態(tài)服務(wù)功能因區(qū)域環(huán)境差異而顯示出不同。因此，選取農(nóng)田防護、固沙效應(yīng)和固碳釋氧3個典型生態(tài)服務(wù)功能作為防護林資產(chǎn)生態(tài)價值計量項目，可先設(shè)置農(nóng)田防護、固沙效應(yīng)和固碳釋氧3個防護林生態(tài)資產(chǎn)實物量統(tǒng)計賬戶，并根據(jù)當(dāng)?shù)卣y(tǒng)計的防護林資源生態(tài)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)進行賬戶內(nèi)容填充，而后采用評估規(guī)范既成公式和區(qū)域經(jīng)濟、生態(tài)調(diào)整系數(shù)對實物量數(shù)據(jù)進行轉(zhuǎn)化，繼而得到防護林資產(chǎn)生態(tài)價值量。

第二，防護林資源負(fù)債計量。在對防護林資源資產(chǎn)計量的基礎(chǔ)上，計算單位防護林林木資源經(jīng)濟價值和生態(tài)價值，結(jié)合三北地區(qū)森林火災(zāi)、森林病蟲害和未更新過熟林造成的防護林資源損失實物量情況，得出防護林資源實物損失，通過對實物損失量的統(tǒng)計，結(jié)合市場基準(zhǔn)價格和對相關(guān)責(zé)任人員懲罰金額，計量防護林資源負(fù)債。

第三，防護林資源凈權(quán)益計量。防護林資源凈權(quán)益是防護林資源資產(chǎn)與防護林資源負(fù)債進行比較后的凈額，可以通過“資產(chǎn)-負(fù)債”一式得到。

3 三北防護林資源資產(chǎn)負(fù)債表編制框架

三北防護林資源資產(chǎn)負(fù)債表編制框架如表3所示。三北防護林資源資產(chǎn)負(fù)債表表體形式應(yīng)為“賬戶式”，報表左側(cè)列示防護林資源資產(chǎn)要素及其報表項目，資產(chǎn)按照“經(jīng)濟價值”和“生態(tài)服務(wù)價值”順序列報；右側(cè)列示防護林資源負(fù)債和凈資產(chǎn)要素及其項目，按照“投入成本”“管理更新成本”“風(fēng)險成本”和“未達(dá)預(yù)期損失成本”順序列報。左方資產(chǎn)各項目的價值量合計等于右方負(fù)債和凈權(quán)益各項目的價值合計。

表3 三北防護林資源資產(chǎn)負(fù)債表框架

4 討論

三北防護林工程是重要的生態(tài)建設(shè)工程，其資產(chǎn)負(fù)債表的編制，對于提升森林資源管理水平，反映生態(tài)服務(wù)價值，促進生態(tài)文明建設(shè)意義重大。三北防護林資源資產(chǎn)負(fù)債表編制，不僅能反映地區(qū)防護林在某一時點的存量情況，而且能從防護林工程生態(tài)文明建設(shè)內(nèi)涵出發(fā)，借鑒其他自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制經(jīng)驗，站在生態(tài)建設(shè)角度，設(shè)計防護林資源資產(chǎn)負(fù)債表編制思路與框架。通過研究以期三北防護林生態(tài)系統(tǒng)的巨大生態(tài)價值能以數(shù)字形式量化反映至報表中，完善綠色GDP國民經(jīng)濟核算相關(guān)內(nèi)容，具體實踐中的編制問題可能還需要進一步探討，不斷修正。