摘要：2019年1月1日起實施的新《政府會計制度》將“權(quán)責發(fā)生制”增加為政府事業(yè)單位會計核算的基礎(chǔ)，建立“雙會計核算”模式，新制度的實施對政府及事業(yè)單位的會計核算和財務(wù)報告工作提出了更高的要求。本文通過對新《政府會計制度》實施后政府事業(yè)單位工作內(nèi)容的改革和過渡階段銜接問題的探討，分析新制度給政府事業(yè)單位財務(wù)人員帶來的影響和變化，希望能夠為讀者提供一些參考。

關(guān)鍵詞：新政府制度;權(quán)責發(fā)生制;會計制度改革

會計核算體系是記錄經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生的完整、連續(xù)、系統(tǒng)的一個整體方法體系，政府會計是其中的一個重要分支。政府會計的工作內(nèi)容主要是對政府及事業(yè)單位的財務(wù)狀況、預(yù)算執(zhí)行等經(jīng)濟信息進行核算、記錄、監(jiān)督并生成報告。新《政府會計制度》實施前，我國以“收付實現(xiàn)制”作為政府財政報告的主要核算基礎(chǔ)，以預(yù)算會計核算數(shù)據(jù)作為編制決算報告的依據(jù)，反映年度預(yù)算的收支結(jié)余，監(jiān)督預(yù)算執(zhí)行。

一、新制度實施的背景和重要意義

（一）制度背景

新《政府會計制度》實施前我國主要以“收付實現(xiàn)制”作為政府財政報告的核算基礎(chǔ)，并作為編制決算報告的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，反映年度預(yù)算的收支結(jié)余，監(jiān)督預(yù)算執(zhí)行。但是隨著我國經(jīng)濟社會的發(fā)展，決算報告已經(jīng)不能準確、全面、完整地反映政府事業(yè)單位預(yù)算使用情況[1]。對于政府事業(yè)單位資產(chǎn)負債情況、成本費用的使用、如何降低單位行政辦公成本、有效提升財政撥款使用效率及政府化資產(chǎn)耗用情況等信息在決算報告中的體現(xiàn)并不清晰?；诖?，對政府事業(yè)單位會計核算體系的改革勢在必行。

（二）重要意義

2013年11月中共十八屆三中全會通過的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》要求“政府編制綜合財務(wù)報告需要建立權(quán)責發(fā)生制”，并明確指出此制度作為政府事業(yè)單位財務(wù)核算體系改革重要戰(zhàn)略部署。新《政府會計制度》的實施對于科學(xué)、完整、全面、準確反映政府事業(yè)單位的資產(chǎn)負債、收入費用、行政成本、現(xiàn)金流量等會計信息，提升財政撥款使用效率，提高事業(yè)單位財務(wù)管理水平，促進事業(yè)單位會計信息公開透明，更好地發(fā)揮財政作為國家監(jiān)督手段，實現(xiàn)現(xiàn)代化監(jiān)管治理體系具有深遠的意義。

二、新制度對事業(yè)單位會計核算工作的調(diào)整

（一）制度主要創(chuàng)新變化

新《政府會計制度》的實施顛覆了事業(yè)單位傳統(tǒng)的會計核算模式，重新調(diào)整了原來的政府會計工作職能及和會計核算環(huán)節(jié)。按照新《政府會計制度》的要求，事業(yè)單位將采用“預(yù)算會計+財務(wù)會計”的雙重會計核算模式，兩種模式在實際工作中既要適度分離，又要相互銜接，以便能更加全面、清晰地反映政府預(yù)算職能及財務(wù)信息。為協(xié)助政府事業(yè)單位加強資產(chǎn)負債會計管理、信用評級、改善績效監(jiān)督考核標準、防范監(jiān)控風險等工作的開展提供有力的支持[2]。

（二）雙模式下的適度分離

“預(yù)算會計+財務(wù)會計”的雙重核算能力主要體現(xiàn)在三個方面，既“雙功能”“雙基礎(chǔ)”和“雙報告”?！半p功能”由“預(yù)算會計+財務(wù)會計”構(gòu)成會計核算單位。預(yù)算會計對政府事業(yè)單位的預(yù)算信息通過預(yù)算收入+預(yù)算支出+預(yù)算結(jié)余這三要素來反映;財務(wù)會計則通過資產(chǎn)、凈資產(chǎn)、負債、收入、費用這五要素對政府事單位的各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行核算?！半p基礎(chǔ)”是將“收付實現(xiàn)制+權(quán)責發(fā)生制”作為會計基礎(chǔ)。收付實現(xiàn)制為預(yù)算會計核算使用，權(quán)責發(fā)生制為財務(wù)會計核算使用。兩種會計基礎(chǔ)既能夠反映財務(wù)預(yù)算收支和執(zhí)行等資金流動信息，又能反映固定資產(chǎn)、短期負債等資產(chǎn)負債的存量信息?！半p報告”是指政府事業(yè)單位需要同時編制“決算報告+財務(wù)報告”。決算報告以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)，依據(jù)預(yù)算會計核算生成的數(shù)據(jù)進行編制，財務(wù)報告以權(quán)責發(fā)生制為基礎(chǔ)，采用財務(wù)會計核算生成的數(shù)據(jù)進行編制。

