張敏

【摘 要】 自黨的十八大以來，生態(tài)文明建設(shè)被提到前所未有的戰(zhàn)略高度。審計(jì)作為國家監(jiān)督體系的重要組成部分，服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)是它的應(yīng)然趨勢和實(shí)然選擇。文章結(jié)合生態(tài)文明建設(shè)的新形勢、新發(fā)展和新要求，從審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的理論依據(jù)、作用機(jī)理、運(yùn)行機(jī)制三個方面闡述審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的內(nèi)在機(jī)理，在此基礎(chǔ)上探尋審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的優(yōu)化路徑，以提升審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的效能。

【關(guān)鍵詞】 審計(jì); 生態(tài)文明建設(shè); 內(nèi)在機(jī)理; 踐行路徑

【中圖分類號】 F239? 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A? 【文章編號】 1004-5937（2021）11-0139-05

一、引言

改革開放以來，我國經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展，但傳統(tǒng)的高投入、高消耗、高污染的粗放型經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式給生態(tài)環(huán)境帶來了極大壓力，資源約束趨緊、環(huán)境污染嚴(yán)重、生態(tài)系統(tǒng)退化等生態(tài)環(huán)境問題日益凸顯，人與自然、環(huán)境與發(fā)展之間的矛盾日益尖銳，作為經(jīng)濟(jì)社會持續(xù)健康發(fā)展重要保障的資源、環(huán)境和生態(tài)三大系統(tǒng)，已經(jīng)很難承載高投入、高消耗、高污染的傳統(tǒng)發(fā)展模式，并逐漸成為制約我國社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的瓶頸。面對日益嚴(yán)峻的生態(tài)環(huán)境形勢，黨和國家在深刻反思我國社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展中積累的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)基礎(chǔ)上，黨的十八大提出了生態(tài)文明建設(shè)的重大戰(zhàn)略，并將其作為“五位一體”戰(zhàn)略布局的重要內(nèi)容，十八屆五中全會又將生態(tài)文明建設(shè)戰(zhàn)略上升為綠色發(fā)展理念，黨的十九大更是將生態(tài)文明建設(shè)提到“中華民族永續(xù)發(fā)展的千年大計(jì)”的戰(zhàn)略高度，并將其納入到了“兩個一百年”的奮斗目標(biāo)中。習(xí)近平總書記也在不同場合多次強(qiáng)調(diào)生態(tài)文明建設(shè)的重要性。生態(tài)文明建設(shè)被提到了前所未有的戰(zhàn)略高度，已經(jīng)成為我國社會主義現(xiàn)代化建設(shè)的重要組成部分。

作為國家監(jiān)督體系重要組成部分的審計(jì)，服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)是它的應(yīng)然趨勢和實(shí)然選擇。然而，生態(tài)文明建設(shè)畢竟是一個全新的審計(jì)領(lǐng)域，正處在邊實(shí)踐邊探索階段，尚未形成系統(tǒng)完善的生態(tài)文明建設(shè)審計(jì)理論體系，實(shí)踐中仍有很多亟待解決的實(shí)操問題。本文主要對審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的內(nèi)在機(jī)理進(jìn)行剖析，并在此基礎(chǔ)上探尋審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的優(yōu)化路徑，以提升審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的效能。

二、審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的內(nèi)在機(jī)理

審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的內(nèi)在機(jī)理，主要解決審計(jì)為什么能服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)、如何服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)這一基礎(chǔ)性理論問題。只有很好地回答了上述問題，才能對審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)進(jìn)行更好的定位，才能使審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)更有針對性，進(jìn)而提升審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的效能。

（一）審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的理論依據(jù)

