張曉紅

為在全國(guó)范圍內(nèi)實(shí)施減稅降費(fèi)政策，2018年3月，李克強(qiáng)總理在十三屆全國(guó)人大一次會(huì)議上做的政府工作報(bào)告中提到了“提高個(gè)人所得稅起征點(diǎn)”的內(nèi)容。2018年8月，全國(guó)人大常委會(huì)第五次會(huì)議表決通過(guò)了關(guān)于修改個(gè)人所得稅法的決定，個(gè)稅免征額從3 500元提高到了5 000元。隨后，財(cái)政部和稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布了《關(guān)于個(gè)人所得稅法修改后有關(guān)優(yōu)惠政策銜接問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2018〕164號(hào)），對(duì)個(gè)人年終獎(jiǎng)月度稅率表做了調(diào)整，準(zhǔn)許3年過(guò)渡期內(nèi)，居民個(gè)人取得的全年一次性獎(jiǎng)金，計(jì)稅方式可以是選擇單獨(dú)計(jì)算納稅，也可以選擇并入當(dāng)年綜合所得計(jì)算納稅。

一、全年一次性獎(jiǎng)金“納稅陷阱”和“納稅凹凸區(qū)間”的測(cè)算

（一）全年一次性獎(jiǎng)金“納稅陷阱”

所謂“納稅陷阱”是指納稅人取得的全年一次性獎(jiǎng)金剛剛超過(guò)納稅臨界點(diǎn)，適用下一級(jí)稅率，導(dǎo)致稅前收入增加但稅后收入反而減少的情形，使得稅收失去調(diào)節(jié)收入的作用，形成“納稅陷阱”。不過(guò)這種現(xiàn)象在獎(jiǎng)金增幅達(dá)到一定數(shù)額時(shí)又會(huì)消失，重新回到多發(fā)獎(jiǎng)金稅后也會(huì)多得的狀態(tài)。

表1 新稅率下“納稅陷阱”區(qū)間和“納稅凹凸”區(qū)間統(tǒng)計(jì)表

（二）全年一次性獎(jiǎng)金“納稅凹凸區(qū)間”的測(cè)算

假設(shè)獎(jiǎng)金的增加額為X，臨界點(diǎn)為A，適用的稅率分為B1、B2，速算扣除數(shù)分別為C1、C2，則可根據(jù)要求得出不等式：

當(dāng)臨界點(diǎn)為36 000元時(shí)，可列出不等式為X>[（36 000+X）×10%-210］-（36 000×3%-0），解不等式可得X>2 566.67。這意味著當(dāng)臨界點(diǎn)為36 000元時(shí)，只有增加的獎(jiǎng)金數(shù)值超過(guò)了2 566.67元，才不會(huì)造成獎(jiǎng)金額增加之后稅后所得反而減少的情況，此時(shí)全年一次性獎(jiǎng)金的“納稅陷阱區(qū)間”為（36 000，38 566.67］。

同理，我們可以推算出其他臨界點(diǎn)所對(duì)應(yīng)的“納稅陷阱區(qū)間”，具體“納稅陷阱區(qū)間”和“納稅凹凸區(qū)間”見(jiàn)前頁(yè)表1。

二、全年一次性獎(jiǎng)金不同發(fā)放方式下納稅的對(duì)比分析

（一）低工資高獎(jiǎng)金發(fā)放方式

為體現(xiàn)工效掛鉤，許多成長(zhǎng)型、創(chuàng)投型等企業(yè)采用了低工資高獎(jiǎng)金的薪酬發(fā)放形式，具體表現(xiàn)為按月發(fā)放基本工資薪酬，年終根據(jù)效益給予一次性獎(jiǎng)金。目前航空類集團(tuán)正是采取此類發(fā)放方式。

某航空制造業(yè)研究所管理人員A月收入5 000元，全年一次性獎(jiǎng)金360 000元。新個(gè)稅法下，月收入5 000元為個(gè)稅免征額，A享受附加扣除項(xiàng)目為子女教育和贍養(yǎng)老人每月各1 000元，共計(jì)2 000元，按全年一次性獎(jiǎng)金30%計(jì)征，需繳納108 000元的個(gè)稅；按綜合所得計(jì)征，適用25%稅率，需 繳 納[（5 000+360 000/12-2 000-5 000）*25%-2 660]*12=52 080元，由此可見(jiàn)，此發(fā)放方式按照綜合所得計(jì)征交稅較少。