（三）雙模式下的相互銜接

執(zhí)行新《政府會計制度》的行政事業(yè)單位，對于已經(jīng)納入事業(yè)部門財務(wù)預(yù)算的現(xiàn)收現(xiàn)支業(yè)務(wù)，預(yù)算會計和財務(wù)會計同時進行會計核算，對于現(xiàn)金以外的業(yè)務(wù)，只需要財務(wù)會計進行核算即可。

三、新制度下事業(yè)單位會計核算若干問題探討

（一）會計科目變化較大對新舊制度有效銜接的影響

新《政府會計制度》對將一級會計科目增加49個。涉及資產(chǎn)類科目“固定資產(chǎn)”“存貨”“銀行存款”“其他應(yīng)收款”“長期投資”等科目，并且有關(guān)凈資產(chǎn)類科目的變化內(nèi)容也比較多。新制度實施后事業(yè)單位設(shè)立新賬，需要同時登記原有預(yù)算結(jié)余科目余額和新增加的財務(wù)會計科目余額，新增加的會計科目對原有的會計科目產(chǎn)生替換變更，例如，會計期末結(jié)轉(zhuǎn)科目余額時，按照新會計制度的規(guī)定，需要將原有預(yù)算會計科目的具體核算內(nèi)容進行分析結(jié)轉(zhuǎn)后納入新對應(yīng)的財務(wù)科目的科目余額。因此在制度實施初期，需要事業(yè)單位財務(wù)工作人員對新《政府會計制度》進行全面、清晰的解讀，并迅速結(jié)合到工作中，對會計主體的財務(wù)人員的業(yè)務(wù)能力要求較高。

（二）會計核算方式發(fā)生變化財務(wù)確認有差異

新《政府會計制度》實施后，收付實現(xiàn)制和權(quán)責發(fā)生制都作為政府會計的基礎(chǔ)，但是兩種核算方式的基礎(chǔ)有區(qū)別。收付實現(xiàn)制和權(quán)責發(fā)生制確認收入、支出的時間點及范圍不一致。因此在使用兩種會計基礎(chǔ)分別進行核算時，財務(wù)數(shù)據(jù)存在差異，讓事業(yè)單位財務(wù)人員對經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動進行賬務(wù)處理時覺得有困難，制度初期出錯的可能性被提高，因此要求財務(wù)人員迅速調(diào)整職業(yè)習慣和業(yè)務(wù)能力[3]。

（三）平行登記法增加核算工作工作量

新《政府會計制度》通過預(yù)算會計和財務(wù)會計兩種核算模式，兩種模式所包含的會計核算科目不同。當經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動發(fā)生時，首先需要財務(wù)人員對經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動進行分析，確定該項經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動的性質(zhì)，確認科目和歸類，然后根據(jù)業(yè)務(wù)類型分別在預(yù)算會計和財務(wù)會計兩個財務(wù)核算模式下進行會計登記。也就是說，如果當前發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動同時關(guān)聯(lián)預(yù)算會計和財務(wù)會計中的不同科目時，就必須由財務(wù)人員在兩個模式下平行登記會計分錄，登記賬簿。預(yù)算會計和財務(wù)會計需要同時處理各自的財務(wù)工作，登記前需要先通過人為判斷，后進行登記處理，相對增加財務(wù)人員會計科目處理工作量。

（四）雙報表對報表信息質(zhì)量和運用提出更高要求

新《政府會計制度》要求政府事業(yè)單位需要同時編制“決算報告+財務(wù)報告”。決算報告以預(yù)算會計生成數(shù)據(jù)為依據(jù)，收付實現(xiàn)制為會計基礎(chǔ);財務(wù)報告以財務(wù)會計生成的數(shù)據(jù)為依據(jù)，權(quán)責發(fā)生制為會計基礎(chǔ)。因為數(shù)據(jù)和核算基礎(chǔ)不同，所以會出現(xiàn)決算報告和財務(wù)報告中存在數(shù)據(jù)差異，需要編制“本期預(yù)算結(jié)余與本期盈余差異調(diào)節(jié)表”進行調(diào)節(jié)。差異的主要原因是預(yù)算會計和財務(wù)會計采用的核算數(shù)據(jù)不同，因此依據(jù)核算數(shù)據(jù)產(chǎn)生了“本年預(yù)算結(jié)余數(shù)”（本年預(yù)算收入-本年預(yù)算支出）和“本年盈余數(shù)”（本期收入-本期費用）之間的差異。這就對編制報表的財務(wù)人員提出了更高的要求，需要其對單位的經(jīng)濟業(yè)務(wù)非常熟悉，了解核算時產(chǎn)生的暫時性或永久性差異的原因，對應(yīng)會計科目進行填列，正確反映預(yù)算會計與財務(wù)會計之間的內(nèi)在聯(lián)系。對于事業(yè)單位會計人員習慣采用收付實現(xiàn)制進行核算的工作習慣來說，具備比較大的挑戰(zhàn)。