1.受托責(zé)任理論

所謂受托責(zé)任，就是在委托—受托關(guān)系中受托人對委托人負(fù)有的義務(wù)。生態(tài)文明建設(shè)要將綠色發(fā)展和人與自然和諧共生的基本方略貫徹落實(shí)到經(jīng)濟(jì)建設(shè)、政治建設(shè)、文化建設(shè)、社會建設(shè)的方方面面，需要依靠國家的力量以及所有社會經(jīng)濟(jì)主體的協(xié)同行動才能實(shí)現(xiàn)，所以在生態(tài)文明建設(shè)的具體推進(jìn)過程中，存在層層委托—受托關(guān)系。國家的功能定位是“包含一切社會的性質(zhì)所產(chǎn)生的各種公共事務(wù)”[ 1 ]，生態(tài)文明建設(shè)具有非常明確的公共事務(wù)特性[ 2 ]，這意味著國家必須履行生態(tài)環(huán)境治理與保護(hù)和生態(tài)文明建設(shè)的職責(zé)，這種職責(zé)便是國家和社會公眾之間受托責(zé)任的具體體現(xiàn)。同時，國家又把這種職責(zé)細(xì)化到各級政府和各個社會經(jīng)濟(jì)主體，形成又一層面的受托責(zé)任關(guān)系。具體來說，各級政府及其職能部門和各社會經(jīng)濟(jì)主體所承擔(dān)的生態(tài)文明建設(shè)責(zé)任，是一種典型的以生態(tài)責(zé)任、環(huán)境責(zé)任、社會責(zé)任和經(jīng)濟(jì)責(zé)任為主要內(nèi)容的受托責(zé)任[ 3 ]。在委托—受托關(guān)系中，由于存在信息不對稱和環(huán)境不確定性[ 4 ]，受托人的行為可能會偏離生態(tài)文明建設(shè)目標(biāo)甚至有損生態(tài)文明建設(shè)。為了應(yīng)對生態(tài)文明建設(shè)過程中的代理問題，就需要獨(dú)立的第三方對受托人履行環(huán)境治理與生態(tài)保護(hù)及生態(tài)文明建設(shè)的責(zé)任進(jìn)行監(jiān)督、鑒證和評價。凡是存在審計(jì)的地方，必然存在受托責(zé)任關(guān)系[ 5 ]，審計(jì)伴隨著受托責(zé)任的發(fā)生而發(fā)生，又因受托責(zé)任的發(fā)展而發(fā)展[ 6 ]，受托責(zé)任在生態(tài)文明建設(shè)領(lǐng)域的拓展是審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的重要理論依據(jù)。

2.國家治理理論

國家治理是把國家與治理結(jié)合起來，通過配置和運(yùn)作公共權(quán)力，對社會事務(wù)進(jìn)行有效管理，進(jìn)而構(gòu)建國家與社會的理想狀態(tài)，以促進(jìn)公共利益的最大化[ 7 ]，包括國家治理體系和治理能力?！皣抑卫眢w系是在黨領(lǐng)導(dǎo)下管理國家的制度體系，包括經(jīng)濟(jì)、政治、文化、社會、生態(tài)文明和黨的建設(shè)等各領(lǐng)域體制機(jī)制、法律法規(guī)安排，也就是一整套緊密相連、相互協(xié)調(diào)的國家制度，國家治理能力則是運(yùn)用國家制度管理社會各方面事務(wù)的能力?！盵 8 ]黨的十九屆四中全會明確提出“堅(jiān)持和完善生態(tài)文明制度體系，促進(jìn)人與自然和諧共生”，并將其作為國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的重要組成部分，表明生態(tài)文明建設(shè)是完善國家治理的重要內(nèi)容，推進(jìn)生態(tài)環(huán)境治理體系及治理能力現(xiàn)代化是國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的重要維度。審計(jì)作為國家監(jiān)督的重要組成部分，是國家治理體系中內(nèi)生的具有預(yù)防、揭示和抵御功能的“免疫系統(tǒng)”[ 9 ]，是實(shí)現(xiàn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的重要制度保障，服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)、推進(jìn)生態(tài)環(huán)境治理體系和治理能力現(xiàn)代化從而促進(jìn)國家良好治理、提升國家治理效能是它的應(yīng)然趨勢和實(shí)然選擇。由此可以看出，審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)依附于國家治理戰(zhàn)略，國家治理的目標(biāo)決定了審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的導(dǎo)向和趨勢。

（二）審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的作用機(jī)理

審計(jì)之所以能服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)，是因?yàn)槠渚哂械奶囟üδ?，即審?jì)在生態(tài)文明建設(shè)中所表現(xiàn)出來的能力和功效。這種特定功能是由審計(jì)的內(nèi)在特性決定的。一是獨(dú)立性。生態(tài)文明建設(shè)工作涉及各級地方政府和生態(tài)環(huán)保、自然資源、國土、農(nóng)業(yè)、水利、財(cái)政、發(fā)改等多個部門，由于行政目標(biāo)和職能分工不同，上述主體在履行生態(tài)文明建設(shè)監(jiān)管職責(zé)時難免帶有“本位主義”傾向，甚至出現(xiàn)不同主體對同一事項(xiàng)持相反結(jié)論的情況，勢必會影響生態(tài)文明建設(shè)的順利推進(jìn)。而審計(jì)可以不受其他行政機(jī)關(guān)、社會團(tuán)體和個人的干涉，以第三方的立場依法獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)，客觀、公正、不受干擾地及時介入和實(shí)時跟進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)的全過程。二是專業(yè)性。審計(jì)是一種專職和專業(yè)行為，有著成熟健全的組織體系、專業(yè)隊(duì)伍、工作機(jī)制，以及成熟的審計(jì)技術(shù)方法和完備的審計(jì)準(zhǔn)則予以保障，能夠確保審計(jì)過程的“行之有據(jù)”和審計(jì)結(jié)果的“言之有效”。所以，審計(jì)能夠以獨(dú)特的專業(yè)視角和工作方法對生態(tài)文明建設(shè)的各個方面進(jìn)行監(jiān)督評價，及時充分揭示和查處不符合生態(tài)文明建設(shè)理念和要求的各種問題。三是綜合性。審計(jì)的綜合性體現(xiàn)在審計(jì)業(yè)務(wù)橫跨多個領(lǐng)域，縱跨多個層級，能夠從不同領(lǐng)域、不同層級綜合分析生態(tài)文明建設(shè)投入產(chǎn)出的相關(guān)資料，監(jiān)督整個國家或某一地區(qū)的經(jīng)濟(jì)活動，乃至某一個微觀經(jīng)濟(jì)主體的經(jīng)營活動對自然資源的利用和宏觀生態(tài)環(huán)境的影響情況，并在此基礎(chǔ)上從個別到一般、從微觀到宏觀深層次分析自然資源利用效率低下、生態(tài)環(huán)境破壞的原因[ 10 ]，全方位地對生態(tài)文明建設(shè)進(jìn)行監(jiān)督，系統(tǒng)反映生態(tài)文明建設(shè)存在的問題。