（二）工資獎(jiǎng)金均衡發(fā)放方式

許多企業(yè)為了吸引有專業(yè)技能或運(yùn)銷能力的員工，采用高年薪高獎(jiǎng)金的薪酬制度。目前金融類企業(yè)多采用此類發(fā)放方式。

某銀行信貸部經(jīng)理B月收入12 000元，全年一次性獎(jiǎng)金150 000元。新個(gè)稅法下，假設(shè)B同樣享受附加扣除項(xiàng)目子女教育和贍養(yǎng)老人每月各1 000元，共計(jì)2 000元，將全年一次性獎(jiǎng)金單獨(dú)計(jì)征適用25%稅率，年終獎(jiǎng)需繳納13 080元的個(gè)稅，工資薪金按綜合所得計(jì)征，需繳納[（12 000-2 000-5 000）*10%-210]*12=3 480元；將全年一次性獎(jiǎng)金并入綜合所得計(jì)征，適用20%稅率，需繳納[（12 000+150 000/12-2 000-5 000）*20%-1 410]*12=25 080元。工資薪金和全年一次性獎(jiǎng)金分別計(jì)征所繳個(gè)稅較少。

（三）高工資低獎(jiǎng)金發(fā)放方式

對(duì)于多數(shù)企事業(yè)單位采用的是傳統(tǒng)工資薪酬發(fā)放方式，員工的主要收入是工資薪酬和日?？己霜?jiǎng)勵(lì)，一次性獎(jiǎng)金發(fā)放占比不是很高。

某國(guó)企高管C月收入30 000元，全年一次性獎(jiǎng)金80 000元，新個(gè)稅法下，假設(shè)C同樣享受附加扣除項(xiàng)目子女教育和贍養(yǎng)老人每月各1 000元，共計(jì)2 000元，將全年一次性獎(jiǎng)金單獨(dú)計(jì)征適用10%稅率，年終獎(jiǎng)需繳納5 480元的個(gè)稅，工資薪金按綜合所得計(jì)征，需繳納[（30 000-2 000-5 000）*20%-1 410]*12=38 280元；將全年一次性獎(jiǎng)金并入綜合所得計(jì)征，適用25%稅率，需繳納[（30 000+80 000/12-2 000-5 000）*25%-2 660]*12≈57 080元。工資薪金和全年一次性獎(jiǎng)金分別計(jì)征所繳個(gè)稅較少。

三、全年一次性獎(jiǎng)金與工資薪金的最優(yōu)分配建議

通過(guò)以上三種工資薪金與獎(jiǎng)金發(fā)放方式下納稅金額的比較，我們可以粗略得出一個(gè)結(jié)論：獎(jiǎng)金發(fā)放越高，就越適用按綜合所得合并計(jì)稅；工資發(fā)放越高，年終獎(jiǎng)就越適用按全年一次性獎(jiǎng)金單獨(dú)計(jì)稅。

假設(shè)X為工資薪金綜合所得，Y為全年一次性獎(jiǎng)金，A1為工資薪金適用稅率，B1為工資薪金適用速算扣除數(shù)，同理，A2為全年一次性獎(jiǎng)金適用稅率，B2為工資薪金適用速算扣除數(shù)，A3為工資薪金與年終獎(jiǎng)合并計(jì)算綜合所得適用稅率，B3為工資薪金與年終獎(jiǎng)合并計(jì)算綜合所得適用速算扣除數(shù)，N為月份。有公式：

得到：X=5 000*N+[B1-B3+（A3-A2）*Y/12+B2/12]/（A1-A3）

圖1 數(shù)據(jù)分布圖

根據(jù)新個(gè)人所得稅法規(guī)定，當(dāng)X≤60 000且Y≤36 000時(shí)，采用綜合所得計(jì)稅和分開(kāi)計(jì)稅金額一致；當(dāng)60000

數(shù)據(jù)分布圖如圖1 所示，其中：橫坐標(biāo)為年終獎(jiǎng)金額Y，縱坐標(biāo)為對(duì)應(yīng)稅率，水平坐標(biāo)為工資薪金綜合所得X。

綜上所述，企業(yè)可根據(jù)全年一次性獎(jiǎng)金與工資薪金的最優(yōu)分配區(qū)間合理分配員工收入，在符合新稅法要求的基礎(chǔ)上，充分利用稅法惠民政策和國(guó)家減稅降費(fèi)惠民舉措，做好個(gè)人收入的納稅籌劃。