高金清

(青島理工大學琴島學院，山東 青島266106)

一、 引言

海洋資源是我國的重要基礎資源和戰(zhàn)略資源，我國海洋資源相對緊張，但目前對于海洋資源的破壞和浪費仍非常嚴重，現(xiàn)有的資源狀況不容樂觀。 因此進行海洋資源的核算，特別是將海洋資源體現(xiàn)在自然資源資產負債表中，可以使我們更全面、詳細地了解海洋資源的狀態(tài)及其經濟價值，更好地推動海洋資源的產權界定，將競爭機制納入海洋資源的管理和利用當中，也能夠更好地推動海洋資源的生態(tài)系統(tǒng)建設。

目前學者對于自然資源資產負債表中海洋資源的探索研究取得了不少成果。 崔木花等從當前海洋資源開發(fā)利用的負面影響入手，分析指出應該要重視海洋資源核算，并提出將海洋資源資產化和重視非政府組織的力量等海洋資源核算建議。 王廣成按照不同的海洋類別提出了價值評估方法，并探索了海洋資源與經濟的一體化核算。 張小凡和葛佳敏在分析建立海洋資源資產負債表原則的基礎上探索性的編制了海洋資源資產負債表。 高陽等探索提出海洋資源資產負債核算體系應該分別包含體現(xiàn)海洋資源資產負債總體情況、海洋資源資產負債具體情況以及海洋資源價值變化的報表。 另外，有許多學者從審計的角度探索了自然資源資產負債表的編制。 通過梳理文獻不難發(fā)現(xiàn)，自然資源資產負債表中海洋資源資產負債表的編制，首先得解決海洋資源的核算問題。

二、 自然資源資產負債表中海洋資源核算的理論基礎

從海底到海面，從海岸線到大洋深海，凡是屬于海洋立體空間區(qū)域的自然資源都屬于海洋資源。 作為一種已被人類開發(fā)利用的自然資源，海洋資源既有自然屬性又有價值屬性。 雖然無論是馬克思的勞動價值論還是西方經濟學界的效用價值論都沒有辦法很全面很完整的體現(xiàn)自然資源的價值，但是不可否認的是自然資源的價值是自古就有的，它是客觀存在的。 自然資源的價值應該是從多維度體現(xiàn)的。 作為自然界循環(huán)的重要組成部分，自然資源的自然屬性使其具有重要的生態(tài)價值；作為人類勞動的對象，自然資源通過人類勞動改造實現(xiàn)了價值增值，這其中既有經濟價值的體現(xiàn)，也有尚未市場化的非經濟價值。 而無論哪種價值，都讓我們必須重視自然資源，不得無視自然資源。

海洋資源作為自然資源中的一種，其價值亦是客觀存在的，并且隨著對海洋經濟的重視，其價值日益增長。 從地球總面積來看，地球表面的三分之二都是海洋。 在整個自然生態(tài)圈中，無論是氣體循環(huán)還是動植物資源的循環(huán)，海洋都扮演著極其重要的角色，海洋資源具有滿足海洋生物循環(huán)的生物價值。 近幾年，隨著各個國家海洋發(fā)展戰(zhàn)略的提出，人類對于海洋資源的開發(fā)和利用程度日益加深，海洋資源又具有支撐海洋經濟發(fā)展的經濟價值。 而隨著海洋資源的開發(fā)利用，海洋自身的調節(jié)作用又對人類的生存發(fā)展具有重要的生態(tài)價值和環(huán)境價值。

三、 編制自然資源資產負債表對于海洋資源核算的新要求

編制自然資源資產負債表，需要將海洋資源按照有關的會計要素內容進行劃分，而海洋資源的現(xiàn)有分類及核算不能滿足編制自然資源資產負債表的要求。

(一)海洋資源資產核算的要求

資產是會計核算的重要因素。 資產形成于過去的交易或事項，而且組織需要對資源具有所有權或者控制權。 參考會計準則對于資產的定義，海洋資源能否具體界定為海洋資源資產，除了要符合是由過去的交易或事項形成的以外，還需要明確其是否能產生效益以及是否具有清晰明確的產權關系。

(二)海洋資源負債核算的要求

負債是過去的經濟活動所形成的現(xiàn)實義務，負債的償還會導致經濟利益流出。 海洋資源負債的確認需要確定不同形式的經濟利益流出，同時，海洋資源負債在確認時，需要體現(xiàn)出當前經濟總體要求，符合生態(tài)文明建設大方向，能體現(xiàn)出對海洋生態(tài)的價值補償。

(三)海洋資源所有者權益核算的要求

從一定意義上說，自然界應該是自然資源的唯一所有者。 然而隨著人類對自然資源主觀能動性的發(fā)揮，人類也加入自然資源的所有者中。 海洋資源的所有者權益指的是海洋資源資產扣減掉海洋資源負債后的剩余權益。 因此，對于海洋資源的所有者權益的核算要求對于歸屬于自然界和歸屬于人類的權益做出清晰的界定。

四、 當前海洋資源核算存在的問題

(一)海洋資源具體核算內容界定不清晰

海洋資源涵蓋內容多，涉及范圍廣，既包含近海水域資源，也包含海底油氣、礦產等資源，同時與海洋有關的空間資源、水資源、動力資源以及旅游資源等都可以算到海洋資源范疇內。 基于海洋資源的上述情況，目前人類對于海洋資源的認識和利用相對不足。 同時由于海洋資源不同類型的數據可獲得性的不同、核算的具體限制，目前納入海洋資源核算的內容多是可獲得性較強的項目，而對于難度較大的項目并沒有進行核算。 不同目的、不同使用單位對于海洋資源的具體核算內容也不盡相同。 因此，目前對于海洋資源該核算哪些并沒有明確的準則做出具體的界定。