正是由于審計(jì)所具有的上述內(nèi)在特性，使得審計(jì)在服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)中能發(fā)揮獨(dú)特的功能。

1.揭示功能

審計(jì)的首要職責(zé)是監(jiān)督，監(jiān)督就必須查找并揭示存在的問題。審計(jì)通過發(fā)揮專業(yè)優(yōu)勢，獨(dú)立地對生態(tài)文明建設(shè)從宏觀到微觀各個方面進(jìn)行監(jiān)督檢查，揭示問題。宏觀方面，審計(jì)可以站在全局和整體的高度關(guān)注生態(tài)文明建設(shè)中的重點(diǎn)領(lǐng)域、薄弱地帶，深刻揭示生態(tài)文明建設(shè)中的管理漏洞、體制機(jī)制障礙和規(guī)章制度沖突缺失等問題;微觀方面，審計(jì)能夠揭示生態(tài)文明建設(shè)具體領(lǐng)域中存在的問題和潛在風(fēng)險、生態(tài)文明建設(shè)的具體成效及制約因素，以及各級政府和其職能部門、各社會經(jīng)濟(jì)主體等履行生態(tài)文明建設(shè)責(zé)任中存在的問題。

2.糾偏功能

審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)不僅體現(xiàn)在揭示問題，更在于推動解決問題。審計(jì)在揭示問題的基礎(chǔ)上，能夠深入研究與問題相關(guān)聯(lián)的各種數(shù)據(jù)、資料，分析審計(jì)事項(xiàng)和審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題的規(guī)律性、傾向性、趨勢性，對癥下藥、標(biāo)本兼治，切實(shí)提出具有建設(shè)性、針對性、可操作性并能見效的審計(jì)建議，并監(jiān)督被審計(jì)單位整改，以糾正偏離生態(tài)文明理念和生態(tài)文明建設(shè)要求的行為，真正有效地促進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)。

3.預(yù)防功能

審計(jì)的預(yù)防功能是指審計(jì)能夠?qū)栴}消滅在萌芽狀態(tài)，避免不必要的損失。首先，對審計(jì)揭示的生態(tài)文明建設(shè)中的各種問題，通過對其產(chǎn)生的原因進(jìn)行從個別到一般、從微觀到宏觀的深層次分析，并從制度體系、體制機(jī)制等方面提出完善建議，能夠從源頭預(yù)防同類問題重復(fù)發(fā)生。其次，審計(jì)可以站在全局性、宏觀性的高度，對掌握的大量數(shù)據(jù)、資料及現(xiàn)場、項(xiàng)目等情況進(jìn)行分析比對與信息挖掘，從而發(fā)現(xiàn)生態(tài)文明建設(shè)中的薄弱環(huán)節(jié)和潛在風(fēng)險，及時向相關(guān)部門發(fā)出預(yù)警，防止苗頭性問題轉(zhuǎn)化為趨勢性問題、局部性問題演變?yōu)槿中詥栴}。最后，將審計(jì)結(jié)果作為相關(guān)部門考評追責(zé)的依據(jù)，并通過一定的載體和形式加大對審計(jì)情況的公告，起到對違規(guī)行為的警示震懾作用。

（三）審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的運(yùn)行機(jī)制

生態(tài)文明建設(shè)是一項(xiàng)由建設(shè)資金作支撐、建設(shè)制度為依據(jù)、建設(shè)項(xiàng)目為載體、建設(shè)責(zé)任作保障的系統(tǒng)性工程。審計(jì)通過對上述各組成部分的運(yùn)行效能進(jìn)行監(jiān)督評價，能夠促進(jìn)其更好地發(fā)揮作用，從整體上保障生態(tài)文明建設(shè)健康、有效推進(jìn)。

