范文龍 鄧家樞 盧 軍

（廣東開(kāi)放大學(xué)， 廣東 廣州 510091）

內(nèi)部審計(jì)外包又稱內(nèi)部審計(jì)外部化（Outsourcing the Internal Audit Function），指企業(yè)將內(nèi)部審計(jì)職能全部或部分地委托給會(huì)計(jì)師事務(wù)所或其他專業(yè)人員來(lái)實(shí)施[1]。近年來(lái)，隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的快速發(fā)展，高校不斷加大對(duì)基建的投入力度。為了提高資金使用效益和工程質(zhì)量，內(nèi)部審計(jì)需要及時(shí)調(diào)整思路，將過(guò)去的事后審計(jì)過(guò)渡為事前介入、事中跟蹤，推行全過(guò)程跟蹤審計(jì)。受高校內(nèi)審人員的數(shù)量、專業(yè)結(jié)構(gòu)等方面限制，迫使高校委托外部專業(yè)力量來(lái)幫助進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，高校建設(shè)工程全過(guò)程跟蹤審計(jì)外包成為一種行之有效的趨勢(shì)。

工程造價(jià)控制是高?；üこ痰闹匾繕?biāo)，對(duì)工程造價(jià)的監(jiān)督和評(píng)價(jià)也是內(nèi)部審計(jì)的核心任務(wù)。全過(guò)程跟蹤審計(jì)外包模式下，如何采取有效措施確保工程造價(jià)滿足要求，保證投資效益，并對(duì)工程建設(shè)的合規(guī)性、合法性等進(jìn)行經(jīng)濟(jì)監(jiān)督是有一定的實(shí)踐意義的。

1 高校工程造價(jià)控制存在的問(wèn)題

1.1 跟蹤審計(jì)造價(jià)控制理論依據(jù)不足

建設(shè)工程全過(guò)程跟蹤審計(jì)是近年來(lái)隨著中國(guó)審計(jì)特別是內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展，以及建設(shè)工程規(guī)范性要求增強(qiáng)而出現(xiàn)的。跟蹤審計(jì)的內(nèi)涵是將審計(jì)監(jiān)督貫穿于建設(shè)工程全過(guò)程，脫離傳統(tǒng)的事后審計(jì)，轉(zhuǎn)向事中和事前審計(jì)，并重點(diǎn)關(guān)注工程造價(jià)控制。由于審計(jì)工作由傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)快速延伸到建設(shè)工程跟蹤審計(jì)，導(dǎo)致跟蹤審計(jì)的理論不足，以跟蹤審計(jì)為依托的工程造價(jià)控制理論更是沒(méi)有系統(tǒng)化和制度化，在工程建設(shè)時(shí)不能及時(shí)糾偏，造價(jià)失控預(yù)警機(jī)制不健全。

1.2 造價(jià)控制生態(tài)鏈割裂

所謂造價(jià)控制生態(tài)鏈，是指由影響工程造價(jià)控制的各因素形成的一個(gè)系統(tǒng)，在此系統(tǒng)中各因素既相互制約和影響彼此，又能相互轉(zhuǎn)化過(guò)渡。比如，施工圖設(shè)計(jì)影響著工程預(yù)算的大小，而依據(jù)施工圖做出的工程預(yù)算超出預(yù)期之后，會(huì)通過(guò)修改施工圖設(shè)計(jì)來(lái)使得工程預(yù)算達(dá)到理想值。高校管理者往往不具備對(duì)整個(gè)工程項(xiàng)目各個(gè)階段進(jìn)行造價(jià)控制，通常僅側(cè)重于某一個(gè)階段如預(yù)算編制階段或者施工階段，這樣導(dǎo)致造價(jià)控制的生態(tài)鏈斷裂，不能從整體全盤考慮和把握造價(jià)，對(duì)影響因素分析不全，容易出現(xiàn)造價(jià)失控。

1.3 造價(jià)控制認(rèn)識(shí)不足

高校決策者對(duì)造價(jià)控制的理解很多還停留在壓縮工程造價(jià)就是控制了工程造價(jià)的層面，對(duì)工程價(jià)值理論了解不到位，采取造價(jià)控制的措施也是簡(jiǎn)單粗暴。粗放式的造價(jià)控制認(rèn)知，在工程最高限價(jià)、施工圖設(shè)計(jì)、施工過(guò)程、工程結(jié)算等方面會(huì)缺少精細(xì)化方案，沒(méi)有科學(xué)化的控制措施，不會(huì)努力通過(guò)建設(shè)項(xiàng)目的設(shè)計(jì)和安排去尋求和做到造價(jià)最小化和價(jià)值最大化。