(二)海洋資源核算缺乏明確的量化指標

對于海洋資源價值的核算目前主要包含兩部分，一部分是海洋資源的自然價值，另一部分是凝結人類勞動的社會價值。 目前對于凝結人類勞動價值的量化比較明確，而對于海洋資源本身價值的量化，卻沒有很好的統(tǒng)一的指標和方式。認可度比較高的是通過市場價值來體現(xiàn)海洋資源的價值，但是不同類型的海洋資源的市場價值的表現(xiàn)差異巨大，海水養(yǎng)殖水域、海洋礦產資源、海洋動力資源等目前已經有比較成體系的核算系統(tǒng)，但仍可能存在資源價值被低估的情況。

(三)當前核算未能體現(xiàn)海洋資源的生態(tài)價值

從目前的核算現(xiàn)狀來看，對于海洋資源的市場價值已經有一定的核算方法來體現(xiàn)，而海洋資源的生態(tài)價值由于度量難度較大，目前的研究中并沒有將其進行核算，更不用說引入競爭機制來進行核算。 特別是隨著對海洋資源開發(fā)力度的加大，海洋整體生態(tài)受到人類活動的干擾，發(fā)生了諸多無法逆轉的變化，比如海平面上升、海洋生物多樣性減少等。但是，目前核算方法并沒有很好地體現(xiàn)出海洋資源的這一部分價值。

五、 基于自然資源價值理論完善海洋資源核算的意見建議

(一)充分考慮海洋資源的特殊性

海洋資源分布種類多，涉及范圍光廣。 在資源的可獲得性和可度量性上與其他自然資源相比有很大的不同，海洋資源的可獲得性和可度量性相對較差。 因此，在進行海洋資源核算的時候，除了要充分借鑒其他已成體系的自然資源的核算方法外，還必須充分結合海洋資源自身的特點，考慮到海洋資源的特殊性，實施更適合、更可行的核算方法，避免生搬硬套。 在進行價值量、核算指標等的選擇上，可以結合海洋資源的不同分類，充分考慮不同種類海洋資源特點，選擇切實可行的有代表性的數據來體現(xiàn)海洋資源的價值。

(二)體現(xiàn)海洋資源生態(tài)損失價值

海洋在整個自然界循環(huán)系統(tǒng)中占有舉足輕重的地位，水體循環(huán)、動植物洄游等都有海洋的參與。 之前因為人類漠視海洋資源的生態(tài)價值，造成了海洋漁業(yè)資源的衰減和海洋環(huán)境的惡化，深深地影響了整個生態(tài)系統(tǒng)的穩(wěn)定性和生物多樣性。 而當前的核算并沒有直觀地通過市場價值等方式體現(xiàn)出這種不利影響。 因此，在進行海洋資源核算的時候，應該選取適當的指標或者通過適當的選擇可替代因素，將海洋資源在整個生態(tài)系統(tǒng)中的價值體現(xiàn)出來。 通過核算中生態(tài)價值的數據變化，進一步提高人類對海洋資源價值的重視程度，從而進一步促進海洋資源的合理開發(fā)和利用，更好地推動生態(tài)文明建設。

(三)適當調整國民經濟核算指標

在經濟高速發(fā)展帶來日益明顯的環(huán)境問題之后，各個國家都積極探索將經濟發(fā)展過程中的環(huán)境及資源損耗在核算的時候體現(xiàn)出來，并且在傳統(tǒng)國民經濟核算的基礎上提出了綠色國民經濟核算理念，探索進行綠色國民經濟核算體系建設。 但當前國民經濟核算指標更多注重的依然是體現(xiàn)現(xiàn)有資源的存量和資源的損失情況，并沒有很好地體現(xiàn)出資源耗減的價值。 而作為自然資源中開發(fā)相對較晚、重視程度較差的海洋資源來說，其資源耗減價值及有關生態(tài)價值的核算就更落后。 因此想要更好地進行海洋資源的核算，在當前的國民經濟核算指標中需要設置一些具體指標將資源耗減的價值體現(xiàn)出來。 基于自然資源價值理論，可以考慮通過選擇一定的替代指標來體現(xiàn)被耗減資源的價值或者通過補償價值體現(xiàn)。 同時，在國民經濟核算體系中，還應專門設立體現(xiàn)資源環(huán)境成本價值等指標的核算模塊。

六、 結論與展望

隨著國家對海洋的重視程度日漸提高，對于海洋資源核算的理論建設和實踐方法進行了很重要的研究探索。 但是目前仍沒有得到一致的比較明確的結論，因此在海洋資源核算這一方面仍需要深入的研究探索。 要加強海洋資源的核算，必須在充分認識海洋資源的基礎上從海洋資源的實際出發(fā)，充分借鑒國外海洋資源價值核算的優(yōu)良方法和經驗，加強海洋資源核算的理論建設和方法探索。 同時加強海洋資源的核算，還需要在一定制度建設的基礎上，從生態(tài)管理入手，明確海洋資源的產權界定，充分將市場價格機制引入海洋資源核算中，促進我國海洋資源的開發(fā)和利用，更好地推動我國海洋強國戰(zhàn)略的實施，推進“五位一體”的國家總體戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)。