1.開展生態(tài)文明建設(shè)資金審計(jì)

生態(tài)文明建設(shè)是一項(xiàng)龐大的系統(tǒng)工程，需要投入大量的建設(shè)資金。生態(tài)文明建設(shè)資金是生態(tài)文明建設(shè)不可或缺的基礎(chǔ)條件和物質(zhì)保障，其利用情況直接關(guān)系到生態(tài)文明建設(shè)的成效。審計(jì)是現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)社會評價資金使用情況、促進(jìn)資金管理者和使用者行為合法合規(guī)、實(shí)現(xiàn)資金效益優(yōu)化的主要方式，開展生態(tài)文明建設(shè)資金審計(jì)是審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的重要切入點(diǎn)，主要包括對資金的征收管理以及分配、使用情況進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督和評價。一是監(jiān)督和評價資金籌集的合法性、合規(guī)性。目前，生態(tài)文明建設(shè)資金主要來源于公共資金，包括中央和地方的公共財(cái)政資金和其他社會改革資金，都是通過稅、費(fèi)、債等方式籌集而來，重點(diǎn)審查生態(tài)文明建設(shè)資金的征收范圍及征繳方式是否符合國家有關(guān)規(guī)定，是否按期足額征收，有無違規(guī)減免緩交等問題，是否按規(guī)定及時足額解繳國庫、納入預(yù)算管理，實(shí)行“收支兩條線”管理，收繳程序是否合規(guī)、繳庫級次是否正確等，并對相關(guān)配套資金有無預(yù)算安排和來源等問題進(jìn)行審查。二是監(jiān)督和評價資金分配的真實(shí)性、合理性、合規(guī)性。主要是對生態(tài)文明建設(shè)資金預(yù)算編制是否科學(xué)合理，主管部門分配資金與使用單位申報(bào)資金是否一致，是否按照規(guī)定及時下達(dá)資金分配指標(biāo)，是否存在隨意分配或者違規(guī)分配，以及資金撥付是否及時、足額、規(guī)范等問題進(jìn)行審查。三是監(jiān)督和評價資金使用的合規(guī)性、效益性。主要審查有無截留、擠占、挪用、套取、私分建設(shè)資金，專項(xiàng)資金是否?？顚Ｓ?，有無資金大量閑置、損失浪費(fèi)，資金使用是否有效率，資金使用后對節(jié)約資源、控制污染、改善生態(tài)環(huán)境的效果是否明顯和長效等。

2.開展生態(tài)文明制度審計(jì)

生態(tài)文明制度是國家或地方政府為了實(shí)現(xiàn)生態(tài)文明建設(shè)目標(biāo)而制定的行為準(zhǔn)則和具體措施，包含了生態(tài)文明建設(shè)所為、所不為的全部內(nèi)容，對生態(tài)文明建設(shè)起著指導(dǎo)和約束作用。生態(tài)文明建設(shè)的核心內(nèi)容就是通過堅(jiān)持和完善生態(tài)文明制度體系，促進(jìn)人與自然和諧共生。生態(tài)文明制度的執(zhí)行情況直接影響著生態(tài)文明建設(shè)的效果和進(jìn)程。審計(jì)可以發(fā)揮其專業(yè)優(yōu)勢，通過資料鑒證、訪談、現(xiàn)場調(diào)查等方式跟蹤生態(tài)文明建設(shè)相關(guān)制度的貫徹執(zhí)行情況，并將其與制度目標(biāo)進(jìn)行對比，深入分析制度目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)情況和實(shí)施效果，評價制度的科學(xué)性、完備性和有效性。一是監(jiān)督和評價生態(tài)文明制度的執(zhí)行情況，揭示執(zhí)行過程中是否存在偏差、規(guī)避、低效等問題，保證制度落實(shí)到位;二是對生態(tài)文明制度的執(zhí)行成本和執(zhí)行效果進(jìn)行審計(jì)評價，看實(shí)施成本是否達(dá)到最低，是否促進(jìn)了自然資源節(jié)約和高效利用，是否有助于生態(tài)環(huán)境保護(hù)和修復(fù)，是否達(dá)到了預(yù)期的效果和目標(biāo);三是揭示和反映生態(tài)文明制度不完善、不配套、不銜接以及制度目標(biāo)難以實(shí)現(xiàn)等問題，并剖析問題產(chǎn)生的深層次原因，提出增強(qiáng)制度完備性、可行性的建議，推動國家和地方政府不斷完善生態(tài)文明制度體系。

3.開展生態(tài)文明建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)