1.4 審計(jì)外包服務(wù)單位服務(wù)不到位

由于高校內(nèi)審力量不足，通常采取招標(biāo)方式引入第三方咨詢機(jī)構(gòu)如會(huì)計(jì)師事務(wù)所或者造價(jià)咨詢單位來(lái)實(shí)行建設(shè)工程全過(guò)程跟蹤審計(jì)。在項(xiàng)目招標(biāo)時(shí)，可能設(shè)置的準(zhǔn)入條件較低而不符合工程建設(shè)，或者在跟蹤審計(jì)工作中不能提供優(yōu)質(zhì)的服務(wù)，對(duì)造價(jià)分析不全面，建設(shè)成本管理不到位。

2 全過(guò)程跟蹤審計(jì)在工程造價(jià)控制方面的主要內(nèi)容

全過(guò)程跟蹤審計(jì)在工程建設(shè)中需要具備兩個(gè)主要特征，一是要保持審計(jì)的特性，二是能在工程建設(shè)的全過(guò)程全階段中指導(dǎo)項(xiàng)目開(kāi)展，保證投資效益。這兩個(gè)特征體現(xiàn)的是跟蹤審計(jì)的監(jiān)督和服務(wù)關(guān)系。審計(jì)特性是其本質(zhì)特性，不管是否審計(jì)外包，都不能偏離審計(jì)主線，獨(dú)立開(kāi)展工作，采用各種審計(jì)方法來(lái)監(jiān)督建設(shè)是否合法合規(guī)。同樣，審計(jì)外包也不能免除內(nèi)審的主要責(zé)任。在全過(guò)程全階段中指導(dǎo)項(xiàng)目開(kāi)展，主要從全過(guò)程、影響造價(jià)的全要素、全風(fēng)險(xiǎn)、以及全團(tuán)隊(duì)方面管理。本文主要從全過(guò)程以及影響造價(jià)的全要素進(jìn)行闡述。

全過(guò)程即是從項(xiàng)目建設(shè)立項(xiàng)開(kāi)始，直至項(xiàng)目拆除結(jié)束，中間包含決策階段、設(shè)計(jì)階段、預(yù)算階段、招標(biāo)和合同簽訂階段、施工階段、竣工驗(yàn)收階段等，跟蹤審計(jì)不同的介入時(shí)間，必然會(huì)有不同的審計(jì)效果，對(duì)工程項(xiàng)目建設(shè)的影響也會(huì)不同。一般而言，越早越能起到理想的效果[2]。影響造價(jià)的全要素主要為工期要素、質(zhì)量要素和造價(jià)要素本身三個(gè)方面。全過(guò)程跟蹤審計(jì)也主要從這三個(gè)方面采取措施控制造價(jià)。

3 審計(jì)外包下工程造價(jià)控制措施

3.1 提高審計(jì)外包服務(wù)單位質(zhì)量

全過(guò)程跟蹤審計(jì)外包工作的順利開(kāi)展，其中關(guān)鍵的一點(diǎn)是選擇合適的審計(jì)外包服務(wù)單位。優(yōu)秀的審計(jì)外包服務(wù)單位不僅能完成全過(guò)程跟蹤審計(jì)目標(biāo)，確保工程質(zhì)量和工程造價(jià)，還能增強(qiáng)內(nèi)審?fù)牛w現(xiàn)內(nèi)審工作效能。全過(guò)程跟蹤審計(jì)服務(wù)單位的招標(biāo)質(zhì)量直接影響到后續(xù)工作質(zhì)量，在招標(biāo)采購(gòu)?fù)獍?wù)單位時(shí)，需要考慮眾多影響因素，比如公司財(cái)務(wù)狀況，擬安排人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)、工作經(jīng)驗(yàn)、公司的信譽(yù)和業(yè)績(jī)，全過(guò)程跟蹤審計(jì)實(shí)施方案，控制措施，以及投標(biāo)報(bào)價(jià)等。制定外部審計(jì)單位的準(zhǔn)入和退出機(jī)制，加大企業(yè)資質(zhì)審查，選擇實(shí)力強(qiáng)、信譽(yù)好、經(jīng)驗(yàn)豐富，工程造價(jià)質(zhì)量控制體系健全的外部審計(jì)單位。加強(qiáng)對(duì)審計(jì)服務(wù)單位和人員的績(jī)效考核，建立科學(xué)的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。細(xì)化外包合同，明確職責(zé)要求以及行為規(guī)范，對(duì)履行不到位或違反相關(guān)規(guī)定的，及時(shí)追責(zé)并更換。