四、新制度對事業(yè)單位會計核算工作的影響

新《政府會計制度》將“權(quán)責發(fā)生制”加入財務(wù)會計核算中，在預(yù)算合算的同時，強化財務(wù)核算工作中財務(wù)會計的職能。新制度實施后對于一級會計科目新增加49個，增加后的會計科目總計103個，其中包含預(yù)算會計的26個科目，財務(wù)會計的77個科目，細化資產(chǎn)、負債的核算。例如：將固定資產(chǎn)科目分解，新增加固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施、文物文化資產(chǎn)、保障性住房等科目，并對資產(chǎn)進行計提折舊、累計攤銷，對資產(chǎn)及使用效益情況進行全面詳細的核算;負債類增加預(yù)計負債、受托代理負債等科目，對單位所承擔的現(xiàn)時義務(wù)進行全面詳細反映。新科目的細化和增加，更準確地反映了資產(chǎn)負債的會計信息，讓政府事業(yè)單位的“家底”更清晰明了，同時規(guī)范事業(yè)單位各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)預(yù)算執(zhí)行，使報告使用者進行經(jīng)濟決策時所參考的會計信息更加有效。

新《政府會計制度》的雙模式，提高了政府會計信息質(zhì)量要求，使會計信息質(zhì)量要求的可靠性、全面性、相關(guān)性、可理解性等方面在會計核算中都得到了充分的體現(xiàn)。例如：固定資產(chǎn)確認折舊和累計攤銷的增加，如實反映會計的計量要求，保證了會計信息的真實性可靠，內(nèi)容完整;單位會計核算不僅要核算資產(chǎn)、政府儲備物資等，還要確認負債，全面地反映政府事業(yè)單位會計信息，提升了信息全面性;收付實現(xiàn)制與權(quán)責發(fā)生制相結(jié)合，有助于財務(wù)報告使用者對政府事業(yè)單位的過去、現(xiàn)在和將來做出評價和預(yù)測，反饋真實的價值相關(guān)性信息;財務(wù)報告采用決算報告和財務(wù)報告合并方式進行編制，提高單位會計信息質(zhì)量，既保證了財報信息的真實、準確，又清晰、明了，便于理解[4]。新《政府會計制度》將各類政府及事業(yè)單位會計制度進行統(tǒng)一，一個政府會計主體，相同經(jīng)濟業(yè)務(wù)，采取一致會計政策;不同政府會計主體，相似經(jīng)濟業(yè)務(wù)，也采用一致的會計政策，不得隨意變更，確保政府會計信息的一致。

五、結(jié)語

新《政府會計制度》的實施對政府事業(yè)單位的會計核算工作進行了深入推進和調(diào)整，整合事業(yè)單位會計制度的內(nèi)容，統(tǒng)一事業(yè)單位的會計制度，提高了各部門、各單位之間會計信息的可比性，統(tǒng)一會計科目、統(tǒng)一會計基礎(chǔ)、統(tǒng)一會計報表，為政府綜合財務(wù)報告使用權(quán)責發(fā)生制編制奠定堅實的核算基礎(chǔ)。新《政府會計制度》確立了我國政府事業(yè)單位改革綜合財務(wù)報告制度的指導(dǎo)思想，加快政府會計體系改革的推進速度，提升政府及事業(yè)單位的財務(wù)管理水平。對于事業(yè)單位的財務(wù)從業(yè)人員來講是挑戰(zhàn)與機遇并存，新《政府會計制度》的實施大力提升了事業(yè)單位會計主體部門財務(wù)人員的工作水平和業(yè)務(wù)能力，推進會計核算信息系統(tǒng)的開發(fā)和升級改造，促進政府事業(yè)單位財務(wù)人員與財務(wù)工作的管理水平并提高財務(wù)監(jiān)督體系的可持續(xù)發(fā)展。對于政府事業(yè)單位來說，還應(yīng)該在未來的工作中清晰明確自身的業(yè)務(wù)范圍，以此為基礎(chǔ)加強財務(wù)工作的核算與監(jiān)督管理職能，讓事業(yè)單位未來的發(fā)展大步向前，協(xié)助推進國家治理能力與監(jiān)管體系現(xiàn)代化。

參考文獻：

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[2]李如城.新《政府會計制度》實施對行政事業(yè)單位會計核算的影響[J].行政事業(yè)資產(chǎn)與財務(wù)，2019（17）.

[3]王文斌.論新政府會計制度對事業(yè)單位會計核算影響[J].財會學(xué)習，2019（26）.

[4]李如城.新政府會計制度實施對行政事業(yè)單位會計核算的影響[J].行政事業(yè)資產(chǎn)與財務(wù)，2019（17）.

作者簡介：黃彩云（1987—），女，廣東河源人，中級會計師，本科，主要從事事業(yè)單位財務(wù)管理研究。