生態(tài)文明建設(shè)項(xiàng)目包括重大環(huán)境保護(hù)工程項(xiàng)目、環(huán)境污染治理項(xiàng)目、生態(tài)建設(shè)工程項(xiàng)目等，是生態(tài)文明建設(shè)的載體。審計(jì)通過對生態(tài)文明建設(shè)項(xiàng)目的規(guī)劃流程、項(xiàng)目管理、建設(shè)進(jìn)度以及運(yùn)行效果等進(jìn)行跟蹤檢查和評價，可以及時掌握國家投資項(xiàng)目和各級政府投資項(xiàng)目的進(jìn)展情況并糾正項(xiàng)目實(shí)施中存在的問題。一是審查項(xiàng)目的立項(xiàng)規(guī)劃是否可行、立項(xiàng)過程是否規(guī)范、項(xiàng)目預(yù)算是否合理、投標(biāo)招標(biāo)過程是否合法合規(guī)等。二是審查項(xiàng)目管理是否規(guī)范，有無缺位、錯位和越位現(xiàn)象，建設(shè)進(jìn)度是否符合合同規(guī)定，項(xiàng)目資金的籌措和使用是否合規(guī)，成本費(fèi)用核算是否真實(shí)正確等。三是審查項(xiàng)目是否達(dá)到了預(yù)期效果。達(dá)到了預(yù)期效果，則審查成本是否超過了預(yù)算，有無損失浪費(fèi)問題，是否是以最小的成本取得最大的項(xiàng)目效益，包括經(jīng)濟(jì)效益、社會效益和生態(tài)效益;未實(shí)現(xiàn)預(yù)期目標(biāo)，則要審查沒能達(dá)到的原因，提出針對性強(qiáng)、實(shí)際可行的審計(jì)建議，及時督促整改，從而提高生態(tài)文明建設(shè)項(xiàng)目質(zhì)量，確保實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)、社會、生態(tài)環(huán)境全面協(xié)調(diào)發(fā)展。

4.開展生態(tài)文明建設(shè)責(zé)任審計(jì)

生態(tài)文明理念能否得到貫徹、生態(tài)文明建設(shè)能否有序推進(jìn)，關(guān)鍵在于各相關(guān)主體的生態(tài)文明建設(shè)責(zé)任能否落到實(shí)處。生態(tài)文明建設(shè)主體主要包括各級政府及其職能部門、企業(yè)及其各層級管理者，政府是生態(tài)文明建設(shè)的領(lǐng)導(dǎo)者和組織者，企業(yè)是自然資源重要的開采者、使用者以及生態(tài)環(huán)境的影響者。生態(tài)文明建設(shè)的本質(zhì)就是通過推進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會綠色發(fā)展、低碳發(fā)展和循環(huán)發(fā)展，實(shí)現(xiàn)人與自然和諧共生和人類社會可持續(xù)發(fā)展，這就需要妥善處理當(dāng)前利益與長遠(yuǎn)利益，經(jīng)濟(jì)效益與社會效益、生態(tài)效益、環(huán)境效益之間的關(guān)系。生態(tài)文明建設(shè)責(zé)任主要是指生態(tài)文明建設(shè)主體的生態(tài)責(zé)任、環(huán)境責(zé)任、社會責(zé)任和經(jīng)濟(jì)責(zé)任，這些責(zé)任密不可分，其履行情況直接關(guān)系到生態(tài)文明建設(shè)的推進(jìn)力度、成效以及生態(tài)文明建設(shè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。審計(jì)作為一種保證受托責(zé)任全面有效履行的手段，能夠通過對各級政府及其職能部門和企業(yè)及其管理者等各社會經(jīng)濟(jì)主體的生態(tài)文明建設(shè)責(zé)任履行情況進(jìn)行監(jiān)督和評價，揭示各種不作為、慢作為、亂作為、假作為等問題，并通過審計(jì)整改和審計(jì)問責(zé)機(jī)制倒逼相關(guān)主體切實(shí)履行各自責(zé)任，為生態(tài)文明建設(shè)提供堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)和保障。

綜上可以看出，審計(jì)通過對生態(tài)文明建設(shè)資金從籌集、分配到使用的全流程，對生態(tài)文明制度從制定、執(zhí)行到完善的全過程，對生態(tài)文明建設(shè)項(xiàng)目從立項(xiàng)、建設(shè)到管理運(yùn)行的全周期，以及對各主體全面履行生態(tài)文明建設(shè)責(zé)任的情況進(jìn)行監(jiān)督和評價，實(shí)現(xiàn)傳統(tǒng)的事后審計(jì)向涵蓋事前、事中、事后的全過程審計(jì)轉(zhuǎn)變，能夠及時發(fā)現(xiàn)生態(tài)文明建設(shè)中的各種問題和風(fēng)險，既做到“源頭嚴(yán)防”，又做到“過程嚴(yán)管”和“后果嚴(yán)懲”，全面保障生態(tài)文明建設(shè)順利推進(jìn)。