3.2 建設(shè)各階段工程造價(jià)控制

對(duì)工程造價(jià)控制，必須使得工程各階段的造價(jià)達(dá)到目標(biāo)，這樣才能總體滿足造價(jià)控制的要求。全過(guò)程跟蹤審計(jì)貫穿于工程建設(shè)全過(guò)程，也需要完善制度，優(yōu)化流程，在各個(gè)建設(shè)階段采取有效的監(jiān)督檢查和糾偏措施，最終達(dá)到審計(jì)監(jiān)督和造價(jià)控制的目的。

表1 工程各階段造價(jià)比例

從表1 可以看出，施工階段所占總造價(jià)費(fèi)用比例最高，其次是設(shè)計(jì)階段。影響總造價(jià)最大的是項(xiàng)目決策階段，其次是設(shè)計(jì)階段。本文僅重點(diǎn)講述項(xiàng)目決策階段、設(shè)計(jì)階段、施工階段進(jìn)行闡述全過(guò)程跟蹤審計(jì)在工程造價(jià)控制方面的工作內(nèi)容。

（1）項(xiàng)目決策階段。決策階段的決策內(nèi)容是工程造價(jià)的基礎(chǔ)，將直接影響到?jīng)Q策階段之后各階段的工程造價(jià)確定和控制，決策的深度影響投資估算的精準(zhǔn)度和工程造價(jià)的控制效果[3]。審計(jì)服務(wù)單位應(yīng)從高校的項(xiàng)目建議書(shū)中，了解建設(shè)項(xiàng)目的意圖，及時(shí)跟蹤調(diào)研情況，對(duì)項(xiàng)目選址、生產(chǎn)工藝、建設(shè)規(guī)模、建設(shè)方案、設(shè)備選擇、人員組織等內(nèi)容進(jìn)行詳細(xì)了解，提出修改建議并反饋和修正項(xiàng)目建議書(shū)。對(duì)可研報(bào)告中的技術(shù)和經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)進(jìn)行專業(yè)審核，采用類似工程對(duì)比法，利用各種數(shù)學(xué)模型和統(tǒng)計(jì)經(jīng)驗(yàn)公式進(jìn)行估算，盡量提高可研報(bào)告中的估算精準(zhǔn)度。審計(jì)外包服務(wù)單位利用專業(yè)優(yōu)勢(shì)，提供科學(xué)的分析和論證，對(duì)論證不充分、調(diào)研不夠深入、估算不精確的項(xiàng)目決策進(jìn)行糾偏，保證工程造價(jià)，提高工程質(zhì)量，在確保滿足功能使用的前提下，實(shí)現(xiàn)低成本、高效益的效果。

（2）設(shè)計(jì)階段。設(shè)計(jì)階段是決定建筑產(chǎn)品價(jià)值形成的關(guān)鍵階段，影響工程總造價(jià)約70%，對(duì)工期、造價(jià)、工程質(zhì)量以及建成后的經(jīng)濟(jì)和使用效益，起到?jīng)Q

定性作用。設(shè)計(jì)階段包含方案設(shè)計(jì)、初步設(shè)計(jì)、技術(shù)設(shè)計(jì)、施工圖設(shè)計(jì)以及設(shè)計(jì)交底和配合施工。跟蹤審計(jì)需要在各設(shè)計(jì)階段的初步成果做出來(lái)后，依據(jù)總目標(biāo)和決策內(nèi)容，采用價(jià)值工程理論，對(duì)設(shè)計(jì)方案、功能對(duì)象等影響工程造價(jià)的因素進(jìn)行分析，優(yōu)化設(shè)計(jì)以取得工程造價(jià)價(jià)值最大化。跟蹤審計(jì)需要考慮設(shè)計(jì)單位的資格條件、總平面圖、工藝設(shè)計(jì)、建筑設(shè)計(jì)等內(nèi)容。不僅如此，還要綜合考慮如施工單位、材料商、監(jiān)管機(jī)構(gòu)等項(xiàng)目利益相關(guān)者。重視設(shè)計(jì)階段的各種風(fēng)險(xiǎn)因素，盡可能完善圖紙，預(yù)估材料市場(chǎng)價(jià)格波動(dòng)幅度，尋求可能的替代材料。

另外，需要推行限額設(shè)計(jì)，將之貫穿項(xiàng)目設(shè)計(jì)階段的每一道工序和每個(gè)專業(yè)。這樣限額設(shè)計(jì)的目標(biāo)實(shí)現(xiàn)才能得以保證。跟蹤審計(jì)需要從總體把握工程造價(jià)，并在微觀處能提出專業(yè)的調(diào)整意見(jiàn)，對(duì)功能方案進(jìn)行評(píng)價(jià)，引入價(jià)值工程理論，讓高校決策者和管理者對(duì)設(shè)計(jì)的價(jià)值觀有強(qiáng)烈的的理解，從思想和行動(dòng)上對(duì)工程造價(jià)控制更加重視。

（3）施工階段。施工階段的工程造價(jià)控制屬于事中審計(jì)的范疇，此階段審計(jì)的重點(diǎn)應(yīng)是把施工合同總額作為工程項(xiàng)目造價(jià)控制的目標(biāo)，分析工程費(fèi)用構(gòu)成，將實(shí)際支出與目標(biāo)值進(jìn)行比較，明確工作重點(diǎn)，采取措施進(jìn)行糾偏，控制造價(jià)在目標(biāo)值范圍內(nèi)。

此階段有幾個(gè)重要內(nèi)容需要審計(jì)特別關(guān)注：一是合同管理。合同中明確了工程的重要信息，包括造價(jià)、工期、質(zhì)量、工程款項(xiàng)、價(jià)款調(diào)整、費(fèi)用索賠以及保修等內(nèi)容，熟悉工程合同條款，將現(xiàn)場(chǎng)實(shí)際與合同保持動(dòng)態(tài)對(duì)比。建立合同管理臺(tái)帳，對(duì)不符合合同的內(nèi)容及時(shí)糾偏或者依合同采取懲罰性條款。二是現(xiàn)場(chǎng)簽證、設(shè)計(jì)變更管理。對(duì)現(xiàn)場(chǎng)簽證和設(shè)計(jì)變更的管理是施工階段的主要造價(jià)控制工作，跟蹤審計(jì)需要在變更簽證實(shí)施前進(jìn)行預(yù)估費(fèi)用，提供給內(nèi)審部門和高校基建部門進(jìn)行判斷。在變更簽證實(shí)施后，跟蹤審計(jì)需要根據(jù)實(shí)際情況在施工單位、監(jiān)理單位和基建部門審核的基礎(chǔ)上進(jìn)行再審核，以判斷是否符合合同和實(shí)際。三是對(duì)工程價(jià)款動(dòng)態(tài)進(jìn)行管理。施工階段經(jīng)常發(fā)生工程價(jià)款調(diào)整的情況，跟蹤審計(jì)需要?jiǎng)討B(tài)掌握工程款項(xiàng)信息，對(duì)超出合同價(jià)款的內(nèi)容進(jìn)行預(yù)警并提出優(yōu)化方案，加強(qiáng)對(duì)工程進(jìn)度款的審核，確保進(jìn)度款與工程進(jìn)度一致，不提前付、不超付、不緩付。

3.3 提高內(nèi)審機(jī)構(gòu)管理水平

實(shí)行高校建設(shè)工程全過(guò)程跟蹤審計(jì)外包的一個(gè)重要原因就是高校內(nèi)部審計(jì)在建設(shè)工程方面的業(yè)務(wù)水平不高，建設(shè)工程涉及內(nèi)容多、持續(xù)時(shí)間長(zhǎng)、工作量大，造價(jià)控制離不開(kāi)具備工程、法律、審計(jì)、會(huì)計(jì)、信息管理等方面的專業(yè)人才，內(nèi)審只有提升自身專業(yè)素養(yǎng)，不斷優(yōu)化知識(shí)結(jié)構(gòu)，保持良好的職業(yè)道德和操守，提高內(nèi)審機(jī)構(gòu)管理水平，逐步擺脫依托外部力量進(jìn)行審計(jì)的困境，才能在工程建設(shè)中提前預(yù)判、準(zhǔn)確把握、精準(zhǔn)防控各種風(fēng)險(xiǎn)，給出審計(jì)專業(yè)意見(jiàn)，審計(jì)節(jié)約、造價(jià)控制以及審計(jì)質(zhì)量的目標(biāo)才能最終實(shí)現(xiàn)。

4 結(jié)語(yǔ)

為加強(qiáng)工程造價(jià)控制，增強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督，高校建設(shè)工程全過(guò)程跟蹤審計(jì)一方面需要嚴(yán)格外包服務(wù)公司準(zhǔn)入條件，加強(qiáng)服務(wù)過(guò)程指導(dǎo)，另一方面應(yīng)在建設(shè)工程各階段采取相應(yīng)的流程制度和保障措施，盡早發(fā)現(xiàn)工程造價(jià)偏差，及時(shí)修正糾偏。最后，提高內(nèi)審機(jī)構(gòu)自我水平，培養(yǎng)一批高素質(zhì)、多專業(yè)、職業(yè)操守好、經(jīng)驗(yàn)豐富的復(fù)合型內(nèi)部審計(jì)人員，保障建設(shè)工程順利開(kāi)展。