三、審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的踐行路徑

生態(tài)文明建設(shè)是一項(xiàng)涉及面較廣的系統(tǒng)工程。與此相對應(yīng)，服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的審計(jì)，需要從生態(tài)文明建設(shè)的系統(tǒng)性、整體性和全局性出發(fā)，緊緊圍繞生態(tài)文明建設(shè)戰(zhàn)略部署開展審計(jì)工作，通過不斷提升人員能力、創(chuàng)新技術(shù)方法、完善評價標(biāo)準(zhǔn)、加強(qiáng)結(jié)果運(yùn)用，持續(xù)增強(qiáng)審計(jì)有效性，切實(shí)發(fā)揮保障作用。

（一）提升審計(jì)人員服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的能力

生態(tài)文明建設(shè)審計(jì)涉及很多專業(yè)性極強(qiáng)的領(lǐng)域，匯集會計(jì)學(xué)、審計(jì)學(xué)、生態(tài)學(xué)、環(huán)境學(xué)、地理學(xué)、工程學(xué)等多種交叉學(xué)科知識，對審計(jì)技術(shù)的專業(yè)性要求極高。目前的審計(jì)人員以財(cái)會專業(yè)背景居多，其他學(xué)科專業(yè)知識和技能較為匱乏，面對一些專業(yè)性、技術(shù)性較強(qiáng)的審計(jì)工作時，往往會出現(xiàn)審計(jì)內(nèi)容深度不夠、審計(jì)證據(jù)缺乏說服力等問題，遠(yuǎn)不能滿足服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的需求。提高審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的能力，首先要提升審計(jì)人員的綜合能力。

一是樹立生態(tài)文明理念。審計(jì)人員要跳出傳統(tǒng)合規(guī)性審計(jì)的束縛，深刻認(rèn)識經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展、自然資源利用、生態(tài)環(huán)境保護(hù)與審計(jì)工作之間的內(nèi)在規(guī)律和相互聯(lián)系，把握正確的審計(jì)方向。對實(shí)施的每一個審計(jì)項(xiàng)目，都要把生態(tài)文明建設(shè)的目標(biāo)、要求、任務(wù)作為關(guān)注的重點(diǎn)內(nèi)容和評價的根本標(biāo)準(zhǔn)，綜合審查、衡量和評價被審計(jì)事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)效益、社會效益和生態(tài)效益，做出審計(jì)決定也應(yīng)站在服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的高度，充分審視問題，提出合理建議。

二是加強(qiáng)審計(jì)實(shí)踐鍛煉。審計(jì)是注重實(shí)操的行業(yè)，特別是生態(tài)文明建設(shè)審計(jì)，涉及領(lǐng)域多、專業(yè)要求高，需要在不同類型的審計(jì)項(xiàng)目實(shí)踐中加強(qiáng)對審計(jì)人員的培養(yǎng)鍛煉，幫助其拓展視野、豐富經(jīng)驗(yàn)，提升發(fā)現(xiàn)重大問題、勝任生態(tài)文明建設(shè)審計(jì)的能力。

三是加大引智引才力度。聘請高等院校、科研院所和生態(tài)環(huán)境領(lǐng)域具有豐富理論功底和一定實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的專家，對審計(jì)人員進(jìn)行專業(yè)培訓(xùn)，豐富審計(jì)人員的知識儲備，優(yōu)化知識結(jié)構(gòu)，更好地適應(yīng)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)需要。有針對性地招收或聘任具有生態(tài)學(xué)、環(huán)境學(xué)、地理學(xué)等專業(yè)背景的人員充實(shí)審計(jì)隊(duì)伍，彌補(bǔ)在相關(guān)領(lǐng)域?qū)I(yè)性上的不足。

（二）創(chuàng)新審計(jì)技術(shù)方法

由于生態(tài)環(huán)境問題本身的復(fù)雜性、專業(yè)性，被審計(jì)對象及其所處內(nèi)外環(huán)境的不確定性和固有限制[ 11 ]，使用財(cái)務(wù)審計(jì)、現(xiàn)場審計(jì)等傳統(tǒng)審計(jì)方式來對生態(tài)文明建設(shè)內(nèi)容進(jìn)行審計(jì)，已遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足當(dāng)前審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)的需要，急需對傳統(tǒng)審計(jì)技術(shù)方法進(jìn)行創(chuàng)新。

一是實(shí)行大數(shù)據(jù)審計(jì)?，F(xiàn)代信息技術(shù)條件下，自然資源和生態(tài)環(huán)境領(lǐng)域形成了包括從自然資源、環(huán)境質(zhì)量、環(huán)境污染到生態(tài)環(huán)境保護(hù)和修復(fù)等方面龐大的信息數(shù)據(jù)系統(tǒng)，與生態(tài)文明建設(shè)相關(guān)聯(lián)的財(cái)政、稅務(wù)、金融、住建、工商、電力等部門也進(jìn)入大數(shù)據(jù)信息系統(tǒng)的行列。面對審計(jì)對象海量化的信息數(shù)據(jù)，生態(tài)文明建設(shè)審計(jì)應(yīng)順勢而變，應(yīng)用大數(shù)據(jù)的技術(shù)手段和思維方式進(jìn)行審計(jì)。借助大數(shù)據(jù)技術(shù)，審計(jì)可以最大限度地獲取自然資源部門的資源信息和生態(tài)環(huán)境部門的環(huán)境監(jiān)測數(shù)據(jù)，以及財(cái)政、工商、電力、稅務(wù)等部門的各類數(shù)據(jù)，利用可視化技術(shù)和數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)等分析方法開展全樣本分析，在海量數(shù)據(jù)中發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)和矛盾證據(jù)，提高審計(jì)的針對性，提升審計(jì)的效率和質(zhì)量。

二是加大對地理信息技術(shù)的運(yùn)用。為使審計(jì)結(jié)論更直觀、更簡潔，生態(tài)文明建設(shè)審計(jì)除需大量數(shù)據(jù)支持外，還需要現(xiàn)場圖片、視頻等圖像資料。通過對采用地理信息系統(tǒng)（GIS）、全球定位系統(tǒng)（GPS）、遙感圖像處理系統(tǒng)（ERDAS）等技術(shù)獲得的圖形資料進(jìn)行比對的方式，可以準(zhǔn)確快速地鎖定具體審計(jì)問題并開展現(xiàn)場核實(shí)取證，既能從總體上掌握自然資源的布局和生態(tài)環(huán)境治理情況，又能找到破壞生態(tài)環(huán)境、資源無序開發(fā)的典型實(shí)例并及時督促整改，最大限度地體現(xiàn)審計(jì)在推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)中的功能作用。

（三）制定生態(tài)文明建設(shè)審計(jì)評價標(biāo)準(zhǔn)

審計(jì)評價標(biāo)準(zhǔn)是審計(jì)實(shí)操的重要技術(shù)支撐，是審計(jì)人員進(jìn)行審計(jì)時判斷審計(jì)事項(xiàng)是與非、優(yōu)與劣的準(zhǔn)繩，是出具審計(jì)意見、做出審計(jì)決定的依據(jù)。審計(jì)評價標(biāo)準(zhǔn)的健全與否直接關(guān)系到審計(jì)的質(zhì)量、審計(jì)的效率和審計(jì)的風(fēng)險。然而，生態(tài)文明建設(shè)畢竟是一個全新的審計(jì)領(lǐng)域，還沒有形成一套公認(rèn)的、可以依循的審計(jì)評價標(biāo)準(zhǔn)，針對一些復(fù)雜情況甚至沒有標(biāo)準(zhǔn)可依，極易造成審計(jì)評價的主觀性、隨意性，嚴(yán)重制約了生態(tài)文明建設(shè)審計(jì)的實(shí)踐和發(fā)展，影響生態(tài)文明建設(shè)審計(jì)的質(zhì)量，進(jìn)而影響到生態(tài)文明建設(shè)的進(jìn)度和成效。因此，急需確定一套系統(tǒng)、科學(xué)、規(guī)范、易操作的生態(tài)文明建設(shè)審計(jì)評價標(biāo)準(zhǔn)體系。

一是確定審計(jì)評價標(biāo)準(zhǔn)。生態(tài)文明建設(shè)審計(jì)項(xiàng)目涉及經(jīng)濟(jì)、環(huán)境、社會、政治等多個領(lǐng)域，審計(jì)項(xiàng)目的不同導(dǎo)致每個項(xiàng)目評價標(biāo)準(zhǔn)不盡相同，即使同一審計(jì)項(xiàng)目在不同時期評價標(biāo)準(zhǔn)也可能不同。因此，審計(jì)評價標(biāo)準(zhǔn)的來源渠道應(yīng)比較廣泛，既可以來自于國家法律法規(guī)和相關(guān)政策及行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、專家經(jīng)驗(yàn)、實(shí)務(wù)指南等，也可以來自于單位制定的計(jì)劃、預(yù)算和定額，還可以是其歷史業(yè)績水平和相關(guān)的理論依據(jù)或科學(xué)計(jì)算數(shù)據(jù)。這樣在選取生態(tài)文明建設(shè)審計(jì)評價標(biāo)準(zhǔn)時才具有一定的靈活性，所選取的評價標(biāo)準(zhǔn)才能有較好的適應(yīng)性。另外，生態(tài)文明建設(shè)審計(jì)評價標(biāo)準(zhǔn)的選擇是一項(xiàng)政策性、綜合性很強(qiáng)的工作，涉及審計(jì)人員對財(cái)經(jīng)法規(guī)、國家政策等方面的準(zhǔn)確把握和運(yùn)用，審計(jì)人員可以與被審計(jì)對象就所采用的評價標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行溝通協(xié)商，最好能選取一個雙方不存在異議的公認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)。

二是設(shè)計(jì)審計(jì)評價指標(biāo)。審計(jì)評價標(biāo)準(zhǔn)確定以后，就要用這個標(biāo)準(zhǔn)來對具體的生態(tài)文明建設(shè)指標(biāo)進(jìn)行衡量進(jìn)而對其評價。在設(shè)定生態(tài)文明建設(shè)審計(jì)評價指標(biāo)時，應(yīng)以生態(tài)文明建設(shè)審計(jì)目標(biāo)為導(dǎo)向，遵循整體性與代表性相結(jié)合、客觀性與可操作性相結(jié)合、定量指標(biāo)與定性指標(biāo)相結(jié)合等原則，建立一個既能反映GDP增長又能反映資源環(huán)境消耗，既能體現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益又能體現(xiàn)生態(tài)環(huán)境效益和社會效益的指標(biāo)體系。

（四）完善生態(tài)文明建設(shè)審計(jì)結(jié)果運(yùn)用機(jī)制

審計(jì)結(jié)果的運(yùn)用是審計(jì)服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)價值的最終體現(xiàn)，直接關(guān)系到審計(jì)效能的發(fā)揮。生態(tài)文明建設(shè)工作涉及多個部門，審計(jì)結(jié)果的運(yùn)用不只是審計(jì)機(jī)關(guān)的事，還與被審單位和政府相關(guān)部門是否重視、是否配合密切相關(guān)，需要建立完善相應(yīng)的機(jī)制來保障審計(jì)結(jié)果得到充分利用，確保審計(jì)真正發(fā)揮作用。

一是完善審計(jì)結(jié)果分析機(jī)制。站在全局性、宏觀性的高度，將審計(jì)結(jié)果按生態(tài)文明建設(shè)涉及的不同領(lǐng)域分類歸集，然后對同一領(lǐng)域多個年度的審計(jì)結(jié)果進(jìn)行縱向分析以及不同領(lǐng)域同一年度的審計(jì)結(jié)果進(jìn)行橫向?qū)Ρ?，以?dú)立的、審計(jì)的視角深度挖掘生態(tài)文明建設(shè)中存在的具有普遍性、傾向性、苗頭性的問題及其根源，充分揭示存在的風(fēng)險隱患，并從體制機(jī)制上提出解決和預(yù)防的建議，為政府及相關(guān)部門制定決策提供依據(jù)和參考，提升審計(jì)結(jié)果運(yùn)用價值。

二是建立審計(jì)結(jié)果運(yùn)用協(xié)同機(jī)制。生態(tài)文明建設(shè)審計(jì)結(jié)果可以為組織人事部門全方位評價考核使用干部提供參考，為紀(jì)檢、監(jiān)察、公安、檢察等機(jī)關(guān)提供違法違紀(jì)問題線索，為生態(tài)環(huán)境及自然資源各主管部門完善生態(tài)文明建設(shè)制度、加強(qiáng)生態(tài)文明建設(shè)管理提供審計(jì)建議，為相關(guān)部門進(jìn)行追責(zé)問責(zé)提供依據(jù)。通過建立審計(jì)與組織人事、紀(jì)檢、監(jiān)察、公安、檢察、生態(tài)環(huán)境及自然資源等相關(guān)部門的工作協(xié)同機(jī)制，就審計(jì)問題認(rèn)定、責(zé)任界定等進(jìn)行共同研究，深入挖掘、充分利用審計(jì)結(jié)果信息，更好發(fā)揮審計(jì)的威懾作用。

三是健全審計(jì)問題整改落實(shí)機(jī)制。審計(jì)整改是審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題和處理問題的最終歸宿，也是審計(jì)作用發(fā)揮的重要表現(xiàn)。審計(jì)機(jī)關(guān)要加強(qiáng)對審計(jì)整改情況的跟蹤檢查，包括生態(tài)環(huán)境問題是否得到及時糾正、改進(jìn)措施是否得力以及節(jié)約環(huán)保措施是否到位等，尤其是對于整改時間長、整改成效隱蔽的生態(tài)環(huán)境問題，應(yīng)建立專門的跟蹤檢查機(jī)制，督促徹底整改落實(shí)。被審計(jì)單位和相關(guān)主管部門也應(yīng)定期向?qū)徲?jì)機(jī)關(guān)報(bào)送對審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題的整改情況及整改落實(shí)的相關(guān)佐證。另外，政府和相關(guān)主管部門要加強(qiáng)對被審計(jì)單位落實(shí)整改工作的督促和檢查，對整改不力、屢審屢犯的，主要負(fù)責(zé)人要被問責(zé)追責(zé)。

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